C.A. de Santiago

Santiago, veintinueve de agosto de dos mil veintitrés.

Visto.

Se reproduce la sentencia en alzada, con excepción de los motivos octavo a décimo tercero que se eliminan.

Y se tiene en su lugar presente:

Primero: Que, conforme a la Resolución Exenta N° 902 de 7 de mayo de 2015, la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos determinó hacer lugar en parte a la devolución solicitada por el contribuyente Centro de Estudios, Medición y Certificación de Calidad CESMEC, por concepto de Pagos Provisionales Mensuales actualizados del año comercial 2013, por la suma de $79.159.277.- y por concepto de crédito por gasto de capacitación $7.085.654.- en su declaración de impuestos anuales a la renta año tributario 2014, contenida en formulario N°22 folio N° 242162994, toda vez que de la fiscalización efectuada se determinaron gastos rechazados que no cumplen con lo establecido en el artículo 31 inciso 1° de la Ley de la Renta, según lo expresado en el considerando 13° de la resolución exenta indicada, sumas que en su conjunto ascienden a $86.244.931.- y rechazó la devolución de $159.036.144.- pedida por el referido contribuyente por concepto de pago provisional por impuesto de primera categoría de utilidades absorbidas, en su declaración de impuestos anuales a la renta año tributario 2014, contenida en formulario N°22 folio N° 242162994, códigos 167.

Segundo: Que, la antedicha Resolución Exenta fue objeto de reclamación tributaria, de conformidad a los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, habiéndose dictado la sentencia que es objeto de este recurso de apelación, la que resolvió rechazar el reclamo deducido, confirmando la decisión contenida en la Resolución Exenta latamente aludida.

Tercero: Que, se debe tener presente que artículo 17 del Código Tributario exige que: “Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario”. Por su parte, el inciso primero del artículo 21 del citado Código regula que: “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto”.

Ambas normas, entonces, determinan que la carga de la prueba, en esta materia, es del contribuyente, quien está obligado a acompañar la documentación contable, así como los antecedentes que le dieran sustento y que en definitiva reflejasen las operaciones o anotaciones contables que se encuentran reclamadas.

Cuarto: Que, por otra parte, la Ley N° 20.322, que fijó el texto de la Ley Orgánica de Tribunales Tributarios y Aduaneros, establece, como función de estos Tribunales, en su artículo 1° numeral 4°, “Disponer, en los fallos que se dicten, la devolución y pago de las sumas solucionadas indebidamente o en exceso a título de impuestos, reajustes, intereses, sanciones, costas u otros gravámenes”.

Quinto: Que, el fallo impugnado por la recurrente, estableció como hechos pacíficos en su motivo 4°, los siguientes:

1.- Que la reclamante, es contribuyente del impuesto a la Renta de Primera Categoría, por lo que debe acreditar su renta efectiva mediante contabilidad fidedigna, debiendo llevar contabilidad completa al efecto;

2.- Que con fecha 9 de mayo de 2014, la reclamante presentó declaración anual de impuesto a la renta, folio 242162994, para el AT 2014, informando como pérdida tributaria del período la cifra de $902.607.932.- y solicitando la devolución de un saldo a su favor de $467.868.708.-, de los que $315.539.120.-, corresponden a pagos provisionales mensuales (PPM), $7.085.654.-, a crédito por gastos de capacitación, y $159.036.144.-, a pagos provisionales por utilidades absorbidas (PPUA);

3.- Que con fecha 10 de septiembre de 2014, el Servicio de Impuestos Internos emitió la Notificación N°69504, folio 588047586714, practicada por cédula en el domicilio de la contribuyente, con su correspondiente Minuta Informativa, en la cual se requirió que acreditara la procedencia de la devolución solicitada;

4.- Que la contribuyente aportó antecedentes según el detalle expresado en los considerandos previos de la sentencia atacada;

5.- Que el Servicio de Impuestos Internos efectuó el análisis de dichos antecedentes, realizó la auditoría tributaria respectiva, solicitó muestras de las partidas observadas y que la contribuyente aportó lo señalado en la resolución reclamada;

6.- Que el indicado Servicio realizó la Citación N° 25 de fecha 9 de febrero de 2015, la que fue respondida por la reclamante en los términos que contiene la resolución reclamada, pero no obstante lo anterior, el Servicio el 7 de mayo de 2015, emitió la resolución N° Ex. 902 en la que da lugar solo a una parte de la devolución solicitada y modifica el resultado tributario del año 2014, a $1.099.125.876.-, como base imponible positiva, en los términos expuestos en el considerando primero;

7.- Que el 25 de agosto de 2015, se presentó reclamo en contra de la Resolución N° EX. 902 de 7 de mayo de 2015, en la parte no acogida, en los términos descritos;

8.- Que en relación con el monto de los pagos provisionales mensuales PPM la contribuyente reconoce que incurrió en un error al determinarlos y acepta el monto calculado por Impuestos Internos el cual asciende a $312.776.662.-

Sexto: Que, a base de los hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos, reseñados en el motivo 5° de la sentencia en revisión, y de la prueba rendida por la reclamante según se ha anotado por el Juez A Quo, esta Corte arriba a conclusiones diferentes a las consignadas por el Tribunal de primer grado.

Séptimo: Que, en efecto, es dable consignar que conforme a los antecedentes que han sido presentados por la apelante, se puede advertir que respecto de la cuenta de indemnizaciones laborales, esta partida estaba compuesta por 3 tipos de indemnizaciones: a) Indemnizaciones P: $938.258.404.-; b) Indemnizaciones PBO: $19.271.799.-; c) Indemnizaciones NP: $102.940.611.- Totalizando por este concepto la suma de $1.060.470.814.-

Octavo: Que, de la revisión de la documental aparejada por la apelante en torno a esta partida, hay que aclarar que la distinción entre las indemnizaciones P, PBO y NP, para efecto de contabilizarlas, se realiza solamente para distinguir el área en que se desempeñaba el trabajador desvinculado, ya que todas estas partidas tienen la misma naturaleza, esto es, comprenden indemnizaciones por término de relación laboral. Así, se puede observar que el saldo de las cuentas “Indemnizaciones P”; “Indemnizaciones PBO” e “Indemnizaciones NP”, según los libros mayores, coincide perfectamente con lo registrado en el Balance General 2013.

Noveno: Que, si bien se puede apreciar que el contribuyente acompañó en sede administrativa 27 finiquitos por término de contratos de trabajo firmados durante el ejercicio comercial 2013, la muestra fue ampliada posteriormente en sede judicial a 685, cuestión que no podía ser desconocida por el Tribunal A Quo. Sólo en sede administrativa estos datos permitían respaldar gastos por $315.301.187.-, esto es, un 29,73% del total declarado –situación que el propio Acto Reclamado reconoció–, mientras que, en conjunto con el resto de la prueba presentada en sede judicial, permitieron acreditar gastos tributarios por $862.221.650.-, esto es, un 81% de la totalidad del gasto tributario reconocido por dicho concepto.

Décimo: Que, así, puede concluirse que el contribuyente logró demostrar el gasto por “Indemnizaciones Laborales” por la suma ascendente a $862.221.650.-Adicionalmente, también logra acreditar los $77.081.346.-, que resultan de la diferencia entre el agregado ($654.427.000) y deducción ($577.345.654) en la RLI AT 2014, por concepto de provisión de indemnizaciones, el que permite concluir que no hay duplicidad de contabilización del gasto. Resultando el reconocimiento de un gasto por el monto neto entre ambos rubros de $983.389.467.-, sin embargo, el contribuyente sólo acreditó hasta las suma de $862.221.650.-, por lo tanto, faltó realizar un agregado al resultado tributario determinado al 31 de diciembre de 2013 por un monto de $121.167.817.-, que corresponde a una reclasificación realizada en la cuenta “Provisión Indem. Fondo Retiro”.

Undécimo: Que, respecto a la cuenta de comunicaciones (5105001), es preciso advertir que la reclamada, esto es el Servicio de Impuestos Internos, indicó que el contribuyente no aportó la totalidad de las facturas que conforman la partida, además el contribuyente detalla que los montos contabilizados son distribuidos, pero no identifica a qué cuenta, tampoco aportó contratos que respalden los servicios contratados y cualquier otro documento que sirva de sustento del gasto. A su vez, no aportó los libros contables necesarios, tales como, libro mayor y libro diario autorizados, comprobantes contables, entre otros, donde se pueda constatar la contabilización y verificar que no hay duplicidad del gasto.

Duodécimo: Que, de la revisión de la documentación acompañada por la apelante ante el Tribunal A Quo, ha sido posible constatar el respaldo de dicha contabilización en el libro mayor, es decir, las facturas aportadas, suman la totalidad de $617.191.323.-, que comparado con la contabilizado ($646.229.397.-), representan el 95,5% del total de la cuenta “Comunicaciones”. Así, se concluye que la cuenta de comunicaciones estaría completamente acreditada y respaldada en la contabilidad de la empresa para el año comercial 2013.

Décimo tercero: Que, finalmente, respecto de los “Gastos c/FAP contabilizados el AT 2014”, por $647.723.916.-, el SII solicitó para mejor análisis de la partida una muestra equivalente al 51% de la deducción realizada, la que asciende a $330.581.830.-, el contribuyente aportó en Excel una muestra de las facturas solicitadas, fotocopias de facturas y facturas electrónicas del total de la muestra. Del archivo en Excel y de las facturas aportadas se desprende que éstas en su totalidad corresponden a gastos realizados en noviembre y diciembre del año 2013. De acuerdo a lo dicho por el contribuyente, en forma verbal, la deducción realizada corresponde a gastos que no se contabilizaron oportunamente.

Décimo cuarto: Que, de la revisión de los antecedentes aparejados, y para entender esta partida, se trata de facturas que corresponden a bienes adquiridos o servicios prestados durante el ejercicio comercial 2013 (AT 2014), por lo tanto, conforme al artículo 31 de la Ley de la Renta, el gasto se reconoce en el ejercicio en que se paguen o adeuden (lo que ocurra primero), siendo en este caso, gastos que se “adeudaban” desde el ejercicio comercial 2013, pero que fueron “pagados” en el ejercicio comercial 2014, al momento de entrega de la factura por parte del proveedor de los servicios, en consecuencia, el gasto quedó reflejado o contabilizado en el año comercial 2014.

Décimo quinto: Que, para corregir ese desfase de contabilización, deben ajustarse en la RLI, ambos períodos, para efectos tributarios, por una parte, “Agregando en la RLI” el gasto deducido en el ejercicio en que se recibió el documento tributario, lo cual significa que se “Reversa” el gasto que se contabilizó en el año 2014, de manera tal que no quede duplicado el gasto. Y por otra parte, se “Deduce en la RLI” el gasto que efectivamente se incurrió. Tal como lo hizo el contribuyente en su determinación de la Renta Líquida Imponible, en la cual se puede observar que “Agregó” por concepto de “Gastos 2012 c/FAP contabilizados en 2013, la suma de $820.872.738.-, y por su parte, “Dedujo” por concepto de “Gastos 2013 c/FAP contabilizados en 2014, la suma de $647.723.916.-, siendo éste último el cuestionado por el SII y la sentencia, lo cual llama la atención a esta Corte, debido a que se estaría cuestionando únicamente la deducción efectuada a la RLI, pero no el incremento efectuado bajo la misma lógica.

Décimo sexto: Que, en cuanto a la contabilización desfasada, es útil recordar, que es el proveedor del servicio quien tiene la obligación de emitir el documento tributario en la oportunidad que determina la ley, no el reclamante (quien sólo puede exigirlo más nunca emitirlo, por no estar ante una hipótesis de cambio de sujeto del impuesto). En este sentido, Cesmec no tuvo otra alternativa que contabilizar la factura en el momento que la recibía, lo cual ocurrió en el ejercicio comercial 2014, originando su pago una distorsión para efectos tributarios por tratarse de gastos del ejercicio comercial 2013.

Décimo séptimo: Que, el contribuyente aportó 747 facturas afectas y exentas, las que suman $595.984.867.-, que representan el 92% del total de gasto contabilizado por este concepto ($647.723.916), por servicios de transporte, encomienda o despacho contratados a fines del año comercial 2013 pero emitidos a comienzos del año comercial 2014, dan cuenta que, si bien el contribuyente acreditó el 92% del total del gasto contabilizado, hay que recordar que el SII al tiempo de la fiscalización sólo le exigió acreditar el 51% del total de esta cuenta, por ende, en esta instancia judicial, la acreditación de un 92%, supera con creces lo requerido por Impuestos Internos, en consecuencia, el Gasto C/FAP Contabilizados en AT 2014” por la suma de $647.723.916, se encuentra totalmente acreditado.

Décimo octavo: Que, lo dicho en los acápites precedentes de esta sentencia, permite concluir que el Tribunal A Quo no valora adecuadamente los antecedentes aparejados al proceso, situación que debe ser necesariamente subsanada por el pronunciamiento que emita esta Corte.

Décimo noveno: Que, en razón de aquello, se revocará la sentencia en los términos que se precisarán en la parte resolutiva de esta sentencia.

En mérito de lo razonado, disposiciones legales revisadas y, de conformidad con lo prescrito en los artículos 140, 143 del Código Tributario, y 186 y siguientes del Código de Procedimiento Civil:

I.- Se revoca la sentencia de fecha 3 de marzo de 2023 pronunciada por el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, y en su lugar se decide, que se acoge la reclamación deducida por Centro De Estudios, Medición y Certificación De Calidad CESMEC S.A., en contra de la Resolución Exenta N°902, de 7 de mayo de 2015 dictada por el Servicio de Impuestos Internos, XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente, debiéndose dejar sin efecto el acto administrativo impugnado, debiendo considerarse lo determinado por esta Corte en esta sentencia;

II.- Que, según lo preceptuado por el artículo 6°, letra B, número 6 del Código Tributario, Señor Director Regional de la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos dispondrá el cumplimiento administrativo de lo resuelto precedentemente.

III.- Que no se condena en costas a la reclamada por estimar que ha tenido motivo plausible para litigar.

Regístrese y devuélvase en su oportunidad.

Redacción del Ministro Miguel Eduardo Vázquez Plaza.

Rol Corte Nº 116-2023 (Tributario)