Cooperativa Agrícola Control Pisquero de Elqui y Limarí Limitada

Servicio de Impuesto Internos

Reclamación Tributaria.

Procedimiento General de Reclamación.

Rol N°25-2013 Tributario y Aduanero (Ruc 13-9-0001414-1 RIT GR-06-00019-2013)

La Serena, nueve de julio ocho de dos mil catorce.

VISTOS:

En estos antecedentes Rol N° 25-2013 del Tribunal Tributario-Aduanero de La Serena, se dictó sentencia definitiva el 12 de noviembre de 2013, en virtud de la cual no se hace lugar al reclamo tributario deducido por los abogados Gastón Iver Hudson y Gonzalo Phillips del Pozo en representación de Cooperativa Agrícola Control Pisquero del Elqui y Limarí Limitada, confirmándose las liquidaciones 01 y 02 de 27 de marzo de 2013, emitidas por la IV Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos y modificadas por la Resolución Exenta N° 26.017, eximiendo al reclamante del pago de costas.

Contra dicho fallo, don Gonzalo Phillips del Pozo recurre de apelación a fin de que se revoque la sentencia apelada y se acoja el reclamo tributario, porque el juez tributario ha incurrido en dos errores respecto de los fundamentos que lo llevan a rechazar la reclamación: a.- Vulneración del principio de legalidad al arribar a una conclusión agraviante para los derechos de su parte, y, b.- Respecto a la doble tributación alegada por ellos.

En cuanto a la vulneración del principio de legalidad expresa que se ha entendido que no es necesaria la dictación de un reglamento por parte del Presidente de la República, como lo dispone el artículo 17 N° 11 del D.L. 824, porque la norma aplicada es de carácter sustantivo, suficiente para determinar por si misma el régimen impositivo, criterio que no comparten por cuanto la sana crítica sugiere que es injusto y arbitrario que sea el mismo Servicio quien determine si una operación de una cooperativa es con socios o con terceros, y en virtud de ello determinar si paga o no impuesto, lo que infringe el principio de legalidad y el debido proceso, ya que el mismo organismo encargado de determinar y cobrar un impuesto, es quien concluye si cierta operación de una cooperativa es con socios o con terceros, ello sin perjuicio de ser el mismo Código Tributario quien faculta al Director para interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, pero ello en ningún caso puede suplir la falta de un reglamento, es más, cuando la norma es de carácter general el propio artículo 11 N° 17 citado reconoce que pueden existir casos en que las operaciones realizadas por cooperativas con cooperados o no cooperados, se pueden entender realizadas con sus socios o con terceros, es decir, reconoce la posibilidad de que existan operaciones de esta naturaleza, pero no es el Servicio de Impuestos Internos ni el contribuyente quien debe precisar en qué caso se encuentra una determinada operación, sino por mandato legal es el Presidente de la República quien a través de un reglamento de ejecución, debe instrumentar y efectivizar la ley, haciéndala aplicable para evitar arbitrariedades.

En el caso particular de la Cooperativa a quien representa, considerando los diversos objetivos que persigue, se genera la interrogante acerca de determinar el destinatario de su actividad, promoción, comercialización o distribución del pisco, de lo que se desprende que no siempre serán los cooperados los únicos destinatarios y en el caso particular de la Compañía Pisquera de Chile S.A., es ella la que permite que la Cooperativa pueda cumplir sus objetivos, por ello no debe ser considerada como un tercero ajeno al negocio y resulta errada la interpretación del servicio causando un perjuicio solo reparable con la revocación de la sentencia, pues ha vulnerado el principio de legalidad.

En cuanto al segundo error invocado, doble tributación, en el caso de las Liquidaciones 01a la 02, de 27 de marzo de 2013, el Servicio determina que se deba aplicar el artículo 17 N° 2 del DFL 824 lo que significa que afecta con el impuesto de primera categoría de la Ley de Renta, la parte del remanente generado por la Cooperativa en sus operaciones con terceros, y señala que “aquella parte del remanente que se afecta es la que resulta de aplicar a tal remanente el porcentaje que represente en el total de ingresos brutos de la cooperativa los ingresos correspondientes a las operaciones realizadas por la cooperativa con terceros no socios”, y además señala que “en relación al remanente sobre el cual se debe aplicar este porcentaje, este corresponde al determinado por la Cooperativa mediante el balance general al 31/12/2009 y 31/12/2010, sin que a las partidas incluidas en este balance les sean aplicables las normas generales de determinación de la Renta Líquida Imponible afecta al Impuesto de Primera Categoría establecidas en la Ley de la Renta, siendo sólo observables las normas de contabilidad generalmente aceptadas y de corrección monetaria indicadas en el artículo 17 del DFL 824 de 1974”.

Añade que el Servicio de Impuestos Internos al efectuar la determinación de impuestos en las liquidaciones 01 a la 02, intenta aplicar el artículo 17 del DFL 824 al tomar como remanente el resultado del balance general determinado por la Cooperativa, aplicándole el porcentaje de operaciones con personas no socios, determinando una base imponible, sin embargo la Compañía Pisquera de Chile debe tener la calidad de socio y no de tercero, porque de otra manera se llegaría al absurdo que las cooperativas tendrían que vender sus productos a sus mismos cooperados, sin embargo el tribunal comparte el criterio del Servicio, que ha vulnerado como ente fiscalizador los principios básicos del ordenamiento jurídico tributario, al considerar en este cálculo sumas que ya han pagado impuesto de primera categoría de la Ley de Renta, es decir, incluye sumas recibidas por la cooperativa por concepto de Utilidad de empresas relacionadas.

Prosigue señalando en su recurso que hay aspectos no considerados por el Servicio ni por el tribunal, como son: a.- el hecho que el remanente obtenido en las liquidaciones cuestionadas se refiere a pérdidas, pues no hubo excedentes: b.- No se consideraron los fines de las cooperativas según la definición del artículo 1° de la Ley de Cooperativas, cual es mejorar las condiciones de vida de sus socios, no persiguiendo fines de lucro. c.- No se tomó en consideración el concepto de remanente que señala el artículo 38 de la Ley de Cooperativas, en cuanto dispone que el remanente (saldo favorable del ejercicio económico), se destinará a absorber las pérdidas acumuladas, si las hubiere, y al estimar el fallo que jurídicamente es posible que se pague impuesto por las pérdidas acumuladas (remanente negativo) se causa un perjuicio, al considerar como tercero a la Compañía Pisquera de Chile S.A. y por ende obligarla a pagar impuesto, todo lo cual le ha generado un agravio solo reparable en virtud de este recurso.

Prosigue señalando que no puede ser el Servicio de Impuestos Internos el que determine quién tiene la calidad de socio o de un tercero, existiendo antecedentes que la Cooperativa debe tener la calidad de socio y no de tercero, por ello al regular la manera de tributación, ha vulnerado los principios básicos al considerar en el cálculo sumas que ya han pagado el Impuesto de Primera Categoría de la Ley de Renta, tomando como referencia el resultado del balance general de la Cooperativa, incluye en el cálculo sumas recibidas por la Cooperativa por concepto de Utilidad en Empresas Relacionadas. En suma, expresa el recurrente que el remanente obtenido se refiere solo a pérdidas tributarias, por no haber excedentes, sin embargo se da el absurdo de tener que tributar dos veces tratándose de una cooperativa que no persigue fines de lucro con lo cual se ha causado un perjuicio solo reparable vía apelación.

Por último, hace presente que la sentencia se fundamenta en el análisis de las actuaciones del servicio de acuerdo a las reglas de la sana crítica, sin embargo no contiene razones lógicas, científicas legales y/o de experiencia que permitan al sentenciador acreditar los hechos objeto del juicio, por esa razón yerra al concluir que su representada debe pagar doble impuesto a la renta cuya naturaleza supone utilidades de un ejercicio comercial y no pérdidas que absorban un remanente, e incurre en un nuevo error al concluir que no sería necesario la dictación de un reglamento que regule el artículo 17 del D.L. 824, aceptando la interpretación del Servicio, con lo cual vulnera el principio de la sana crítica, causando a su parte un agravio sólo reparable por esta vía, por lo que solicita que la Iltma. Corte de Apelaciones conociendo del recurso interpuesto, revoque la sentencia apelada y declare que se acoge en todas sus partes el reclamo deducido, con costas.

Con fecha tres de junio del presente año, concurren a estrados para alegar los abogados don Luis Iver por parte recurrente pidiendo revocar el fallo, y doña Marcela Julio en representación del Servicio de Impuestos Internos, quien solicita su confirmación.-.

CON LO RELACIONADO Y CONSIDERANDO:

PRIMERO: Que a fojas 116 don Gonzalo Phillips del Pozo en representación del reclamante acompaña 1.- Certificados indicando los dividendos percibidos por CCP respecto de los periodos tributarios 2009,2010 y 2011. 2.- Resultados anuales (estados financieros) de Compañía Pisquera de Chile respecto de los periodos tributarios 2009, 2010 y 2011, teniéndose por acompañados sólo los dos últimos, y, 3.- Declaraciones de impuestos de su representada respecto de los años tributarios 2010 y 2011. Los documentos referidos precedentemente se acompañaron con citación y no fueron objetados por la contraparte.

SEGUNDO: Que los documentos acompañados por la recurrente, si bien no fueron objetados por la contraria, ellos demuestran el movimiento contable y financiero de Pisquera de Chile S.A., y son precisamente aquellos que tomó en consideración el Servicio de Impuestos Internos al revisar la declaración de renta de la reclamante por los periodos tributarios 2010 y 2011, de manera que en nada contribuyen a demostrar la falta de legalidad y/ o doble tributación invocada por la recurrente como fundamento de su apelación.

TERCERO: Que aun más, como bien lo señala el Juez Tributario, el asunto que se somete a la decisión del tribunal, determinar si las liquidaciones reclamadas N°01 y 02 emitidas a nombre del reclamante, se ajustan a derecho, cuestión netamente de derecho, en particular, si correspondía aplicar la normativa en que se fundan las liquidaciones, del artículo 17 N° 2 del D.L. 824, y si al aplicarlas se habrían infringido principios elementales del derecho tributario como son el principio de legalidad y el de doble tributación (considerandos 4° y 6°), de modo alguno pueden dilucidarse estas materias, con la documentación acompañada en esta instancia.

CUARTO: Que en cuanto al fondo, reclama la parte recurrente haberse afectado el principio de legalidad en materia de tributación, al haberse aplicado por el Servicio de Impuestos Internos lo dispuesto en el artículo 17 N° 2 del D.L. 824, sin considerar que la misma disposición en su numeral 4° dispone que “Para los fines de aplicar la tributación del N° 2° que antecede, se faculta al Presidente de la República para que, previo informe de los Ministerios de Economía y Hacienda, determine en qué casos y bajo cuáles circunstancias las operaciones efectuadas por las cooperativas con cooperados o no cooperados, se entenderán realizadas con sus socios o con terceros”

“El Presidente de la República dictará un reglamento para la aplicación de las disposiciones de este artículo”.

QUINTO: Que la sentencia apelada, en sus considerandos séptimo y octavo señala las normas aplicables a la tributación de las cooperativas en cuanto gozan de exenciones tributarias y tratamiento especial, haciendo énfasis en que en aquello no regulado se deben someter a lo dispuesto en el artículo 17 que se refiere a la tributación de las cooperativas y sociedades auxiliares, estableciendo una tributación distinta a aquella que afecta al régimen general de tributación contenido en el artículo 1° del D.L.824, de manera que la ausencia del Reglamento que echa de menos la parte afectada, no afecta el principio de legalidad por haberse aplicado una disposición de carácter sustantivo, vigente, que se basta a si misma por cuanto de su tenor literal se desprende el régimen impositivo que afecta a las cooperativas.

SEXTO: Que en lo que se refiere a la doble tributación también invocada, el Servicio de Impuestos Internos aplica para efectuar la determinación de impuestos, el artículo 17 N° 2 tantas veces citado en las liquidaciones 01 y 02 de 27 de marzo de 2013 por cuanto el remanente generado por la cooperativa está afecto al impuesto de renta de primera categoría como lo dispone dicha disposición, atribuyendo la calidad de no socio o tercero a la Compañía Pisquera de Chile, por encontrarse entre los cooperados Agrícola Control Pisquero de Elqui y Limarí Limitada, imponiendo una carga tributaria tomando como referencia el resultado del Balance General en cuanto incluye en el cálculo las sumas recibidas por la cooperativa por concepto de utilidad en empresas relacionadas, como se señala en el considerando octavo del fallo.

SEPTIMO: Que en consecuencia, se desprende de los expresado en los dos motivos precedentes, que la sentencia en modo alguno a afectado los principios de legalidad y de doble tributación que según el apelante ha vulnerado el sentenciador, por el contrario, de su claro tenor fluye que el fallo se ajusta estrictamente a las normas legales que rigen la materia.

OCTAVO: Que igualmente se reclama que la sentencia no contiene las razones lógicas, científicas, legales y/o de experiencia de valoración de la prueba de acuerdo a las normas de la sana crítica, que permitan al sentenciador acreditar los hechos objeto del juicio.

NOVENO: Que en relación a este punto, debe considerarse lo expuesto en el fallo, motivos 4° y 6°, en cuanto precisa el sentenciador que no existen hechos controvertidos sustanciales y pertinentes, circunscribiendo el asunto debatido únicamente a una cuestión de derecho.

En relación con ello, el profesor Joel González Castillo para definir la sana crítica, en un análisis legal, doctrinal y jurisprudencial, desprende los siguientes caracteres: a) El sistema de la sana crítica solo se refiere a la “valoración de la prueba”, de modo que deja subsistentes, en la respectiva materia, las demás normas sustantivas probatorias, denominadas reglas reguladoras de la prueba, como las que señalan cuáles son los medios de prueba, las que establecen su admisibilidad, la formas de rendir la prueba o las que restringen el peso de ella; b) En segundo lugar el concepto de la sana crítica se ha decantado a través del tiempo, no habiendo hoy discusión en cuanto a que son dos fundamentalmente los elementos que la componen: la lógica y las máximas de experiencia. A ello habría que agregar los conocimientos científicamente afianzados y la obligación de fundamentar la sentencia; y c) Finalmente, lo que inspira la sana crítica es la racionalidad. La apreciación o persuasión en este sistema debe ser racional, de modo que los razonamientos que haga el juez se encadenen de tal manera que conduzcan “sin salto brusco” a la conclusión establecida y sus juicios deben ser susceptibles de confrontación con las reglas el pensamiento”. (Revista Chile del Derecho, volumen 3 N° 1, abril 2006,”La fundamentación de la sentencia y la sana crítica”).

Por su parte en el artículo denominado Aclaraciones sobre el concepto “sana Crítica” contenido en el Reporte Tributario N° 22- de diciembre de 2011, emanado del Centro de Estudios Tributarios-Universidad de Chile, se señala que “La prueba será apreciada por el Juez Tributario y Aduanero de conformidad con las reglas de la sana crítica. Al apreciar las pruebas de esta manera, el tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima. En general, tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convence al sentenciador”, agregando más adelante que “ En el sistema de la sana crítica, sin bien existe libertad de medios probatorios, siendo el Juez libre para valorar la prueba, se le exige que en el descubrimiento de la verdad, éste aplique los medios que aconseja la razón y el criterio racional, debiendo motivar las conclusiones a que llega en la sentencia. El Juez debe explicar razonadamente por qué motivo concluye de la forma que lo hace en su sentencia, ya que es en dicho acto donde el juez procede a dar cuenta de su apreciación de las pruebas”.

Considerando los conceptos contenidos en los artículos citados, debemos concluir de acuerdo a las reglas generales, que solamente corresponde aportar pruebas, cuando existen hechos sustanciales pertinentes y controvertidos fijados en al correspondiente auto de prueba, sin embargo, como se ha señalado más arriba, el juez tributario consideró que no existen hechos sustanciales y controvertidos sobre los cuales habría de rendirse prueba, circunscribiendo el asunto debatido a una cuestión de derecho, es decir interpretación, análisis y aplicación de normas legales, de manera que no pesaba en esta caso puntual, la obligación de apreciar la prueba de acuerdo a las reglas de la sana crítica, no obstante ello, el fallo recoge un extenso análisis de las normas legales aplicables al caso, fundamentando suficientemente las conclusiones para aplicar una u otra disposición legal.

Por las consideraciones anteriores, y lo dispuesto en los artículos 21, 63, 123 bis, 139 y 144 del Código Tributario y Decreto Ley 824, se declara: que se confirma en todas sus partes la sentencia definitiva de doce de noviembre de dos mil trece, dictada por don César Verdugo Reyes, Juez titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Coquimbo, escrita a fojas 78 y siguientes, sin costas, por tener el apelante motivos plausibles para alzarse.

Regístrese y Devuélvase.

Redactada por doña Erika Noack Ortíz Fiscal Judicial.

Rol N° 25-2013 (Tributario).-

Pronunciado por la Segunda Sala, presidida por el Ministro señor Juan Pedro Shertzer, e integrada por los Ministros señor Humberto Mondaca Díaz y la Fiscal Judicial señora Erika Noack Ortiz.

Jorge Colvin Trucco

Secretario

La Serena, nueve de julio de dos mil catorce, notifiqué por el estado diario la resolución que antecede.