Santiago, tres de abril de dos mil veintitrés.

Visto:

Se reproduce la sentencia en alzada con las siguientes modificaciones:

1.- En el motivo Décimo, numeral octavo, segunda línea, se reemplaza la referencia al inciso “cuarto” por “segundo”;

2.- En el considerando décimo primero, se eliminan los numerales quinto a octavo;

3.- Se suprimen los motivos décimo tercero y décimo quinto.

Y se tiene en su lugar además presente:

I.- En cuanto a la apelación del Servicio de Impuestos Internos:

Primero: Que el agravio que el denunciante indica en su escrito de apelación se refiere al periodo tributario diciembre de 2015, indicando que las maniobras de abultamiento de crédito fiscal fueron verificadas al momento de presentar la declaración en Formulario 29 para dicho periodo, lo que ocurrió el 11 de enero de 2016, es decir, cuando estaba vigente el plazo de prescripción, por lo que se debe agregar dicho periodo al perjuicio fiscal por la infracción del inciso segundo del artículo 97 N° 4 del Código Tributario.

Segundo: Que se debe tener en consideración que el artículo 200 inciso final del Código Tributario establece que el plazo de prescripción de las sanciones de carácter pecuniario se cuenta desde la fecha en que se cometió la infracción, por lo que habiéndose notificado al infractor el Acta de Denuncia N° 05, el 18 de diciembre de 2018, sucede que las facturas ideológicamente falsas emitidas por Inversiones Metrix Spa en diciembre de 2015 se encuentran dentro del plazo de prescripción, desde que las maniobras de abultamiento de crédito fiscal fueron verificadas al momento de presentar la declaración en Formulario 29 para dicho periodo, lo que ocurrió el 11 de enero de 2016, es decir, cuando estaba vigente el plazo de prescripción.

Por consiguiente, siendo solo esa la petición del denunciante solo cabe concluir que no se encuentran prescritas las facturas ideológicamente falsas emitidas en el periodo tributario diciembre de 2015, las que deben ser consideradas para la determinación del perjuicio fiscal producido por el Impuesto al valor agregado, encontrándose prescritas las anteriores a esa fecha.

Tercero: Que teniendo en consideración que el SII en el Acta de Denuncia N° 5 señaló que el perjuicio fiscal por concepto de IVA crédito fiscal amparado en las facturas falsas ascendía a la suma total de $253.6190.126, al descontar las demás facturas falsas declaradas en F29 para los periodos tributarios de abril a octubre de 2015, el monto por perjuicio fiscal por esta infracción es de $174.489.178.

II.- En cuanto al recurso de apelación de la denunciada:

Cuarto: Que el Acta de Denuncia N°5, de 18.12.18, respecto al contribuyente Comercializadora Pizarro y Pizarro Ltda., rechazó el gasto de las facturas cuestionadas, dado que el auditado no acreditó las operaciones correspondientes a los AT 2016 y 2017. Indicando en el Capítulo VII.- que de la auditoría realizada se constató que la denunciada incurrió en las irregularidades que fueron acreditadas en la sentencia impugnada, al incluir en su contabilidad IVA crédito fiscal respaldado en la incorporación de facturas que dan cuenta de operaciones no acreditadas y/o inexistentes por los períodos tributarios indicados en los motivos anteriores de este fallo, además, hizo declaración de costos y/o gastos amparados en facturas que dan cuenta de operaciones no acreditadas y/o inexistentes en su declaración de Impuestos a la Renta correspondiente a los años tributarios 2016 y 2017; y obtuvo devolución indebida en su declaración de Impuesto a la Renta correspondiente a los AT 2016 y 2017.

Quinto: Que habiéndose acreditado los hechos del Acta de Denuncia N°5 en su totalidad, se tiene como perjuicio fiscal para efectos de las multas a imponer, el siguiente:

1.- Respecto del IVA, asciende a un monto de $174.489.178, donde el dicho monto corresponde a un 28,43% sobre el total del IVA crédito fiscal declarado entre los períodos tributarios comprendidos entre diciembre de 2015 y enero de 2018;

2.- En cuanto al perjuicio Fiscal en Renta y Devolución Indebida, para el Impuesto de primera categoría de la LIR, se debe dejar asentado que la declaración de costos y/o gastos amparados en facturas que dan cuenta de operaciones no acreditadas y/o inexistentes en su declaración de Impuestos a la Renta produce perjuicio fiscal.

Para determinar tal perjuicio, se debe tener presente que la base imponible de dicho impuesto es la llamada Renta Líquida Imponible y una vez determinada se aplica la tasa correspondiente, determinando de esta forma el impuesto a pagar.

A fin de establecer cuál es la Renta Líquida Imponible se debe partir de los ingresos brutos, es decir, todos los ingresos derivados de la explotación de bienes y actividades incluidas en la Primera Categoría, a tales ingresos se les pueden deducir las sumas pagadas como costo y los gastos necesarios para producir la renta, conforme a lo dispuesto en los artículos 30 y 31 de la LIR.

Establecido lo anterior, se debe advertir que las compras que se contabilizaron y que se basan en facturas falsas constituyen un gasto rechazado. Ahora bien, la aplicación del artículo 21 de la LIR dependerá si existió o no un desembolso efectivo para pagar dichos gastos.

El SII estableció en el Acta Denuncia N° 5, un perjuicio fiscal considerando la aplicación del artículo 21 de la LIR, indicando que: “La utilización de estas facturas se entienden desembolsos efectivos cargados a resultado que quedan afectos a la tributación establecida en el artículo 21 inciso 1° literal i) de la Ley de Impuesto sobre la renta DL 824/1974. Estos desembolsos quedan contabilizados en la cuenta “Pago a proveedores”, reflejados en los libros mayores analíticos de la sociedad”.

Sin embargo, al encontrarnos frente a facturas ideológicamente falsas implica que se trata de operaciones no acreditadas y/o inexistentes, es decir, no existe desembolso efectivo, por lo que no cabe aplicar el impuesto sanción del 35% a los gastos rechazados.

Sexto: Que el inciso 2° del artículo 105 del Código Tributario dispone que: “La aplicación de las sanciones pecuniarias por la justicia ordinaria se regulará en relación a los tributos cuya evasión resulte acreditada en el respectivo juicio”.

Por consiguiente, para determinar judicialmente el perjuicio fiscal y considerando el Acta de Denuncia N° 5 y los F 22 AT 2016 y AT 2017 acompañados en esta instancia, se puede establecer lo siguiente:

I.- AT 2016:

- Base imponible declarada por contribuyente (cód. 18): $70.966.690.

- Facturas falsas (neto actualizado) : $501.908.997.

- Nueva base imponible de RLI : $572.875.687.

- Tasa de impuesto a la renta AT 2016 : 22,5.

- Impuesto a Pagar (Nuevo) : $128.897.030.

- Impuesto pagado por contribuyente : $15.967.505.

Lo anterior, da una diferencia de impuesto por la suma de $112.929.525.

Descontados los PPM pagados por $51.322.619, da un perjuicio fiscal por la suma de $61.606.906 y conforme al reajuste del artículo 72 de la LIR de 1,1%, el monto por perjuicio fiscal al 31.12.2015 es de $62.284.582.

Respecto del reintegro conforme al artículo 97 N° 4 inciso 3° del Código Tributario, el Monto devuelto según depósito bancario de fecha 20.05.2016 fue de $36.386.464, luego de la compensación de la misma fecha por $22.590, y del reajuste al saldo a favor correspondiente del 1,5% del capital inicial a mayo de 2016 ($546.136), arroja un reintegro determinado por la suma de $36.955.190 para el AT 2016.

Ahora bien, conforme al reajuste establecido en el artículo 53 del Código tributario, a agosto de 2018, el impuesto único de primera categoría actualizado para el AT 2016, es el siguiente:

- Impuesto a pagar: $62.284.582, más reajuste del 5,7%, da un total de $65.834.803; y el reintegro por la suma de $36.955.190, más el reajuste del 5,3%, da un total de $38.913.816.

En consecuencia, el perjuicio fiscal para el AT 2016 asciende a la suma de $104.748.618.

II.- AT 2017:

- Base imponible declarada por contribuyente (cód. 18): $98.104.584.

- Facturas falsas (neto actualizado) : $405.881.482.

- Nueva base imponible de RLI : $503.986.066.

- Tasa de impuesto a la renta AT 2017 : 22,5.

- Impuesto a Pagar (Nuevo) : $113.396.865.

- Impuesto pagado por contribuyente : $23.545.100.

Lo anterior, da una diferencia de impuesto por la suma de $89.851.765.

Descontados los PPM pagados por $58.054.060, da un perjuicio fiscal por la suma de $61.606.906 y conforme al reajuste del artículo 72 de la LIR de 1,2%, el monto por perjuicio fiscal al 31.12.2016 es de $32.179.277

Respecto del reintegro conforme al artículo 97 N° 4 inciso 3° del Código Tributario, el Monto devuelto según depósito bancario fue de $37.327.896, y el reajuste al saldo a favor correspondiente del 1,2% del capital inicial a mayo de 2017 ($447.935), arroja un reintegro determinado por la suma de $37.775.831 para el AT 2017.

Ahora bien, conforme al reajuste establecido en el artículo 53 del Código tributario, a agosto de 2018, el impuesto único de primera categoría actualizado para el AT 2017, es el siguiente:

- Impuesto a pagar: $32.179.277, más reajuste del 2,9%, da un total de $33.112.476; y el reintegro por la suma de $37.775.831, más el reajuste del 2,5%, da un total de $38.720.227.

En consecuencia, el perjuicio fiscal para el AT 2017 asciende a la suma de $71.832.703.

Finalmente, se ha determinado judicialmente que el perjuicio fiscal en renta para los AT 2016 y 2017 asciende a la suma total de $176.581.321.

Séptimo: Que establecido que los delitos contemplados en los incisos 1° y 2° del artículo 97 N° 4 del Código Tributario traen aparejadas penas de multa conforme al monto del perjuicio fiscal, para efectos de regular su cuantía se debe recurrir a lo dispuesto en el artículo 107 del citado Código, que dispone que se debe tener en consideración: 1° La calidad de reincidente en infracción de la misma especie; 2° La calidad de reincidente en otras infracciones semejantes; 3° El grado de cultura del infractor; 4° El conocimiento que hubiere o pudiere haber tenido de la obligación legal infringida; 5° El perjuicio fiscal que pudiere derivarse de la infracción; 6° La cooperación que el infractor prestare para esclarecer su situación; 7° El grado de negligencia o el dolo que hubiere mediado en el acto u omisión; 8° Otros antecedentes análogos a los anteriores o que parezcan justo tomar en consideración atendida la naturaleza de la infracción y sus circunstancias.

Dichas atenuantes y agravantes fueron debidamente consideradas por la jueza de la instancia al momento de establecer la cuantía de las multas respecto de cada infracción, estimando, en el caso del inciso primero del artículo 97 N° 4 del Código Tributario, que trae aparejada una multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento del valor del tributo eludido, imponer la multa en el mínimo. Respecto, del inciso segundo, la multa asciende desde el cien por ciento al trescientos por ciento de lo defraudado y, en este caso igualmente la sentenciadora aplicó el mínimo.

De lo dicho se concluye que las atenuantes que el denunciado echa en falta, y que son más propias del proceso penal por delito tributario, fueron debidamente ponderadas y acogidas por la jueza del grado en los términos que prevé la norma aplicable al caso, que es el artículo 107 antes citado, en especial las referidas a la ausencia de calidad de reincidente en infracciones de la misma especie o en similares; la autodenuncia luego de la fiscalización; la rectificación que realizó, eliminando las facturas falsas; y la cooperación que prestó para esclarecer su situación.

Octavo: Que, respecto de la falta de perjuicio fiscal alegada por el recurrente, cabe tener presente que ambos incisos castigan diversas conductas en que se disminuye, mediante engaño, el monto del impuesto.

El inciso primero sanciona la presentación de declaraciones maliciosamente falsas o incompletas orientadas a liquidar un impuesto inferior al que corresponde, así como todo procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar el monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto. Así, para cometer este delito no es necesario que se produzca el resultado de la evasión, pues basta que existan procedimientos dolosos encaminados a consumarla. Por su parte, el inciso segundo castiga a los contribuyentes afectos al iva u otros impuestos sujetos a retención o recargo que se valen de procedimientos dolosos para aumentar el monto de sus créditos o imputaciones. (mayer Lux, Laura. El patrimonio del estado como objeto de protección penal. En Revista de Derecho de la Pontificia Universidad Católica de Valparaíso XXIX (Valparaíso, Chile, 2do Semestre de 2007) [pp. 205 - 234].

Por ende, no será atendida su alegación de falta de perjuicio al interés fiscal, ya que esta circunstancia no constituye un requisito del tipo por el cual se le sanciona.

En consecuencia, teniendo en vista lo antes dicho, en este caso se ha determinado que el perjuicio fiscal es cierto, efectivo y se encuentra acreditado, desde que el contribuyente no solo obtuvo fraudulentamente la devolución solicitada, siendo rectificadas sus declaraciones de impuestos solo luego de la fiscalización, sino que, además, las infracciones señaladas implicaron que, en las declaraciones de renta, se efectuaron maniobras dolosas tendientes a inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que correspondía, lo que fue realizado en los años tributarios 2016 y 2017; y además, en los F 29 de los periodos diciembre de 2015 a enero de 2018, realizó maliciosamente maniobras tendientes a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones que tenía derecho a hacer valer, en relación con las cantidades que deban pagar. Es decir, en ambos casos el perjuicio fiscal se produjo antes de la autodenuncia y rectificación.

Por estas consideraciones y lo dispuesto en los artículos 140, 148 y 165 del Código Tributario y artículos 186 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, se confirma la sentencia de treinta y uno de agosto de dos mil veintidós, dictada por el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, en la causa RIT: GS-17-00067-2018, con las siguientes declaraciones:

I.- Que se acoge la prescripción de la acción sancionatoria solo respecto de los periodos tributarios de abril a octubre de 2015, declaradas en F 29.

II.- Que a la contribuyente Comercializadora Pizarro y Pizarro Ltda., se le aplicará las siguientes multas por las infracciones del artículo 97 N° 4 inciso primero y segundo, del Código Tributario: a) multa de $ 88.290.660, equivalente al 50% del valor de impuesto defraudado por Renta; y b) multa de $174.489.178, equivalente al 100% del valor defraudado por impuesto al valor agregado.

III.- Conforme lo dispuesto en el artículo 6° letra B número 6 del Código Tributario, dese cumplimiento por parte del Director Regional del Servicio de Impuestos Internos mediante la emisión del giro de la multa aplicada, una vez ejecutoriada la presente sentencia

Regístrese y devuélvase.

Redacción de la ministra suplente señora Erika Villegas Pavlich.

Rol N° 229-2022-Tributario y Aduanero.