Santiago, treinta y uno de agosto de dos mil diecisiete.-

VISTOS Y TENIENDO, ADEMÁS, PRESENTE:

PRIMERO: Que el Servicio de Impuestos Internos dedujo, en tiempo y forma, recurso de apelación dirigido en contra de la sentencia definitiva de primera instancia dictada con fecha veintidós de marzo de dos mil diecisiete por don Óscar Meriño Maturana, Juez Titular del Segundo Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, fallo por el cual se hizo lugar en parte a la reclamación interpuesta a fojas 1 y siguientes por don Cristián Bay – Schmith Cortés, en representación de la empresa PUERTOS Y LOGÍSTICAS S.A., disponiendo la modificación de la Resolución Exenta 17200 Nº 36/2015 de fecha 16 de abril de 2015, emanada de la propia entidad reclamada, ordenándose la devolución por concepto de PPUA por la suma de $148.006.735, sin costas, por tener motivos plausibles para litigar aquel Servicio.

SEGUNDO: Que – en síntesis – el recurrente sostiene que existe en la sentencia pronunciada, una serie de errores de aplicación de derecho. Primeramente, un error en el correcto tratamiento tributario de las indemnizaciones por expropiación, al razonar el Tribunal a quo que el precio de la expropiación, subroga para todos los efectos legales al bien expropiado, constituyendo un ingreso no renta, conforme lo dispuesto en el numeral 29 del artículo 17 de la Ley de Impuesto a la Renta en concordancia con el inciso quinto del artículo 20 y artículo 38 del Decreto Ley 2186, lo que sería avalado por jurisprudencia de la Excma. Corte Suprema. Al respecto, manifiesta el Servicio apelante, las disposiciones legales citadas, no son expresas en cuanto a otorgar a las cantidades recibidas por concepto de indemnización por expropiación por causa de utilidad pública el carácter de ingreso no constitutivo de renta. Para el Servicio de Impuestos Internos, se debe seguir la regla del inciso segundo del numeral primero del artículo 17 de la Ley de Impuesto a la Renta, que considera como ingreso tributable, para los efectos de aquella Ley, la indemnización del daño emergente en el caso de bienes incorporados al giro de un negocio, empresa o actividad, cuyas rentas efectivas deban tributar con el impuesto de la Primera Categoría, sin perjuicio de la deducción como gasto de dicho daño emergente, de forma tal que no resultaría efectivo que el legislador haya contemplado un tratamiento especial a dicho ingreso, como no constitutivo de renta.

Un segundo error, alegado por el apelante, se hace consistir en que el Tribunal no ponderó los valores contables asignados a los bienes objeto de la expropiación. Reitera que no existe un texto expreso de ley que califique a este ingreso – indemnización por expropiación – como un ingreso no renta o que lo repute como capital. Afirma el Servicio de Impuestos Internos que, si bien las indemnizaciones por expropiaciones por causa de utilidad pública tiene por finalidad reparar el daño patrimonial efectivamente causado en virtud de la expropiación realizada, la determinación del valor de dicho daño patrimonial en el ámbito de la Ley sobre Impuesto a la Renta no es equivalente a la determinación realizada por la comisión de peritos en el ámbito de aplicación de la Ley Orgánica de Procedimiento de Expropiaciones, ya que ésta sigue criterios de valorización no contemplados en el ámbito tributario. Aun cuando, la finalidad de las indemnizaciones es una sola, sus efectos en el ámbito económico – financiero no son los mismos que en el ámbito tributario, dado que, y como se desprende de la propia contabilidad del contribuyente aportada en el proceso de fiscalización, como también en la instancia judicial, en la que queda de manifiesto en las cuentas contables del balance de ocho columnas N° 211021 y 212021 que el valor con que se encuentran registrados los bienes en la contabilidad del contribuyente es de $1.555.368.- y $138.983.939, respectivamente, montos que para el Servicio aparecen como bajísimos en comparación a la indemnización recibida por el contribuyente por concepto de expropiación. Es por ello, que la indemnización que percibe la reclamante con motivo de la expropiación de terrenos, constituye un ingreso bruto de aquellos a que se refiere el artículo 29 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que debe por tanto incluirse en la determinación de la renta líquida imponible afecta al impuesto de Primera Categoría.

Agrega el apelante en el sentido indicado que, por Oficio Nº 2751 del año 2000, el Servicio de Impuestos Internos señaló que la finalidad de la indemnización es “reparar el daño patrimonial efectivamente causado”, entendido éste, como aquel que “ocasiona una pérdida, detrimento o disminución efectiva en el patrimonio del que lo sufre”; por lo que dicha indemnización tiene como finalidad resarcir el mencionado daño para “restablecer el patrimonio en el valor perdido, sin acrecentarlo”. De ello, asume el recurrente, que la indemnización pagada sobre dicho límite, se encuentra afecta a los impuestos generales de la Ley de Impuesto a la Renta, ya que en dicho texto legal no existe disposición legal alguna que lo exima de tributación.

Un tercer capítulo desarrollado por el Servicio de Impuestos Internos, en su recurso de apelación, dice en cuanto a que la indemnización tiene por objeto reemplazar al bien raíz expropiado. Manifiesta que, en para el caso en análisis, de acuerdo a la Resolución Nº 830 de fecha 10.10.2012 emitida por la Fiscalía del Ministerio de Obras Públicas, se nombró una comisión de peritos tasadores, quienes determinaron para el Lote Nº 5, un valor de tasación de $496.096.300.- y para el Lote N° 6, un valor de $110.283.853.- En dicha valorización se identifican los ítems “terreno, plantaciones y otros (cierres deslindes)”. Particularmente, en cuanto a la valorización del terreno, la comisión utilizó el método comparativo o de mercado, para lo cual consideró compraventas inscritas en el Conservador de Bienes Raíces de Penco, de predios en el mismo sector de tasación, cercanos o en ubicaciones comparables, la comisión tomó en consideración factores tales como el tipo de especie, la edad, estado de desarrollo, estado fitosanitario, condición general y funciones forestales – ornamental, ganadera y nativa. Y finalmente en cuanto a las obras anexas, se consideró el costo de reposición, con los índices de calidad de los materiales que las componen y todos los costos involucrados en su ejecución.

Sostiene, el Servicio de Impuestos Internos que de lo expuesto, si bien las indemnizaciones por causa de utilidad pública tiene por finalidad reparar el daño patrimonial efectivamente causado, en virtud de la expropiación realizada, como ocurre con todas las indemnizaciones por daño emergente, la determinación del valor de dicho daño patrimonial en el ámbito de la aplicación de la Ley sobre Impuesto a la Renta, no es equivalente a la determinación efectuada en el ámbito de la aplicación de la Ley Orgánica de Procedimiento de Expropiaciones, que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 40 debe ser realizada por una comisión de peritos, toda vez que esta última sigue criterios de valorización económicos, financieros o comerciales que pueden distar de los valores considerados en el ámbito tributario; de suerte tal que, si bien la finalidad de las indemnizaciones es una sola, sus efectos en el ámbito económico – financiero no son los mismos que en el ámbito tributario.

Reitera de este modo, el apelante, que la indemnización que percibe el contribuyente con motivo de la expropiación de terrenos, constituye un ingreso bruto a que se refiere el artículo 29 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

El último error descrito en el recurso de apelación del Servicio de Impuestos Internos, dice relación con un error de valoración atendido a que estaríamos frente a un contribuyente de primera Categoría que tributa en base a contabilidad completa. Al respecto, hace el apelante cita del artículo 17 del Código Tributario, para establecer la obligación de este contribuyente – Puertos y Logísticas S.A. – de mantener contabilidad fidedigna.

Concluye solicitando de ésta Corte que, se acoja el recurso de apelación, dejando sin efecto la sentencia recurrida en lo apelado y se confirme la Resolución Ex. N° 17.200 N° 36/2015, de fecha 23.07.2015, emitida por la Dirección de Grandes Contribuyente del Servicio de Impuestos Internos.

TERCERO: Que, según consta del razonamiento sexto del fallo en alzada la cuestión controvertida dice relación con determinar si la indemnización ascendente a la suma de $580.017.471.- percibida por el contribuyente, por concepto de expropiación de terrenos de su propiedad, constituye o no un ingreso no renta.

La conclusión a la que arriba el sentenciador del grado, se encuentra resumida en el primer párrafo del considerando décimo primero, cuyo texto indica: “Que, de las alegaciones de la reclamante y los antecedentes acompañados, en concordancia con las normas legales analizadas en el considerando precedente, este sentenciador pudo concluir que, la indemnización otorgada por el Fisco al reclamante por los Lotes Nº 5 y Nº 6 correspondiente al Fundo Santa Ana de Cosmito, constituye una subrogación legal del bien expropiado. En tal sentido, no existe un incremento patrimonial para el reclamante, sino únicamente una debida compensación por el daño patrimonial efectiva causado.”

CUARTO: Que, el artículo 38 del Decreto Ley 2186 de 1978, dispone, como un principio en materia de expropiaciones, que cada vez que dicha ley emplea la palabra "indemnización", debe entenderse que ella se refiere al daño patrimonial efectivamente causado con la expropiación, y que sea una consecuencia directa e inmediata de la misma, norma que se encuentra directamente relacionada con la tutela al derecho de propiedad que asegura el numeral 24 del artículo 19 de la Constitución Política de la República, conforme al cual nadie puede ser privado, salvo en virtud de ley que autorice la expropiación, permitiéndole al expropiado obtener la debida indemnización, por el daño patrimonial efectivamente causado, agregando el precepto aludido que la toma de posesión material del bien expropiado tendrá lugar previo pago del total de la indemnización, la que, a falta de acuerdo, será determinada provisionalmente por peritos.

De este modo, conforme a las claras expresiones de la norma constitucional, que reitera a continuación la ley de expropiaciones, es básico para la legitimidad del acto privativo del dominio, que el afectado sea íntegramente satisfecho del daño patrimonial efectivamente causado, sin perjuicio de los pagos provisionales que puedan acordarse en el desarrollo del proceso expropiatorio. En este entendido, es que la jurisprudencia ha dejado establecido que se comprende el valor del bien raíz y los demás perjuicios que la expropiación irrogue al propietario privado por este acto de autoridad de un bien raíz.

QUINTO: Que, a su vez el artículo 20 del aludido cuerpo normativo que regula el procedimiento de expropiación, reafirma la idea anterior que se comprende por ella el daño patrimonial efectivamente causado, y que sea consecuencia directa e inmediata de la misma, agregando en su inciso quinto que la indemnización subrogará al bien expropiado para todos los efectos legales, cuyo objeto es establecer la purga de todos los gravámenes que pesaban sobre el bien expropiado, de modo que el expropiante lo recibe libre de ellos y, al mismo tiempo se salvaguardan los derechos de terceros, los que podrían ejercitar su créditos sobre la indemnización, de forma tal que no aparece sustento legal alguno para afirmar como correcto el proceder del Servicio de Impuestos Internos en orden a liquidar a la sociedad contribuyente impuestos respecto de una indemnización que no puede concebirse como incremento patrimonial sino que, al contrario, conforme se explicó, reemplaza al inmueble expropiado.

SEXTO: : Que, compartiendo ésta Corte el razonamiento del sentenciador de primera instancia "...como la indemnización subroga al bien expropiado...", resulta claro y evidente que, no puede constituir un incremento patrimonial ni constituye un beneficio económico extraordinario, sino que equivale a la justa indemnización en materia de expropiación, por lo que en dicho ámbito la sentencia impugnada concluyó acertadamente, toda vez que se extiende en sus efectos hasta la concurrencia del verdadero valor de los inmuebles expropiados.

Así las cosas, de seguir el criterio de la autoridad tributaria, ello implicaría afectar de facto a los contribuyentes que, ante dicho procedimiento expropiatorio se ven conminados por razones de utilidad pública a perder el dominio de sus bienes raíces, establecimientos, mejoras, plantaciones y otros, ante lo cual sólo les cabe discutir el monto de lo que obtendrán a cambio a título indemnizatorio, sin que exista voluntariedad en tal pérdida, de manera tal que al gravarse dichas sumas en su mayor valor o en su totalidad carece de asidero, y se encuentra, además, reñido con el derecho, desde que su tratamiento tributario corresponde al de ingresos no constitutivos de renta conforme lo señalan los artículos 17 numerales 1 y 29 de la Ley de Impuesto a la Renta, en concordancia con lo expresado en los artículos 20 y 38 del Decreto Ley 2186 sobre procedimiento de expropiaciones.

SÉPTIMO: Que conforme se ha reflexionado precedentemente, la presente controversia tiene una categórica solución, consistente en que si la indemnización subroga al bien expropiado para todos los efectos legales, resulta evidente que dicha indemnización, genera su exclusión como ingreso tributable, motivo por el cual el recurso intentado por la parte apelante será desechado.

Por estas consideraciones y visto además, lo dispuesto en los artículos 139 y siguientes del Código Tributario, se confirma la sentencia pronunciada con fecha veintidós de marzo de dos mil diecisiete, dictada por el Segundo Tribunal Tributario y Aduanero, escrita a fojas 244 y siguientes, sin costas por estimar que la apelante ha tenido motivo plausible para litigar.

Regístrese y comuníquese.

Redacción del abogado integrante señor Rodrigo Rieloff Fuentes.

Rol Nº 132-2017.

No firma el abogado integrante señor Rieloff, no obstante haber concurrido a la vista y al acuerdo del fallo, por ausencia.

Pronunciada por la Undécima Sala, integrada por el Ministro señor Jorge Zepeda Arancibia, por el Fiscal Judicial señor Jorge Luis Norambuena Carrillo y por el abogado integrante señor Rodrigo Rieloff Fuentes. Autoriza el (la) ministro de fe de esta Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago. En Santiago, treinta y uno de agosto de dos mil diecisiete, se notificó por el estado diario la resolución que antecede.