C.A. de Santiago

Santiago, uno de julio de dos mil veintiuno.

Vistos:

Se reproduce la sentencia en alzada, con las siguientes modificaciones:

a) Se eliminan el fundamento cuarto.

b) En el motivo quinto, primer acápite, se sustituye “primer punto de prueba” por “al punto de prueba fijado”. En la letra h) se elimina desde “En ello, las declaraciones…” hasta el punto final de la misma. Asimismo, se suprimen los numerales 8. y 9.

c) En el fundamento sexto se excluye “para el segundo punto controvertido de autos” y se agrega en su lugar “en lo”.

d) En el razonamiento séptimo, párrafo cuarto, se elimina a continuación de “aportados”, la referencia “al SII”.

e) En el octavo se eliminan los numerales 6., 10., 11, 13. y 14., pasando los números 7., 8., 9. y 12. a ser 6., 7., 8. y 9.

f) Se suprimen los fundamentos décimo quinto, décimo noveno, vigésimo y vigésimo primero,

Y se tiene en su lugar y, además, presente:

Primero: Que el reclamante se alza contra la sentencia de primer grado señalando que la decisión causa agravio a su parte en los siguientes aspectos: a) por analizar y pronunciarse sobre un hecho no incluido en la interlocutoria de prueba; b) por ser errada la aplicación de las reglas sobre apreciación de la prueba al ponderar la testimonial rendida por su parte, por cuanto concluye que no que puede tenerse como prueba respecto al IVA y a facturas emitidas por Fluor Chile, desviando la discusión a un aspecto ajeno a la controversia; c) por error en la valoración de la prueba documental que llevó a desestimarla, pues la juzgadora creyó que esta evidencia pretendía probar aspectos discutidos en otro juicio, conclusión equivocada en tanto su parte los acompañó a fin de demostrar el único punto de prueba fijado por el tribunal; d) por abordar aspectos que no formaron parte del conflicto, ni de aquellos que están bajo la competencia del tribunal conforme al procedimiento general de reclamación, desconociendo la Ley del IVA y los principios elementales de dicho tributo, denunciando imparcialidad en la sentenciadora; e) por dar por acreditado el único punto de prueba y luego, sin fundamento alguno, ignorarlo, haciendo un análisis de otros elementos que no forman parte de los hechos que debían probarse, que por lo mismo su parte no estuvo en condiciones de controvertir, estimando que el fundamento del fallo se construye sobre hechos no probados que exceden los términos de la litis.

Segundo: Que en lo atinente al supuesto segundo punto de prueba, la sentencia interlocutoria de 26 de noviembre de 2018, modificada por resolución de 17 de diciembre de 2018, establece solo un hecho sustancial, pertinente y controvertido, cual es “hechos y circunstancias que comprueban que, los servicios prestados por Fluor Chile Ingeniería y Construcciones S.A. a Fluor Techint SRL Construcciones y Servicios Limitada, son parte a su vez de los servicios prestados por ésta última a la empresa Argentina Barrick Exploraciones Argentinas S.A. dueña de la parte Argentina del proyecto Pascua Lama, por los periodos enero 2008 a diciembre de 2010”, resultando en consecuencia equivocada la referencia del fallo a su existencia.

Sin embargo, hecha la precisión anterior, este tribunal debe necesariamente considerar que “la legalidad de la Resolución Nº 17100 Nº 171/2014, emanada de la Dirección de Grandes Contribuyentes”, al ser dicho acto administrativo el objeto de reclamación, determinar si el mismo se encuentra o no ajustado a derecho corresponde un presupuesto de la acción intentada, materia que el juzgador debe siempre analizar, aun sin requerimiento de parte. En efecto, es esa decisión fiscal la que contiene, precisamente, la posición jurídica del ente público, la que no siendo compartida por el contribuyente éste la impugna a través de la acción de reclamación, dando entonces inicio al contencioso administrativo de autos.

Tercero: Que, en consecuencia, si bien la sentenciadora yerra al decir que la interlocutoria de prueba contiene dos puntos de prueba, lo que no es así, dicho error carece de relevancia jurídica en cuanto al fondo de conflicto a resolver, pues como ya se dijo la legalidad del acto administrativo conforma también al objeto de la pretensión.

Cuarto: Que para mejor comprensión del asunto se tiene presente que la reclamante Fluor Chile Ingeniería y Construcción S.A. interpone reclamo tributario en contra de la Resolución 17100 Nº 171/2014, emitida el 24 de octubre de 2014 por el Departamento de Grandes Empresas Nacionales de la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos, la cual rechazó la solicitud de devolución de IVA fundada en lo previsto en el artículo 126 Nº 2 del Código Tributario; la petición concreta planteada en el libelo y, por tanto, sometida a conocimiento del tribunal es que “tanto el juicio de autos como el seguido por Fluor Techint SRI Construcciones y Servicios Limitada se resuelva de manera armónica y coherente, aplicándose un solo criterio para hechos gravados iguales que están siendo interpretados y juzgados por el Servicios de Impuestos Internos de manera distinta, provocando un total desamparo a los contribuyentes involucrados”.

Los hechos relevantes que sustentan el libelo pretensor son los siguientes:

a) En el año 2006 las sociedades Fluor Chile S.A. y Techint Chile S.A. constituyen la sociedad Fluor Techint SRL con el objeto de prestar servicios de ingeniería y construcción al grupo Barrick, entre ellas una sociedad argentina, en el marco del proyecto minero binacional denominado Pascua Lama. La sociedad creada a su vez suscribió contrato de prestación de servicio con las primeras, quienes prestarían los servicios que finalmente serían facturados a las empresas del grupo Barrick, por lo que Fluor Techint -como sociedad vehículo- prestaría los mismos servicios que recibía por parte de sus subcontratistas.

b) En virtud del contrato celebrado en el año 2006 entre Fluor Techint y las empresa del grupo Barrick, desde el año 2008 se facturó a la empresa Barrick Exploraciones Argentinas S.A. (BEASA) por servicios relacionados a la construcción de obras del proyecto binacional. A su vez Fluor Techint recibía de parte de sus socias facturas afectas a IVA, facturando a BEASA el mismo servicio como gravado, pero por tratarse de un servicio de exportación quedaba exento de IVA, por lo cual procedía la devolución del crédito fiscal IVA exportador y así procedió en 19 ocasiones entre los años 2008 y 2010.

c) El tratamiento tributario descrito se basó en el criterio uniforme del SII que establecía que los servicios prestados por empresas constructoras estaban afectos a IVA sin importar su naturaleza.

d) El 10 de diciembre de 2010 la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente notificó a Fluor Techint la Resoluciones Nº 11.971 y Nº 11.980, rechazando de la devolución de IVA exportador basado en un cambio de criterio de la Administración al establecer que la calidad de empresa constructora no bastaba para afectar los servicios con IVA, sino debía analizarse la naturaleza específica de los mismos para determinar su tratamiento tributario en particular. En ese contexto, se determinó que los servicios prestados por Fluor Techint a BEASA no estaban gravados por corresponder a actividades del artículo 20 Nº 5 de la Ley de Renta, desestimando la solicitud para los periodos de agosto y octubre de 2010.

e) El cambio de criterio fue notificado a Fluor Techint a través de la citación N° 173, de 4 de diciembre de 2010.

f) Con fecha 12 de agosto de 2011 se notifica Fluor Techint las liquidaciones Nº 345-362 mediante las cuales el Servicio exige la restitución de las 19 devoluciones de IVA exportador -crédito fiscal- obtenidas durante el periodo de mayo de 2008 a agosto de 2010 por estimar que los servicios prestados correspondían a actividades no afectas con IVA.

g) La Resolución y liquidaciones citadas fueron reclamadas por Fluor Techint, siendo éstas rechazadas por sentencia de 16 de diciembre de 2013 dictada por el Director Regional Oriente, confirmándolas, fundado en que el contribuyente no logró acreditar que había desarrollado actividades como empresa constructora.

h) La reclamante indica que para evitar que prescribiere su derecho a solicitar devolución del IVA recargado a Fluor Techint, con fecha 10 de febrero de 2011 presentó la solicitud respectiva por el periodo enero de 2008 a diciembre de 2010 por la suma de $6.833.553.754, a fin de evitar un perjuicio económico doble, pues en caso de prevalecer el criterio del SII podría darse la paradoja que por los mismos servicios se estuviera pagando IVA a nivel de Fluor Chile y no puedan ser recuperados en los Servicios prestados por Fluor Techint al cliente final.

i) El reclamante afirma que los servicios prestados por Fluor Techint a BEASA fueron íntegramente prestados por Fluor Chile S.A. o Techint S.A., por lo que debe existir congruencia en el tratamiento tributario que se le exige a ambas sociedades, por lo que debe concluirse que el recargo de IVA que efectuó Fluor Chile S.A. a Fluor Techint también fue indebido, por cuanto en calidad de subcontratistas habría recargado y pagado al fisco un impuesto (débito fiscal IVA) carente de causa, generándose un enriquecimiento injusto para el Fisco.

j) Sostuvo que Fluor Techint se constituyó como una empresa constructora con el único fin de prestar las actividades que fueran necesarias en su relación comercial con las empresas del grupo Barrick, lo que guarda relación con la construcción de una planta de procesamiento de mineral y sus instalaciones relacionadas.

k) En cuanto a derecho la solicitud se funda la reclamación en el artículo 126 Nº 2 del Código Tributario.

Quinto: Que como se expuso por el reclamante la empresa Fluor Techint SRL fue creada acorde a la estructura o mecanismo denominado joint venture, como un vehículo de cooperación empresarial que actúa como tal en el ámbito empresarial. El profesor don Fernando Fueyo Laneri define el joint venture, en su formulación más simple, como “una asociación de dos o más entes que se unen para llevar a cabo operaciones comerciales, y aún civiles, de gran envergadura económico-financiera, con objetivos limitados, dividiéndose la labor según convenio que se establecen entre ellas y que, por consiguiente, pueden ser de contenido variable” (Los Contratos de Colaboración Empresaria, Editorial Jurídica de Chile, Santiago, 1991, pág. 25). Por su parte doña Mirians Ríos García la define como “una forma asociativa sui generis de naturaleza contractual no societaria, destinada a crear vínculos de colaboración entre empresas independientes, que mantienen su autonomía jurídica, constituyendo una nueva empresa en sentido económico destinada a alcanzar un propósito específico”. (Joint Venture. Editorial ConoSur, Santiago, 2001 pág. 53).

Por consiguiente, este sistema -joint venture societario- se verifica cuando dos o más empresas deciden unir sus recursos para crear una nueva entidad empresarial a objeto de desarrollar un negocio o proyecto concreto. Se trata entonces de una entidad independiente de los demás negocios de las sociedades que la forman por cuanto se vinculan para fines comerciales, buscando obtener mayores ganancias, siendo de la esencia la colaboración, el trabajo conjunto y como acontece en el caso de la especie, compartir los equipos de trabajo, conservando cada miembro su independencia en tanto personas jurídicas diferentes.

Con la prueba documental acompañada a la causa se tiene por establecido que las sociedades Fluor Chile Ingeniería y Construcción S.A. y Techint Chile S.A. acordaron crear una persona jurídica nueva, separada de sus fundadoras para la ejecución de un proyecto específico, con la finalidad de obtener beneficios. La sociedad Fluor Techint SRL Construcciones y Servicios Limitada, constituida el 16 de mayo de 2007, es la sociedad instrumental que nace a la vida del derecho para estructurar el pacto de colaboración en el denominado joint venture societario que opera en la práctica a través de una persona jurídica diferente. En el conflicto de autos es irrelevante el análisis de las ventajas económicas que buscaron los partícipes o los riesgos asumidos inherentes a la operación de que se trata, pues lo determinante en el caso de la especie radica en que la nueva sociedad goza de existencia jurídica y lleva contabilidad separada para efectos tributarios pues se trata de una identidad legal independiente de los “coventurers”, siendo ésta sujeto pasivo de la obligación de declarar y pagar los impuestos que derivan de la actividad que desarrollada.

Sexto: Que con el mérito de la prueba instrumental acompañada por la reclamante a fojas 155, se tiene por acreditado que para prestar los servicios licitados Fluor Chile S.A. y de Techint S.A., celebraron con Fluor Techint SRL Construcciones y Servicios Limitada el 11 de abril de 2007, un contrato de prestación de servicios en el cual acordando que Fluor Techint SRL (la Compañía) “ha acordado contratar a sus socios Fluor Chile S.A. y Techint Chile S.A., quienes a través de su propio personal especializado, y en sus instalaciones, o en las instalaciones del Cliente, o de terceros, prestarán ciertos servicios necesarios para el desarrollo y ejecución del Proyecto”. En la cláusula segunda se dice que “Mediante este contrato la compañía encarga a las Prestadoras de Servicios la presentación de todos los servicios que se detallan en el Anexo A,..”. Por su parte el citado Anexo señala que “Las Partes acuerdan que los Servicios definidos en el Artículo Segundo del contrato, y que deberán ser prestados por las Prestadoras de Servicios, comprenderán los siguientes servicios: 1. Prestaciones relacionadas con la ingeniería del Proyecto; 2. Servicios relacionados con la administración y construcción del Proyecto; 3. Servicios de abastecimiento del Proyecto; y 4. Servicios de planteamiento y control del proyecto. Los Servicios deberán ser ejecutados por las Prestadoras de Servicios, en conformidad con las especificaciones técnicas e instrucciones que les impartirán la dirección de la Compañía. Asimismo, las Prestadoras de Servicios deberán cumplir íntegra y oportunamente con los términos, condiciones y estándares exigidos por el Cliente en los Contratos, los cuáles las Prestadoras de Servicios declaran aceptar y conocer”. Además y como lo reconocen también los testigos María Laura Severi y Mario Humberto Morales Samame los servicios convenidos se prestaron con los trabajadores técnicos de las empresas socias, facturando la empresa extranjera Fluor Techint SRL. los mismos servicios que ésta a su vez recibía.

Lo anterior solo permite asentar la forma en que las empresas se relacionaron para fines comerciales, pero ello no altera la circunstancia que Fluor Chile S.A. -reclamante en esta causa- es una entidad jurídica, sujeto tributario cuyo giro es ser empresa constructora, por lo que estaba obligada a enterar y pagar los impuestos correspondientes a esa actividad, entre ellos recargar el débito fiscal y pagar el IVA acorde a las normas que regían a la fecha en que se verifican las operaciones cuestionadas, por cuanto se trata de un contribuyente individual, siendo aplicable a su respecto las reglas tributarias generales pertinentes a su giro. Así las cosas, ha de concluirse que en el periodo comprendido en la solicitud de restitución de impuestos, el hecho sustantivo gravado comprendía todos los servicios prestados por empresas constructoras, esto es, se afectaba la naturaleza del contribuyente, independientemente de los servicios que en forma específica se prestaban. En el caso de la especie, no existe discusión entre las partes sobre el hecho que la reclamante es una empresa constructora internacional y, conforme a ello, todos los servicios prestados por ésta, entre los años 2008 a 2010, deben ser considerados afectos al impuesto IVA.

En efecto, se encuentra acreditado en la causa que el reclamante emitió facturas afectas a IVA -artículo 2° N° 2 del DL N° 825 de 1974, en relación con el artículo 20 N° 3 de la Ley de Rentas- en calidad de contribuyente por los ingresos percibidos por los servicios prestados a la sociedad creada para la ejecución del proyecto, practicando las retenciones fiscales y efectuando luego el pago del impuesto por la suma señalada. Por consiguiente, el tratamiento tributario que se cuestiona corresponde al criterio vigente a la época según el cual los servicios prestados por empresas constructoras -cuyo es el caso de Fluor Chile Ingeniería y Construcción S.A.- estaban afectos a IVA sin importar su naturaleza, no verificándose entonces la situación denunciada en la acción de reclamo, esto es, haber recargado IVA indebidamente en las facturas emitidas a Fluor Techint SRL, por ser ésta última, para fines tributarios, una entidad jurídica diferente. Así las cosas, siendo diferentes los atributos tributarios de cada uno de los contribuyentes, el débito fiscal recargado en la prestación de servicios de ingeniería en manera alguna puede calificarse como improcedente en tanto lo decidido por la reclamada respecto a la situación de Fluor Techint SRL Construcciones y Servicios Limitada -en cuanto al IVA exportador- no justifica la devolución de impuestos pretendida.

Séptimo: Que aun siendo efectivo que la empresa Fluor Techint facturó a la empresa Barrick Exploraciones –BEASA- los mismos servicios que a su vez le prestaba la reclamante, lo cierto es que a esta fecha la devolución de IVA exportador y, por ende, el conflicto jurídico sobre la obligación de restituir las sumas percibidas por tal concepto durante el periodo mayo de 2008 a agosto de 2010, se encuentra resuelto en fallo ejecutoriado, decisión que goza de autoridad de cosa juzgada, resultando inamovible para este tribunal lo allí decidido.

En fallo de segunda instancia dictado en los autos Rol N° 10.095-2015 con fecha 3 de junio de 2016, se dejó establecido -motivo sexto- que “el tribunal a quo no tuvo por acreditado en la causa la calidad de empresa constructora que alegó la reclamante en esta causa -que le permitiera ampararse en dicho criterio anterior-, e independiente de la naturaleza específica de los servicios prestados, por estimar insuficiente para ello, la sola circunstancia que se haya efectuado una declaración en tal sentido, en el objeto social de Fluor Techint Construcción y Servicios Limitada…”. En el motivo siguiente se agrega que “conforme a los antecedentes que el tribunal a quo analizó, la reclamante no estaba constituida como una empresa constructora, no construyó en periodo tributario impugnado ni lo probó en la causa, y la circunstancia que algunas empresas en Chile lo hicieran o pagaran IVA y le prestaran servicios a la reclamante, no la convierte en una empresa constructora o en un una contribuyente de IVA, siendo los servicios exportados únicamente de ingeniería…”.

El fallo de casación por su parte, dictado por la Corte Suprema, en la causa Rol N° 45.878-2016, señala que los sentenciadores de la instancia “…no dieron por acreditado el hecho que la reclamante fuera una empresa constructora, pues la prueba rendida en tal sentido fue estimada como insuficiente y por ello, concluyeron que no era aplicable la interpretación del organismo fiscalizador en la que se asilaba para sostener que sus servicios estaban gravados con impuesto al Valor Agregado”. Así en el motivo séptimo los sentenciadores arriban a la conclusión que “el arbitrio se construye contra los hechos del proceso establecidos por los sentenciadores del mérito e insta variarlos, proponiendo otros, los que, a juicio de la recurrente, estarían acreditados, finalidad, por cierto, que es ajena al recurso de casación…”.

En el contexto descrito, no es el cambio de criterio del SII lo determinante en el rechazo de la reclamación interpuesta por Fluor Techint SRL Construcciones y Servicios Limitada contra las Resoluciones N° 11.971 y N° 11.980 de 9 de diciembre de 2010 y Liquidaciones N° 345-362, de 12 de agosto de 2011, respectivamente, sino la circunstancia de haberse establecido –como hecho de la causa- que ésta nunca tuvo la calidad de empresa constructora.

Octavo: Que a lo anterior se agrega que el fundamento de derecho esgrimido en la solicitud de devolución por la reclamante de autos, radica en lo dispuesto en el artículo 126 N° 2 del Código Tributario, que establece el derecho a solicitar por vía administrativa la devolución de sumas pagadas doblemente, en exceso o indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multas, es decir se esgrime que como contribuyente de IVA en tanto empresa constructora recargó y pagó el tributo indebidamente cuando ello no correspondía, insistiendo en que Fluor Techint SRL tiene la calidad de empresa constructora, sin que este tribunal esté en condiciones de pronunciarse respecto a ese aspecto, por cuanto como ya se dijo en fallo ejecutoriado se asentó lo contrario.

En consecuencia, y como lo reconoce expresamente el reclamante tanto en el libelo pretensor como en la RAV interpuesta contra la Resolución atacada, el SII determinó conforme al criterio interpretativo vigente a esa época que los servicios prestados por Fluor Chile S.A. a Fluor Techint SRL Construcciones y Servicios Limitada correspondían a una actividad gravada con IVA, por ser prestados por una empresa constructora.

Noveno: Que en razón de lo que se viene señalando, no se advierte falta de coherencia en el actuar del ente fiscal al decidir en los términos que lo hizo, pues la situación tributaria de quienes participaron en el negocio es diferente, razón por la cual no existe justificación legal para otorgarle a la reclamante -empresa constructora- el mismo tratamiento dado a sociedad Fluor Techint SRL Construcciones y Servicios Limitada.

Décimo: Que, por otro lado, tampoco se verifica en el caso de autos la hipótesis que haría procedente la restitución solicitada, desde que el artículo 128 del Código Tributario establece que “Las sumas que un contribuyente haya trasladado o recargado indebidamente o en exceso, por concepto de impuestos, deberán ser enteradas en arcas fiscales, no pudiendo disponerse su devolución sino en los casos en que se acredite fehacientemente, a juicio exclusivo del Director Regional del Impuestos Internos, haberse restituido dichas sumas a las personas que efectivamente soportaron el gravamen indebido”. Texto modificado por la Ley N° 20.431, de 20 de abril de 2010. En las condiciones anotadas, existiendo un texto legal que establece los presupuestos para concluir que quien solicita la devolución de impuestos tiene la calidad de acreedor del Fisco ha de estarse a los requisitos previstos en la regla, los que el recurrente en manera alguna satisface.

Undécimo: Que por lo reflexionado, solo cabe concluir que la acción intentada debe ser íntegramente desestimada.

Y de conformidad, además, a lo que disponen los artículos 132, 139 y 143 del Código Tributario, se confirma la sentencia de veintisiete de febrero de dos mil diecinueve, dictada en los autos RIT GR- 17-00081-2015, RUC N° 15-9-0000407-6, por el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana.

Redactó la ministra señora González Troncoso.

Regístrese, comuníquese y devuélvase con sus documentos.

N°Tributario Y Aduanero-100-2019.