C.A. de Concepción

Concepción, cinco de junio de dos mil dieciocho.

VISTO:

Se eliminan los motivos décimo quinto, décimo sexto y décimo séptimo de la sentencia en alzada.

Se la reproduce en lo demás y se tiene en su lugar y también presente:

PRIMERO: Que, el abogado don FELIPE CERDA RODRIGUEZ, abogado del departamento jurídico de la VIII Dirección Regional del Servicios de Impuestos Internos, se alzó en contra de la sentencia de primera instancia 21 de septiembre de 2017, dictada por el Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Bío Bío don Anselmo Iván Cifuentes Ormeño, que acoge en parte el reclamo de la contribuyente “PARES Y ALVAREZ INGENIEROS ASOCIADOS”, con el fin que esta Corte modifique la sentencia apelada en la parte que acoge el reclamo, confirmándose el resto de la sentencia, declarando que se rechaza totalmente el reclamo y se confirman las liquidaciones reclamadas, con expresa condena en costas del reclamante.

Fundando el recurso, señala que durante el proceso de fiscalización, el Servicio de Impuestos Internos pudo constatar que efectivamente las licitaciones contenían la obligación de mantener seguros dentales y complementarios de salud para el trabajador y su familia. Sin embargo, en los contratos celebrados por la Sociedad Pares y Álvarez Ingenieros Asociados Limitada, N°41400271 de 05.02.2014 y N° 41501101 de 22.09.2015, ya firmados con Anglo American, se establece que el Contratista deberá contratar y mantener vigente, durante toda la vigencia del contrato, solo el Seguro de Accidentes del Trabajo y Enfermedades Profesionales que cubra a todos los empleados del Contratista que participen directa o indirectamente en el contrato, agregando que además el Contratista y sus Subcontratistas contratarán los seguros que estimen adecuados para amparar daños físicos de sus propios activos destinados a la ejecución del contrato.

Indica que en consecuencia se aceptaron como gasto las facturas que corresponden al pago de seguros contra accidentes para los trabajadores asignados directa o indirectamente en los trabajos contratados por los clientes, pero respecto a los otros seguros, se rechazó su rebaja.

Que asimismo se estableció que no procedía el derecho al uso del crédito fiscal soportado en el pago de primas por seguros de Vida-Salud y Dentales, por no constituir dichos pagos un gasto relacionado con la actividad propia de la empresa de giro, vale decir, asesorías en Proyectos de ingeniería y comercialización de maquinarias y equipos, en conformidad con el artículo 23 N° 1 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.

Manifiesta que el sentenciador de primer grado, hace una distinción entre las operaciones que son anteriores a la suscripción del Acuerdo Marco celebrado entre la Confederación de Trabajadores del Cobre y Empresas Contratistas de Faenas Operadas por Anglo American en Chile, hecho ocurrido el 11 de abril de 2014 (antecedente que al parecer solo se habría acompañado en sede judicial) y las que son posteriores a esa fecha. Por cuanto a su entender, después de la suscripción de este Acuerdo, la contribuyente debió contar efectivamente con estos seguros para poder participar en las licitaciones convocadas por Anglo American y Codelco Chile, las que expresamente exigían ese requisito. De esta forma concluye que los desembolsos en que incurre la contribuyente son necesarios para producir su renta y que el Acuerdo Marco constituye un requisito fundante para la obtención de los ingresos o rentas de la empresa, de lo que se desprende, si bien no lo dice el juez expresamente, que éstos también son gastos generales relacionados con el giro de la empresa para efectos del IVA.

Refiriéndose a los fundamentos de la sentencia para acoger en parte el reclamo tributario, hace presente que de la lectura del fallo es posible apreciar que el juez de la causa confunde conceptos de IVA e Impuesto a la Renta. Ello se refleja claramente, dice, en el párrafo final del considerando 17, donde luego de analizar la necesariedad del gasto, tomando como referencia la fecha de celebración del Acuerdo marco, concluye que la Liquidaciones de IVA deberán confirmarse o anularse, en razón de la vigencia de dicho Acuerdo. Y en el considerando 16, cuando resuelve “… en la especie, este es un gasto de tipo general condicionado a la adjudicación de las licitaciones…”

Que, como consecuencia de lo anterior, el juez del grado concentra su análisis más bien en la debida aplicación sobre el Impuesto a la Renta, omitiendo el examen necesario respecto de la aplicación del IVA, y particularmente la relación de causalidad entre el gasto y el giro o actividad del contribuyente, que se da por sentado.

Señala que es absolutamente discutible que el Acuerdo Marco afecte el tratamiento tributario que ha otorgado el Servicio a esos desembolsos, primas de seguros colectivos de salud a favor de los trabajadores y sus familiares, tanto en IVA como en Impuesto a la Renta. Destaca que este Acuerdo no tiene fines tributarios sino solo establecer una serie de beneficios sociales y salariales para aquellos trabajadores subcontratistas que presten servicios a Anglo American y sus familias.

Agrega que no obstante lo anterior, si bien se puede llegar a considerar que los desembolsos efectuados constituyen un gasto necesario para producir la renta de la contribuyente, siempre que cumplan los requisitos del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, ello no significa que sean gastos generales relacionados directamente con su giro, de acuerdo a lo que dispone el artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, y que por tanto den derecho al uso del crédito fiscal soportado.

Hace presente que existen pronunciamientos administrativos vigentes que establecen el tratamiento tributario de este tipo de desembolsos, los que señalan que éstos no dan derecho al uso del crédito fiscal, por cuanto la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios estableció como requisito para la procedencia de dicho crédito, el que los gastos guarden directa relación con el giro o actividad del contribuyente; y en el caso de las primas de seguros cuyos beneficiarios son los trabajadores de la empresa, dicho requisito no se cumpliría ( Oficios 1594-2001 y 3055-2005).

Manifiesta que si bien existe un fallo de la Excma. Corte Suprema que puede estimarse como contrario a lo señalado por el Servicio, existe jurisprudencia administrativa que se encuentra vigente y que hay que defender. Además, sostiene, dicho fallo solo aceptó el uso de crédito fiscal respecto de primas de seguros colectivos respecto de los trabajadores de la empresa, indicando expresamente que la relación directa que exige el artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, no se configura en el caso de los seguros colectivos contratados para los familiares de los trabajadores, como ocurre con los seguros en el caso de autos que también benefician a éstos.

SEGUNDO: Que, por otra parte, ha deducido apelación el abogado don JORGE MONTECINOS ARAYA, por la contribuyente Pares y Álvarez Ingenieros Asociados Limitada, en contra de la sentencia de primera instancia 21 de septiembre de 2017, dictada por el Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Bío Bío don Anselmo Iván Cifuentes Ormeño, que acoge en parte el reclamo de la contribuyente que representa, a fin que esta Corte enmiende con arreglo a derecho la resolución recurrida, esto es, revoque la sentencia en aquella parte que rechaza la reclamación amparada en la aplicación del artículo 26 del Código Tributario interpuesta en contra de las Liquidaciones números 42 a 45, de fecha 8 de junio de 2016,declarándose acogida dicha excepción, con costas.

Que, asimismo, se la revoque en aquella parte que no dio lugar al reclamo interpuesto en contra de las Liquidaciones números 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26 y 42, de fecha 08 de junio de 2016, declarándose acogido en su lugar el reclamo interpuesto en su contra y dejándose sin efecto en consecuencia dichos actos administrativos, con costas.

Solicita finalmente, se modifique la sentencia en aquella parte que acoge parcialmente el reclamo interpuesto en contra de las Liquidaciones números 43 y 44 de fecha 08 de junio de 2016, declarándose acogido en su totalidad el reclamo interpuesto, con costas.

Fundando el recurso, expresa que la sentencia debe ser revocada en la parte que rechaza la aplicación del artículo 26 del Código Tributario, por haberse sujetado su parte, de buena fe, a la interpretación sustentada por la Dirección Nacional mediante Oficio 4512 de 6 de diciembre de 1991.

Al efecto argumenta que en base al texto del artículo 31 N° 6 de la Ley de Impuesto a la Renta, se dictó el Oficio 4512 de 6 de diciembre de 1991, que regula expresamente el tratamiento tributario de la prima de seguros colectivos y reembolsos de gastos médicos, pagados por una empresa a favor de sus trabajadores. Y la interpretación sostenida en dicho Oficio – que reproduce - admite la deducción como gastos necesarios de las citadas partidas.

Agrega que no existen publicaciones de actos interpretativos que modifiquen el criterio señalado en el Oficio 4512 aludido, razón por la cual no podrá operar lo señalado en el inciso 2° del artículo 26 del Código Tributario.

Expone el recurrente, que a diferencia de lo expuesto por el sentenciador, en el caso de autos sí existe un cobro retroactivo de impuesto derivado de un cambio de criterio del Servicio, lo que consta de las Liquidaciones números 42 a 45, de 8 de junio de 2016, las cuales determinan diferencias de impuestos a la renta producto de rechazarse el gasto respectivo, por no ser, a juicio de la Administración, necesario para producir el incremento patrimonial.

Señala que, contrario a la tesis sostenida por el sentenciador, el tenor del artículo 26 del Código Tributario es claro, y su objeto es dejar a cubierto de sorpresas a los contribuyentes que en el cumplimiento de sus deberes tributarios, se han ceñido a las instrucciones e interpretaciones del Servicio. Agregando que la buena fe tributaria se presume.

En cuanto al fondo, argumenta que la sentencia debe ser revocada en aquella parte que rechaza el reclamo en contra de las Liquidaciones 16 a 26 y 42.

Recuerda que la controversia se centra en determinar si los gastos en seguros tienen o no el carácter de necesarios para producir la renta y si tienen o no relación directa con el giro, en los términos de los artículos 23 números 1 y 2 del D.L. 825.

Manifiesta que el sentenciador ha dado por establecidos los siguientes hechos: a) los desembolsos en seguros constituyen gastos de tipo general, cuya deducción es aceptada por la Ley de Impuesto a la Renta; por su parte el IVA soportado en la adquisición de dichos servicios puede ser empleado como crédito fiscal; b) solamente con posterioridad al 11 de abril de 2014, fecha de la firma del Acuerdo Marco, la contribuyente debió efectuar los gastos o desembolsos por primas de seguros, por así exigirlo las bases de licitación convocadas por Anglo American y Codelco Chile, pudiendo solo efectuarse la calificación de necesarios para producir la renta desde esa fecha; c) que por idénticas razones, solo desde esa fecha es deducible como crédito fiscal, el IVA recargado de esas operaciones. Agrega que el cumplimiento de los demás requisitos exigidos para rebajar un gasto en conformidad al artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, y para tener derecho a uso del crédito fiscal, conforme al artículo 23 del D.L N| 825, no fueron discutidos, dándose por acreditado, además, que los desembolsos en seguros tienen el carácter de universales.

Refiere que la resolución yerra, en el análisis del caso planteado, toda vez que el carácter de necesario de los gastos incurridos en materia de seguros complementarios de vida, salud y dentales, se ve corroborado por el hecho de exigirse, en las diversas bases de licitación en que ha participado su representada y cuyos contratos se ha adjudicado, la contratación de seguros complementarios para los trabajadores. Añade que tal como se acreditó en el contencioso tributario, la exigencia deriva de las propias bases de licitación, cuyo cumplimiento es obligatorio para poder adjudicarse los contratos llamados a concurso por las grandes empresas mineras, lo que ocurre con anterioridad al 11 de abril de 2014.

Para fundar sus asertos da a conocer documentos que indica, acompañados a los autos, en cuyas bases de licitación se contienen las obligaciones indicadas precedentemente, de enero de 2013 y julio de 2014.

Que, de este modo, la contratación de seguros complementarios aparece como un requisito para la participación de su representado en diversos procesos de licitación y por ende constituye una exigencia que debe cumplir para adjudicarse los proyectos de ingeniería que desarrollará y que constituyen su giro. Por ende, dice, la calificación como necesario del gasto incurrido resulta ser más que evidente, lo que se ve reforzado si se toma en consideración que el desarrollo de proyectos para la gran minería del cobre representa el 62% de los ingresos de su representada, según lo tuvo por acreditado el sentenciador en el considerando 14 del fallo apelado.

A mayor abundamiento, ya desde los Acuerdos Marcos de 23 de julio y 01 de agosto de 2017, se contemplaban exigencias relativas a seguros complementarios de salud para los trabajadores de faenas mineras y sus cargas familiares.

Hace presente que aceptada la deducción como gasto necesario para producir la renta, deberá aceptarse su deducción como créditos fiscal, por constituir un gasto de tipo general en los términos del artículo 23 N° 1 del D.L. N° 825.

Argumenta latamente respecto a que debe entenderse por “ gastos de tipo general”. Con sustento en sentencia dictada por la Excma. Corte Suprema Rol N° 512-212.

Manifiesta que en virtud de los mismos argumentos, debe modificarse la sentencia en aquella parte que acoge parcialmente el reclamo en contra de las Liquidaciones números 43 y 44 de 8 de junio de 2016. Lo anterior, porque a juicio del sentenciador, los desembolsos en seguros complementarios de salud y dentales solo tendrían el carácter de gastos necesarios para producir la renta desde el mes de abril de 2014.

TERCERO: Que la controversia que se somete al conocimiento de esta Corte, radica en determinar si el pago de las primas por concepto de seguros colectivos de salud y adicionales de vida, salud y dental de los trabajadores y sus respectivos grupos familiares de los trabajadores de la contribuyente, tienen o no el carácter de gastos necesarios para producir la renta y si tienen o no relación directa con el giro del contribuyente en conformidad con lo que prescribe el artículo 23 del D.L. N° 825.

CUARTO: Que, la Excma. Corte Suprema con fecha 19 de abril de 2013, en causa ROL N° 512-2012, y a propósito de la citada controversia, acogió parcialmente el reclamo de un contribuyente estableciendo que los pagos efectuados por una empresa para la contratación de un seguro colectivo de salud a favor de sus trabajadores, constituyen un gasto general relacionado con el giro de la empresa y por tanto le da derecho a utilizar el IVA asociado como crédito fiscal.

Así y en lo que interesa: “SEPTIMO: Que el decreto Ley 825 de 1976, estableció, a beneficio fiscal, un impuesto sobre las ventas y servicios, que se regirá por las normas de la presente ley, resultando contribuyentes del tributo, las personas naturales o jurídicas, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que realicen ventas, que presten servicios o efectúen cualquier otra operación gravada con los impuestos establecidos en ella. Sin perjuicio de lo anterior, previene la ley, que el tributo afectará al adquirente, beneficiario del servicio o persona que deba soportar el recargo o inclusión, en los casos que lo determine esta ley o las normas generales que imparta la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos (artículos 1 y 3). De lo cual se infiere que este tributo idealmente lo soporta el consumidor final del producto vendido o servicio prestado, pero el artículo 12 de la misma ley dispone que el sujeto del impuesto y afectado del mismo es el vendedor o quien realice la prestación. No obstante lo regulado y para evitar distorsiones en cuanto al valor final del tributo que se cobra, el legislador dispuso en el artículo 23 un sistema de crédito fiscal, que permite a los contribuyentes afectos al pago del tributo en cuestión, utilizarlo contra el débito fiscal determinado por el mismo período tributario, indicando las normas para su aplicación, de modo que en el N ° 1 del precepto se estatuye cuándo procede el crédito aludido señalando: “ Dicho crédito será equivalente al impuesto de este Título recargado en las facturas que acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios, o, en caso de las importaciones, el pagado por la importación de las especies al territorio nacional respecto del mismo período. Por consiguiente dará derecho a crédito el impuesto soportado o pagado en las operaciones que recaigan sobre especies corporales muebles o servicios destinados a formar parte de su Activo Realizable o Activo Fijo, y aquellas relacionadas con gastos de tipo general que digan relación con el giro de la actividad del contribuyente. Igualmente dará derecho a crédito el impuesto de este Título recargado en las facturas emitidas con ocasión de un contrato de venta o promesa de venta de un bien corporal inmueble y de los contratos referidos en la letra a) del artículo 8°.” De este modo, la norma aludida incorpora los casos en que dicho crédito es posible utilizarlo, señalando varias situaciones de adquisiciones o utilización de servicios que lo hacen procedente, incluyendo entre ellas, las relacionadas con gastos de tipo general, que digan relación con el giro o actividad del contribuyente. Éste considera que lo es el gasto efectuado para el pago de las primas de un seguro de salud complementario contratado en beneficio de los trabajadores de la empresa, lo que es rebatido por el Servicio de Impuestos Internos, que entiende que no es un gasto de aquellos que dan lugar al crédito que regula la presente norma;

OCTAVO: Que, como se señaló, no está en discusión que la sociedad reclamante gira comercialmente en la actividad manufacturera de fabricación de productos de madera y que es contribuyente del IVA por las ventas que realiza en su rubro mercantil. Que además, dicha sociedad contribuyó, en beneficio de los trabajadores de su empresa, a mejorar su sistema de asistencia social, con un contrato de salud complementario, cuyas primas pagó y que el IVA soportado en dichos contratos lo consideró crédito fiscal para los fines previstos en el artículo 23 del Decreto Ley 825 y lo descontó del débito fiscal respectivo. De modo que no cabe dudas que se trata de un gasto de carácter general y que el contribuyente y la sentencia impugnada estimaron que se trata de una operación que está relacionada con el giro o actividad del contribuyente, lo que es irrebatible conforme a la lectura atenta del N° 1 del artículo aludido, toda vez, que dicho numerando no precisó de manera clara el sentido de la expresión gastos generales que digan relación con el giro o actividad del contribuyente, por lo que permitió a los jueces del fondo considerar ajustado a derecho dicho crédito, puesto que al no distinguir la norma los casos precisos en que cabía o no el uso de dicho crédito por esta causal, estando dentro del proceso productivo de la misma empresa, dicho gasto, respecto a un beneficio de uno de los agentes que contribuyen en la cadena productiva, no hay impedimento para considerarlo como aquel que contempla el caso específico de gasto de tipo general, que se relaciona en la cadena de producción para la obtención del producto final que genera el tributo, con lo cual, la sentencia impugnada lejos de quebrantar lo previsto en el N ° 1 del artículo 23 del Decreto Ley 825 le ha dado, frente a los hechos establecidos, la adecuada aplicación para considerar el derecho del contribuyente como legítimo, en cuanto imputó debidamente un crédito fiscal respecto de un gasto que la ley permite descontar del débito fiscal;

NOVENO: Que la norma del N° 2 del mismo artículo 23, que también se estima vulnerada por la sentencia recurrida, constituye una disposición restrictiva, para el uso del derecho a crédito fiscal, puesto que dicho precepto estatuye que no procede el derecho al crédito fiscal por la importación o adquisición de bienes o la utilización de servicios que se afecten a hechos no gravados por esta ley o a operaciones exentas o que no guarden relación directa con la actividad del vendedor, lo cual comprende casos de excepción a la regla general de utilización del crédito fiscal, tratándose de situaciones precisas, relacionadas con importación, hechos no gravados u operaciones exentas o que no guarden relación directa con la actividad del vendedor, desprendiendo el recurrente que los gastos generales que dan lugar a crédito fiscal, deben decir relación directa con la actividad del contribuyente, lo cual no se asienta en ninguna fórmula legal, ya que la situación del N ° 2 se refiere en concreto a situaciones en que claramente no se genera impuesto de IVA o a situaciones totalmente desligadas de la actividad del contribuyente, como lo sería por ejemplo la contratación de un seguro de salud para los familiares del contribuyente, lo cual sería totalmente contrario a las actividades de su negocio. De manera que tampoco esta norma ha sido quebrantada, en la adecuada interpretación que han sustentado los jueces del fondo, por lo que el recurso en esta segunda parte no será atendido.”

QUINTO: Que, resulta conveniente señalar para resolver el conflicto planteado en estos autos, que son hechos de la causa los siguientes:

a) Que el giro de la empresa contribuyente es el de “Servicios de Asesorías en Ingeniería en Ingeniería y Comercialización de Maquinarias y Equipos” y por ende se encuentra afecta al Impuesto de Primera Categoría mediante renta efectiva determinada con contabilidad completa.

b) Que esta empresa participa en el mercado de la gran minería de nuestro país participando en procesos de licitación de servicios convocados por las Empresas Anglo American y Codelco Chile.

c) Que la citada empresa contrató seguros de vida y adicionales de vida, dental y salud para sus trabajadores y grupos familiares.

d) Que la empresa contribuyente hizo uso de crédito fiscal IVA amparado en las facturas números 113800, 113801, 115724, 115725, 117082, 117083, 118795, 118796, 120121, 120122, 121493, 121494, 123017, 123018, 125093 y 125094, emitidas por EUROAMÉRICA SEGUROS DE VIDA S.A., que dan cuenta del pago de primas de seguros colectivos de salud contratados por la empresa para sus trabajadores y sus grupos familiares; y en las facturas números 204616, 205903, 15045, 16904, 19170, 21596, 23544, 26662, 28968, 31452, 34670, 36822, 39294, 41988, 45108, 47635, 49966, 56567, 55988, 58421 y 61714, emitidas por BICE VIDA COMPAÑÍA DE SEGUROS, que dan cuenta del pago de seguros de vida, adicionales de vida, salud y dental de los trabajadores y sus respectivos grupos familiares.

e) Que con fecha 8 de junio de 2016 el organismo fiscalizador Servicio de Impuestos Internos Unidad de Talcahuano, emitió las liquidaciones 16 a 45 reclamadas por la contribuyente.

f) Que la objeción del crédito fiscal se fundó en lo dispuesto en el artículo 23 números 1 y 2 del D.L N° 825, toda vez que a juicio del organismo fiscalizador tales pagos constituyen “gastos de tipo general” que no se relacionan con el giro de la empresa.

g) Que asimismo, según el organismo fiscalizador, tales egresos no cumplen con los requisitos necesarios para ser deducidos como gastos necesarios para producir la renta, conforme lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta.

h) Que en razón de lo anterior, las Liquidaciones números 16 a 41 determinan diferencias de IVA como consecuencia del rechazo del crédito fiscal amparadas en las facturas enunciadas precedentemente.

i) Que la Liquidación número 42 determina el impuesto único previsto en el artículo 21 del DL N° 824, como consecuencia de rechazarse el gasto amparado en las facturas indicadas.

j) Que las Liquidaciones números 43 a 45 disponen el reintegro señalado en el artículo 97 de la Ley de Impuesto a la Renta, como consecuencia de haberse recalculado la base imponible del impuesto a la renta.

SEXTO: Que resulta un hecho indesmentible que la empresa contrató los seguros mencionados en la letra d) del motivo anterior, para mejorar la asistencia social de sus trabajadores, pero – además – como una exigencia o requisito indispensable para participar en diversos procesos de licitación y como exigencia para adjudicarse los proyectos de ingeniería que constituyen su giro. Así por lo demás lo reconoce el sentenciador en el considerando 14 del fallo en revisión cuando deja establecido que el desarrollo de proyectos para la gran minería del cobre representa el 62% de sus ingresos.

SEPTIMO: Que la obligatoriedad de contratar los seguros mencionados, no rige para la contribuyente solo desde el Acuerdo Marco de 11 de abril de 2014, como lo estima el sentenciador de primer grado.

En efecto, de los documentos acompañados por el apelante en esta instancia y que rolan en Folios N° 45820 y 45818, aparece palmariamente claro que la empresa de que se trata debió contratar seguros complementarios de salud para participar en los procesos de adjudicación de contratos de ingeniería y prestación de servicios para la Gran Minería del Cobre, desde 2007 en adelante, de manera tal que constituye un presupuesto para el ejercicio de la actividad propia de su giro. Así se refleja por ejemplo en documento titulado Acuerdo Marco entre Empresas Contratistas, Federación Unitaria de Trabajadores de Empresas Contratistas y Codelco Chile de fecha 23 de julio de 2007, punto séptimo y en el documento denominado “Estado de Cumplimiento de Acuerdos Marcos suscritos el 23 de julio y 01 de agosto de 2007, donde consta que se contrató un seguro complementario de salud para los trabajadores de empresas contratistas y sus cargas familiares que se desempeñen dentro de los recintos e instalaciones de Codelco.

También consta tal obligación en Acuerdo celebrado entre la Confederación de Trabajadores del Cobre de Chile y la Asociación Gremial de Empresas para la Minería y Rubros Asociados (AGEMA) de 20 de agosto de 2011, que solicita a Codelco implementar las fiscalizaciones que realiza sobre el cumplimiento del presente Acuerdo y en el Acuerdo Marco suscrito en el año 2007.

También se advierte la exigencia relativa a contratación de seguros complementarios de salud para sus trabajadores por parte del contratista, del Contrato de Ingeniería N° 4501276579 de 16 de mayo de 2012, celebrado entre Codelco y la empresa contribuyente, relativo al proyecto que allí se indica.

Mismas exigencias – contratación de seguros complementarios de salud para los trabajadores - se contienen en el contrato de ingeniería de 30 de noviembre de 2012 celebrado entre Codelco y la empresa de que se trata, relativo al proyecto que allí se indica; en documento Bases Administrativas Especiales de Licitación de agosto de 2012, relativas al proyecto indicado, adjudicado a la empresa reclamante; contrato de prestación de servicios de 06 de agosto de 2013 celebrado entre Codelco y la empresa reclamante y relativo al proyecto indicado; y documento denominado Licitación Servicio Marco Integral de Ingeniería, Bases Administrativas Especiales, emitido por Codelco en enero de 2013; este documento es el antecedente del contrato adjudicado a la empresa de 06 de agosto de 2013.

OCTAVO: Que, en consecuencia constituye un hecho cierto y debidamente acreditado en autos que las primas pagadas por la empresa por concepto de seguros en beneficio de sus trabajadores y grupos familiares desde el año 2007 en adelante constituye un gasto general y necesario para producir renta y, por ende, configura un crédito fiscal para los efectos previstos en el artículo 23 del D.L 825, correspondiendo, por ende, que sea descontado del débito fiscal respectivo.

A juicio de estos sentenciadores no cabe duda que tales pagos se corresponden con un gasto de carácter general vinculado directamente con el giro o actividad del contribuyente, a la luz de lo que dispone el numeral 1 del artículo 23 del D.L 825.

NOVENO: Que si bien es cierto la norma en comento no precisó el sentido de la expresión gastos generales que digan relación con el giro o actividad del contribuyente, es lo cierto que en su determinación ha de estarse a la consideración que dicho gasto se encuentre dentro del proceso productivo de la empresa y, en este caso, correspondiendo a un beneficio de uno de los agentes que contribuyen en la cadena productiva – los trabajadores – y a su vez un presupuesto para poder adjudicarse los contratos que generan su ingreso, es posible considerarlo como un gasto de tipo general, que se relaciona en la cadena de producción para la obtención del producto final que genera el tributo, tal como lo ha resuelto la Excma. Corte Suprema en el fallo asentado en el motivo cuarto precedente.

DECIMO: Que, consecuencialmente la sentencia será revocada en la forma que se dirá en la parte resolutiva del fallo.

UNDECIMO: Que, finalmente, en lo relativo al capítulo de la apelación, en cuanto el juez tributario rechaza la aplicación del artículo 26 del Código Tributario, que como excepción formula la contribuyente, conviene dejar establecido desde luego que con fecha 6 de diciembre de 1991, se dictó el Oficio N° 4512 por parte del Servicio, y de su lectura aparece que regula expresamente el tratamiento tributario que debe darse a las primas de seguros colectivos y reembolso de gastos médicos pagados por una empresa a favor de sus trabajadores. Y la interpretación sostenida en dicho Oficio es que se admite su deducción como gastos necesarios, siempre y cuando lleven implícito el concepto de universalidad, pagándose a todos los trabajadores de la empresa bajo las normas de carácter general y uniforme.

Que, una atenta lectura del artículo 26 inciso 1° del Código Tributario, en cuanto dispone que no procederá el cobro con efecto retroactivo, lleva a concluir que para su aplicación deben concurrir los siguientes requisitos: a) existencia de una determinada interpretación administrativa sobre leyes tributarias; b) que dicha interpretación sea sustentada por la Dirección o las Direcciones Regionales del Servicio de Impuestos Internos; c) que conste en Circulares, Dictámenes, Informes u otros documentos oficiales; d) que el contribuyente se haya ajustado de buena fe a tal interpretación.

Que, para resolver como se dirá, a la fecha no existen publicaciones que modifiquen el criterio consignado en el Oficio N° 4512 de 1991.

Que, contrariamente a lo sostenido por el sentenciador de primer grado, en la especie sí existe cobro retroactivo de impuestos derivado de un cambio de criterio del Servicio, cuando a través de las Liquidaciones números 42 a 45, se determinan diferencias de impuesto a la renta como consecuencia de rechazarse el gasto respectivo, por no ser los pagos de primas de seguros, a juicio del Servicio, gasto necesario para producir la renta.

A lo anterior debemos agregar que la buena fe tributaria, (entendida como la conciencia del contribuyente de que su conducta tributaria se ajusta a Derecho, en la forma que ésta ha sido interpretada por la Dirección del Servicio) se presume, conforme lo ha sostenido la jurisprudencia.

Así las cosas, en concepto de estos sentenciadores la contribuyente cumple a cabalidad los requisitos referidos, de manera que la sentencia también será revocada en cuanto rechazó la excepción planteada por el recurrente.

Por estas consideraciones y disposiciones legales citadas, se declara:

I. Que SE REVOCA la sentencia de veintiuno de septiembre de dos mil diecisiete, dictada por el Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Bío Bío don Anselmo Iván Cifuentes Ormeño, escrita de fojas 138 a fojas 152 vuelta y se resuelve que se acoge la excepción opuesta por la contribuyente declarándose que se sujetó de buena fe a la interpretación sustentada por la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos contenida en el Oficio N° 4512 de 6 de diciembre de 1991, dejándose por ello sin efecto las Liquidaciones números 42 a 45 de fecha 08 de junio de 2016.

II.- Que SE REVOCA la referida sentencia en cuando rechaza el reclamo en contra de las Liquidaciones números 16 a 26, la número 42 y aquellas números 43 y 44, todas de fecha 08 de junio de 2016 y, en su lugar, se declara que dicho reclamo queda acogido, dejándose sin efecto estas liquidaciones.

III.- Cada parte pagará las costas de esta instancia.

Regístrese y devuélvase con su custodia.

Redacción de la Ministra Suplente doña Yolanda Méndez Mardones.

Aunque concurrió a la vista y acuerdo de la causa, no firma la ministra suplente Yolanda Bertides Méndez Mardones, por haber cesado en su suplencia y retomado sus funciones en su tribunal.

N°Tributario y Aduanero-Ant-60-2017.