Puerto Montt, once de junio de dos mil veinticinco.

Vistos:

De la sentencia que se revisa, se reproduce su parte expositiva y sus motivaciones primera a sexta, eliminándose las demás.

Y se tiene en su lugar y, además, presente:

Primero: Que para una adecuada resolución del conflicto jurídico sometido a la decisión de la jurisdicción, es menester señalar que la Ley N° 21.210, publicada con fecha 2 de septiembre de 2020, que tuvo por objeto modernizar la legislación tributaria, estableció en su artículo 22 transitorio bis, que aquellos contribuyentes que cumplan los requisitos señalados en dicho precepto, podrían depreciar dichos determinados bienes que indica, de manera instantánea e íntegra, en el mismo ejercicio comercial en que se hubieren adquirido, los que quedarían valorados en un peso, debiendo ser destinados a nuevos proyectos de inversión.

Posteriormente, y como una medida tributaria que formaba parte del plan de emergencia para la reactivación económica y del empleo, en un marco de convergencia fiscal de mediano plazo, se dictó la Ley N° 21.256, que incorporó un nuevo artículo 22 transitorio bis que, en lo que interesa, dispuso en su inciso primero que:

“Los contribuyentes que declaren el impuesto de primera categoría sobre renta efectiva determinada según contabilidad completa, conforme a la Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el artículo 1° del decreto ley N° 824, de 1974, que adquieran bienes físicos del activo inmovilizado nuevos o importados en el periodo comprendido entre el 1 de junio de 2020 y el 31 de diciembre de 2022, podrán depreciar dichos bienes de manera instantánea e íntegra, en el mismo ejercicio comercial en que sean adquiridos, los que quedarán valorados en un peso…”.

Asimismo, el inciso tercero del mismo precepto refiere que:

“En lo no contemplado en este artículo respecto de la depreciación de los bienes físicos del activo inmovilizado, se aplicarán las reglas que establece el número 5° del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta”.

Finalmente, el artículo 31 N° 5 de la referida Ley de Impuesto a la Renta, contempla la posibilidad de reducir de la renta bruta “…Una cuota anual de depreciación por los bienes físicos del activo inmovilizado a contar de su utilización en la empresa, calculada sobre el valor neto de los bienes a la fecha del balance respectivo”.

Segundo: Que un primer error de la sentencia impugnada consiste en sostener que el Servicio de Impuestos Interno se excedió en sus facultades, a partir del ejercicio hermenéutico consignado en las circulares N° 31 y 11 de 24 de abril de 2020 y 17 de febrero de 2021, que impartieron instrucciones sobre el nuevo régimen de depreciación instantánea de los bienes físicos del activo inmovilizado, de conformidad con lo dispuesto en el artículo vigésimo segundo transitorio bis de la Ley N° 21.210 Y N° 21.256.

Al respecto, olvida la judicatura de primera instancia que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 6 del Código Tributario, dispone que: “Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias…”.

Sobre la base de dicha regla legal, el numeral primero de la letra A) del mismo precepto confiere al director del servicio, la facultad de “…Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos”.

Por lo anterior, la dictación de las Circulares N° 31 y 11 ya referidas, se enmarcan en el ejercicio de la facultades legales, regulando el régimen transitorio de depreciación instantánea de carácter general, estableciendo los requisitos copulativos que deben cumplirse para acceder a dicho beneficio, a saber, a) que debe tratarse de bienes físicos del activo inmovilizado que sean depreciables; b) debe tratarse de bienes nuevos o importados; c) debe tratarse de bienes cuya adquisición se efectúe entre el 1 de junio de 2020 al 31 de diciembre de 2022, d) los bienes deben ser destinados a nuevos proyectos de inversión.

Tercero: Que, siempre con relación a la interpretación efectuada por el órgano especializado, y tomando en consideración aquellos presupuestos fácticos que se tuvieron por acreditados en la motivación tercera del fallo apelado, reproducidos íntegramente por esta sentencia, cabe hacer presente que el beneficio tributario objeto de estos autos se encuentra establecido en una norma de carácter transitoria, cuyo objeto es regular situaciones temporales, de manera tal que, de conformidad con lo dispuesto en los artículo 2 del Código Tributario y 19, 22 y 23 del Código Civil, debe interpretarse en forma restringida, no pudiendo extenderse más allá de su ámbito de aplicación temporal, razón por la cual, a juicio de esta Corte, resulta acode con la pretensión del legislador lo dispuesto en las Circulares N° 11 y 31 en el sentido de entender por fecha de construcción y adquisición, para esos efectos, “…el momento en que la obra o cada una de sus etapas es recibida conforme, total o parcialmente, por quien la encargó, aceptando los estados de pago correspondientes”, siendo improcedente, la remisión que el fallo de primera instancia hace a la Ley General de Urbanismo y Construcción, pues el certificado de recepción definitiva de obras, al ser un documento por el que se aprueba el uso de una construcción y/o edificación para ser habitado o usado en un destino determinado, tiene una finalidad completamente distinta a la tributaria, y en específico, a la depreciación instantánea, no resultando procedente para la aplicación de la normativa tributaria en análisis, máxime si, tal como resultó acreditado en estos autos, con anterioridad al 1 de junio de 2020, es decir, previo al inicio del periodo contemplado en el artículo vigésimo segundo transitorio bien de la Ley N° 21.210, data de inicio de la aplicación temporal de la norma, la contribuyente de autos recibió y pagó diversas facturas a proveedores que construyeron la obra, específicamente desde el mes de marzo del año 2019, lo que no fue considerado ni objeto de razonamiento por parte de la sentencia impugnada.

Por lo anterior, no resulta plausible pretender que la fecha del certificado de recepción municipal definitiva, correspondiente al 30 de julio de 2020, sea la fecha de adquisición del bien para efectos de su depreciación instantánea, por resultar contrario a las instrucciones contenidas en las Circulares N° 11 y 31 antes aludidas, y al hecho de haber recibido y pagado facturas de proveedores que construyeron la obra, desde el mes de marzo de 2019.

Cuarto: Que, por otra parte, y de conformidad con la pretensión de coherencia interna exigida por el elemento lógico de interpretación de la ley, no es posible soslayar lo dispuesto en el artículo vigésimo primero transitorio de la Ley N° 21.210, de cuya lectura es posible concluir que es precisamente en la hipótesis de dicho precepto en que la depreciación se hace efectiva en el ejercicio en que comience la utilización del bien, tesis asimilable y acorde con la idea planteada por la contribuyente, al contrario de la hipótesis contemplada en el referido artículo vigésimo segundo transitorio bis, aplicable en la especie, en que la depreciación se hará efectiva en el ejercicio comercial en que sean adquiridos.

Quinto: Que, finalmente, no es posible olvidar que, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 19 N° 20, 63 y 65 de la Constitución Política de la República, que constituyen el estatuto del denominado principio de legalidad o reserva legal en materia tributaria, los contribuyentes no pueden pretender sustraer un hecho gravado o afecto a un impuesto determinado, o acogerse a un régimen tributario más beneficioso, mediante la aplicación analógica o interpretación extensiva de las leyes que establecen una exención total o parcial de la carga impositiva para un hecho, actividad u operación diversa, ni aun cuando aquéllos y éstos tengan elementos comunes que expliquen y justifiquen que, en otras ramas del derecho se les de igual o similar tratamiento jurídico.

En definitiva, y tal como ha sido expresado, por la Excma. Corte Suprema, “…el principio de legalidad en materia tributaria obsta a la aplicación mediante analogía de una normativa impositiva más beneficiosa a un caso no previsto por ella, que de paso conlleva su exclusión del régimen general…” (rol N° 44.149-2016, ente otros).

Sexto: Que, en definitiva, de conformidad con aquellos antecedentes incorporados en sede administrativa y judicial, apreciados de conformidad con las reglas de la sana crítica, y tomando en consideración aquellas razones justificativas referidas ut supra, es posible concluir que la contribuyente de autos no cumple con el requisito establecido en el artículo vigésimo segundo transitorio bis de la Ley N° 21.210, referido a la fecha de adquisición de los bienes físicos del activo inmovilizado, en el periodo comprendido entre el 1 de junio de 2020 y el 31 de diciembre de 2022, para que sea procedente el beneficio tributario reclamado en su oportunidad, de manera tal que la reclamación tributaria deducida, deberá ser desestimada, en los términos que se indicarán.

Séptimo: Que, en cuanto a la petición subsidiaria formulada por la reclamante en su libelo, consistente en dejar sin efecto la Resolución Ex. SII N° 645 por resultar procedente la depreciación instantánea del artículo vigésimo primero transitorio de la Ley N° 21.210, esta será desestimada atendido que, del mérito de los antecedentes que rolan en autos, es posible advertir que la contribuyente en ningún momento solicitó o manifestó en sede administrativa y en la oportunidad correspondiente, la pretensión de acogerse al sistema de depreciación contemplado en dicha normativa, pues tanto en la declaración de impuesto a la renta cono en el escrito de reposición administrativa, solicitó la aplicación del beneficio contemplado en el artículo vigésimo segundo transitorio bis de dicho cuerpo legal, razón por lo que el acto administrativo reclamado no contiene razonamientos respecto a la petición subsidiaria, siendo, por tanto, improcedente la petición subsidiaria a la luz de lo dispuesto en el artículo 30 de la Ley N° 19.880.

Por estas consideraciones, y visto, además, lo dispuesto en los artículos 21, 124, 132 y siguientes del Código Tributario; artículos 155, 170 y 186 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, y normas legales citadas, se decide:

I.- Que se revoca la sentencia apelada, de treinta de junio de dos mil veintitrés, dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos, que acogió la reclamación tributaria formulada deducida por la empresa Novofish S.A., en contra de la Resolución Ex. SII N° 645, de 3 de agosto de 2022, emitida por el Director Regional de la X Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos, y en su lugar se decide que se rechaza, en todas sus partes, el referido reclamo.

II.- Que cada parte asumirá el pago de sus costas.

Regístrese y devuélvase.

Redactada por el Fiscal Judicial don Danilo Báez Reyes.

Rol Ingreso Corte N° 29-2023- Tributaria.