PODER JUDICIAL

CORTE DE APELACIONES

IQUIQUE

Iquique, veintitrés de mayo de dos mil diecisiete.

VISTOS:

Se reproduce la sentencia en alzada, con excepción de los considerandos 28 al 35 que se eliminan.

Y, TENIENDO, ADEMÁS PRESENTE:

PRIMERO: Que se dedujo recurso de apelación por parte del Servicio de Impuestos Internos, en contra de la sentencia definitiva dictada por el señor Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de Iquique, don Mario Guzmán Cortes de veinticuatro de noviembre de dos mil dieciséis por la cual se hizo lugar a la reclamación de fojas 1 y 134, dejándose en consecuencia sin efecto las liquidaciones N°1 a 27 de 29 de enero de 2016, emitidas en contra de “Newclean Service Ltda.”.

SEGUNDO: Señala el recurrente, que el fallo impugnado efectúa una “errada sino excesiva” interpretación de la normativa legal aplicable, en particular del artículo 23 en relación al artículo 8, ambos del DFL N°2 de 2001, que contiene el texto refundido, coordinado y sistematizado del DFL N°341 de 1977, ello por cuanto al interpretar de la forma en que lo hizo el juez a quo se desatiende indebidamente del verdadero sentido y alcance de la norma.

Agrega el articulista, que en esencia la cuestión discutida radica en establecer si los servicios prestados por la reclamante “Newclean Service Ltda.”, en favor de la empresa Zona Franca de Iquique S.A., se encuentran exentos o no del Impuesto al Valor Agregado, señalando que su parte estima que ello no resulta posible, desde que los servicios que se encuentran exentos son sólo aquellos prestados dentro de los recintos de Zona Franca, entre usuarios y/o entre éstos con la sociedad administradora y que se encuentren relacionados directamente con las operaciones de comercialización final de mercaderías introducidas a la Zona Franca Primaria, ya sea hacia la Zona Franca de Extensión, hacia el resto del país o al extranjero.

A juicio del apelante, la norma del artículo 23 del DFL N°341 de 1977, establece dos grupos de contribuyentes que se favorecen con el tratamiento tributario preferencial. Por una parte los usuarios de Zona Franca por las operaciones que realicen y por otra la Sociedad Administradora, por la operaciones que le son propias, vinculadas a la administración y explotación de la Zona Franca –proveer servicios de vigilancia y de otra índole y que son necesarios para las operaciones al interior del recinto, tales como aseo, recolección de basura y mantención de instalaciones, y en el caso de esta última (Sociedad Administradora) al tratarse de un beneficio tributario personalísimo, no puede ser traspasada a un tercero ni aun cuando éste las ejecute con autorización de la Sociedad Administradora.

TERCERO: Siguiendo la misma línea, el articulista indicó que tal como lo refirió el sentenciador, no hay controversia sobre las partes que intervinieron en la prestación de los servicios, tampoco existe discusión sobre la naturaleza de los servicios y que estos a su vez se prestaron al interior de Zona Franca, y que los servicios prestados configuran el hecho gravado “servicios” del Impuesto a las Ventas y Servicios.

En cambio, sí existe controversia en determinar si los servicios prestados por la reclamante se encuentran amparados con la exención impositiva prevista en el artículo 23 del DFL N°341. Sobre el particular, indica el apelante que el sentenciador del grado al definir el término “operaciones” es absolutamente amplio siendo suficiente que los servicios sean prestados entre usuarios y dentro de Zona Franca.

Expone el apelante que si bien se debe beneficiar con la exención de impuestos tanto a la sociedad administradora como a los usuarios de Zona Franca por cada una de las operaciones que realicen al interior del recinto, corresponde determinar el verdadero sentido y alcance. Así, en lo relativo a la sociedad administradora por disposición del artículo 11 del DFL N° 341, le corresponde la administración y explotación de Zona Franca, por lo que las operaciones que realice en cumplimiento de dicha obligación legal gozarán de la exención a que refiere el artículo 23 tantas veces citado, exención que –como lo señala el apelante- es de carácter personalísima, no pudiendo trasladarse a terceros por el mero acuerdo de las partes.

CUARTO: El apelante explica en su recurso que los servicios de aseo y mantención de oficinas y edificios, servicio de control de acceso de personas, servicio de control de registro vehicular, servicio de instalación de vidrio laminado, servicio de personal extra en venta nocturna y servicio por incremento de insumos corresponde a prestaciones necesarias para la administración y explotación de Zona Franca, y que por ende de haber sido efectuadas por ella no cabe duda alguna que están afectas al beneficio tributario.

Explica el recurrente, que el sentenciador utilizando un criterio extremadamente amplio refiere que del solo tenor literal del artículo 23 del DFL N°341 para poder gozar de la exención tributaria resulta suficiente que se trate de una operación realizada dentro de Zona Franca y que dicha operación sea realizada por un usuario de la misma o por la Sociedad Administradora, instalados dentro de la Zona Franca; que dicha interpretación a juicio del recurrente deja sin efecto el inciso final del artículo 6 del DFL N°341, desde que no tendría sentido señalar que en las demás actividades de Zona Franca regirán todas las normas de la legislación nacional que el mencionado cuerpo legal no exceptúa o reglamente expresamente.

Indica que para precisar el alcance del termino operaciones se debe relacionar con toda la normativa del DFL N°341, así el objetivo esencial del régimen de excepción, es facilitar, la introducción a dicha zona de mercancías de todo tipo, para comercializarlas, armarlas, elaborarlas, integrarlas en nuevos productos con la misma finalidad, exportarlas o reexportarlas, o bien realizar toda clase de operaciones respecto de dichas mercancías, todo ello bajo un tratamiento aduanero y tributario especial, por lo tanto, las prestaciones de servicios que eventualmente pueden ampararse en las normas excepcionales, son sólo aquellas que se ajustan al objetivo esencial del régimen de excepción, no pudiendo hacerse extensivo dicho tratamiento a prestaciones que no recaigan directamente sobre las mercancías ingresadas a Zona Franca.

QUINTO: Que según sostuvo el sentenciador en la sentencia impugnada, no existe en autos controversia respecto de quienes participaron en las actividades a que se refiere esta causa, así como tampoco respecto a la naturaleza de ellas (servicios de aseo y seguridad) y al lugar en que se prestaron, es decir, al interior de la Zona Franca de Iquique.

Dicho aquello, el único elemento en discusión es si los citados servicios se encuentran amparados por el beneficio tributario contemplado en el artículo 23 del Decreto con Fuerza de Ley N° 2 del Ministerio de Hacienda “Aprueba texto refundido, coordinado y sistematizado del Decreto con Fuerza de Ley N° 341, de 1977, del Ministerio de Hacienda, sobre Zonas Francas.”

SEXTO: Que la franquicia tributaria a que se ha hecho referencia, se encuentra prevista en el tantas veces citado artículo 23 que dispone en su inciso primero “las sociedades administradoras y los usuarios que se instalen dentro de las Zonas Francas estarán exentas de los impuestos a las ventas y servicios del Decreto Ley 825, de 1974, por las operaciones que se realicen dentro de dichos recintos y zonas.”

La interpretación de la citada norma, ha de efectuarse acorde a las normas establecidas en los artículos 19 y siguientes del Código Civil.

SÉPTIMO: Que el artículo 19 del Código Civil establece “cuando el sentido de la ley es claro, no se desentenderá su tenor literal, a pretexto de consultar su espíritu”.

Pero bien se puede, para interpretar una expresión obscura de la ley, recurrir a su intención o espíritu, claramente manifestados en ella misma, o en la historia fidedigna de su establecimiento”.

Así las cosas y en virtud del elemento gramatical, en primer término resulta necesario conceptualizar el vocablo “operación” elemento base de la exención tributaria en discusión, según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, la palabra señalada se define en su acepción comercial como “negociación o contrato sobre valores o mercaderías”.

OCTAVO: Que en cuanto a la intención del legislador, al dictar el DFL N° 341 de 1977, lo cierto es que su objetivo no fue otro que promover la actividad económica en zonas que por diversas razones se encontraren afectadas o decaídas económicamente, estableciendo una serie de beneficios en diversas modalidades con el fin de estimular el desarrollo de actividades comerciales, industriales o de otra índole que permitieran mejorar la economía de tales zonas y por consiguiente el crecimiento demográfico y mejoramiento de la calidad de vida de los residentes de ellas.

Del objetivo del legislador debe necesariamente desprenderse que los beneficios otorgados en la ley, han de ser interpretados de manera restrictiva, toda vez que, se trata de excepciones frente a la situación del común de las actividades productivas.

NOVENO: Que resulta igualmente relevante para interpretar el artículo 23 en cuestión, recurrir a al Título I del DL 341 de 1977, relativo “Disposiciones Generales”, toda vez que del mismo se desprenden las bases de aplicación de las restantes normas contenidas en el mismo. En tal sentido el artículo 2° del texto legal en análisis señala “para los efectos de este decreto ley, se entenderá por:

a) Zona franca: El área o porción unitaria de territorio perfectamente deslindada y próxima a un puerto o aeropuerto amparada por presunción de extraterritorialidad aduanera.

En estos lugares las mercaderías pueden ser depositadas, transformadas, terminadas o comercializadas sin restricción alguna”.

Luego el artículo 5 en su inciso primero establece “en razón de la naturaleza de las mercaderías o la actividad industrial que se realice, el Ministerio de Hacienda, mediante Decreto Supremo y previo informe del Intendente Regional, podrá otorgar autorizaciones de carácter general para la instalación de recintos fuera de las Zonas Francas y dentro de la región respectiva, las que se considerarán parte integrante de ellas y gozarán, por tanto, de todos los beneficios que establece el presente Decreto Ley”.

El artículo 10 dispone “las mercaderías podrán salir de las zonas francas para ser reexpedidas o exportadas sin restricción al extranjero de acuerdo con lo que señale el reglamento. Podrán también ser ingresadas al país sujetándose en todo a la legislación general o especial que corresponda”.

Luego el artículo 10 bis señala “podrán ingresar a las Zonas Francas mercancías nacionales o nacionalizadas de todas clases”.

DÉCIMO: Que puede desprenderse de las normas antes trascritas que la regulación en análisis, se refiere especialmente a las “mercaderías”, contemplando un régimen especial de ingreso y tributación tanto en su estado natural como del producto que se obtenga de su transformación, modificación o elaboración, extendiéndose a las materias primas e insumos necesarios para ello.

En lo relativo a los “servicios” la única regla contenida en el Título I del DFL N° 341 de 1977 es el artículo 6° cuyo inciso primero, establece “las empresas bancarias y de seguro y las sociedades financieras podrán abrir o cerrar oficinas en las Zonas Francas de conformidad con las normas legales o reglamentarias que las rijan. Sin embargo, las operaciones que efectúen estarán afectas a la legislación común y no gozarán de los beneficios, franquicias ni exenciones establecidas para dichas Zonas Francas.

El inciso final de la misma regla establece “en las demás actividades de las Zonas Francas regirán todas las normas de la legislación nacional que el presente texto legal no exceptúa o reglamenta expresamente”.

UNDÉCIMO: Que acorde a las normas trascritas, y considerando como se dijo anteriormente que las exenciones y beneficios establecidos en el DFL N° 341 de 1977, han de interpretarse restrictivamente en tanto se trata de excepciones a la tributación que rige para todos los chilenos, estiman estos sentenciadores que los servicios prestados por la reclamante no se encuentran exentos del pago del impuesto a las ventas y servicios, ello por cuanto la regla general en materia de beneficios tributarios prevista por el legislador en el caso de operaciones entre usuarios de Zona Franca o usuarios y sociedad administradora de Zona Franca se hace extensiva a los servicios vinculados con la comercialización de las mercaderías y/o mercancías, resultando ellos restringidos en materia de otra clase de servicios disponiendo expresamente el inciso final del artículo 6 que ellos se regirán por la “legislación nacional que el presente texto no exceptúa o reglamenta expresamente”.

A lo que ha de agregarse que el espíritu de la legislación es favorecer el desarrollo de actividades económicas y productivas en zonas alicaídas, mediante el comercio, transformación y elaboración de mercaderías, procesos con los que no puede establecerse vinculación directa en el caso de aquellos de limpieza y seguridad desarrollados por la reclamante, en calidad de contratista de la sociedad administradora, única facultada para invocar tal franquicia respecto de otras operaciones, en la medida que sean accesorias y funcionales a las señaladas actividades.

Atendido el mérito de lo expuesto y lo dispuesto por los artículos 186 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, y artículos 139 y siguientes del Código Tributario y demás disposiciones legales pertinentes, SE REVOCA la sentencia apelada, dictada por el Juez del Tribunal Tributario y Aduanero de Iquique, don Mario Guzmán Cortes, el veinticuatro de noviembre de dos mil dieciséis, escrita a fojas 850 a 926, y en consecuencia se rechazan las reclamaciones deducidas por “Newclean Service Ltda.” y Sociedad Zona Franca de Iquique S.A., confirmándose en consecuencia las liquidaciones N° 1 a la 27 de veintinueve de enero de dos mil dieciséis, sin costas.

Regístrese y devuélvase.

Redacción del Ministro señor Rafael Corvalán Pazols.

Rol Corte N° 3-2017 (Tributario y Aduanero).

Pronunciada por el Ministro Titular Sr. RAFAEL CORVALÁN PAZOLS, el Ministro Suplente Sr. FELIPE ORTIZ DE ZARATE FERNÁNDEZ, y el Fiscal Judicial Sr. JORGE ARAYA LEYTON. No firma el Sr. ORTIZ DE ZARATE, no obstante haber concurrido a la vista y fallo de esta causa, por haber cesado en su cometido. Autoriza don DIEGO REYES LÓPEZ, Secretario.