C.A. de Santiago

Santiago, treinta de marzo de dos mil veintidós.

Vistos y teniendo además presente:

Primero: Que el reclamo que dio origen al proceso se dirigió contra las Liquidaciones Nos 1.167 y 1.168, de 26 de agosto de 2015, practicadas por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, respecto a dos partidas: “Multas impuestas por el Ministerio de Obras Públicas” y “Control de la determinación de la Renta Líquida Imponible y Pérdida de Ejercicios Anteriores”.

En relación a la primera, en tanto el Servicio consideró que las multas no habían sido impuestas por el Ministerio de Obras Publicas en su calidad de autoridad pública, sino como contraparte de un contrato, y como no se demostró que éstas constituyeran un gasto necesario para producir la renta en los términos del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se les dio el tratamiento de gasto rechazado afecto a la tributación del artículo 21 de la misma ley.

En cuanto a la segunda, el Servicio de Impuestos Internos estimó no acreditada una pérdida de $1.025.355.330, que cuestionó en relación a determinadas cuentas contables en las que se rechazan los gastos imputados.

Segundo: Que en lo que interesa y resulta aplicable al caso de la especie, el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta disponía que las sociedades anónimas obligadas a declarar sus rentas efectivas de acuerdo a un balance general según contabilidad completa o acogidas al artículo 14 bis, deberían declarar y pagar conforme a los artículo 65 N° 1 y 69, de esta ley, un impuesto único de 35%, que no tendría el carácter de impuesto de categoría, el que se aplicaría sobre las partidas del N° 1 del artículo 33, que corresponden a retiros de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo, procediendo su deducción en la determinación de la renta líquida imponible de primera categoría. Luego agregaba la norma que no se afectarían con este impuesto los intereses, reajustes y multas pagados al Fisco, Municipalidades y a organismos o instituciones públicas creadas por ley.

Pues bien, comparte la Corte la conclusión del tribunal de primer grado en orden a que las multas pagadas por Consorcio Dragados Conpax S.A. no pueden estimarse gastos necesarios para producir la renta, en los términos como se ha delimitado este concepto del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta tanto por el Servicio de Impuestos Internos como por la jurisprudencia, pues no podrían entenderse satisfechas las exigencias de indispensabilidad e inevitabilidad.

Ahora, en cuanto a la procedencia del impuesto a que se refiere el artículo 21 del Decreto Ley N° 824 y, específicamente, a la eventual cabida de la excepción que contempla la norma, cabe señalar que el origen de la regla se encuentra en la modificación introducida por la Ley N° 18.985. El precepto señalaba que se excepcionarían también los intereses, reajustes y multas de orden tributario pagados al Fisco y Municipalidades y el pago de las patentes mineras en la parte que no sean deducibles como gasto. Tiempo después la regla fue modificada por la Ley N° 19.155 y en la oración final del inciso primero del artículo 21 suprimió la expresión “de orden tributario”, reemplazó la conjunción “y” después de la palabra “Fisco” por una coma y agregó, después de “Municipalidades” la frase “y a organismos o instituciones públicas creadas por ley”.

Como puede advertirse, originalmente la ley limitaba la excepción a multas de orden tributario y ello por cuanto el impuesto del artículo 21 era una norma de “sanción”, que entendía retiradas las cantidades y, por tanto, obligaba a tributar sobre las mismas con impuestos finales; mas al aplicar el tratamiento tributario de dicha norma sobre las multas tributarias, se producía una situación de doble sanción que evidentemente debía ser evitada. Posteriormente, la excepción se amplió a otras multas fiscales, ya fueran aplicadas por el Fisco, las Municipalidades o por otros organismos públicos creados por ley, estimándose que se generaba el mismo efecto.

La evolución de la ley reseñada brevemente en los párrafos anteriores permite concluir, al igual que lo hace la sentenciadora de primera instancia, que la expresión “multas” de que se sirve la norma hace referencia, precisamente, a multas aplicadas en virtud de la potestad sancionatoria administrativa y no al pago de sumas de dineros por incumplimientos contractuales convenidas por las partes en el marco de un contrato, sin que resulte decisivo que ese contrato haya sido celebrado con la Administración. En rigor, lo que la contribuyente pretendió rebajar como gasto y a lo que procura no se aplique el impuesto del artículo 21 constituye jurídicamente una cláusula penal -en este caso moratoria-, esto es, una avaluación anticipada de los perjuicios por el retardo en el cumplimiento de una obligación que las partes acuerdan al celebrar el acto jurídico de que se trate y que, es evidente, en el juicio que constituye la reclamación tributaria no corresponde calificar como procedente o improcedentemente cobrada.

Tercero: Que en relación al segundo aspecto que se comprende en la apelación, cabe señalar que, como se indicó más arriba, la razón que esgrimió el tribunal a quo para desestimar la alegación radicó en que estimó no acreditada la efectividad de la pérdida ascendente a $1.025.355.330.

Ahora, no obstante que se indican tanto en la reclamación como en el recurso cuáles fueron las nueve cuentas que en conjunto registraron esa pérdida -“Otros acreedores por prestación”, “Cuenta Corriente con empresas”, “Muro Hormigón”, “Subcontratos 6%”, “Hinca de Pilotes de Acero”, “Sueldos Indirectos del Personal”, “Sueldos Directos” (cód. 6400-0002), “Sueldos Directos” (cód. 6400-0003) y “Sueldos Indirectos”-, lo cierto es que, tal como se indica en el fallo impugnado, la documentación acompañada no resulta en lo absoluto suficiente para demostrar que los gastos reúnen las condiciones exigidas por el legislador para rebajarlos de la renta bruta y el reclamante no logra satisfacer la carga que le impone el artículo 21 del Código Tributario.

En efecto, la reclamante insiste en su escrito de apelación que su parte “preparó y presentó toda la documentación necesaria para acreditar el origen de los pagos” y que el fallo no efectuó consideración alguna sobre los mismos, aduciendo razones legales que en su concepto resultan improcedentes. Pues bien, la contribuyente, más allá de reprocharle a la sentenciadora los fundamentos de orden procesal que invocó para no aceptar los documentos en la oportunidad en que pretendió hacerlos valer, únicamente acompañó, además de los instrumentos fundamentes del reclamo, aquéllos a que se refiere la presentación de 10 de diciembre de 2020 y que consistieron en un set de trece facturas, planillas de enero a diciembre de 2010 indicando Centro de Costo, comprobantes de pago de cotizaciones previsionales y depósitos de ahorro voluntario de 2010 correspondientes a los meses de febrero a diciembre de 2010 y enero de 2011 y un set de certificados de cumplimiento de obligaciones laborales y previsionales por Ley de Subcontratación.

Tales documentos no son bastantes para probar la efectividad de los gastos y que éstos satisfagan las exigencias legales para considerarlos necesarios para producir la renta, en tanto no se adjuntaron los balances tributarios en papel oficial, el Libro FUT timbrado por el Servicio de Impuestos Internos ni los demás libros contables, entre otros, que son los legalmente idóneos para tal fin.

Cuarto: Que por las consideraciones expuestas en los motivos anteriores no cabe sino mantener la decisión de primer grado que desestimó el reclamo deducido por Consorcio Dragados Conpax S.A. contra las Liquidaciones Nos 1.167 y 1.168, de 26 de agosto de 2015, practicadas por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos.

Por estas consideraciones y visto, además, lo dispuesto en las normas legales citadas y en los artículos 140 y siguientes del Código Tributario, se confirma la sentencia de treinta de diciembre de dos mil veinte, dictada por el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de Santiago en la causa RUC N° 15-9-0001788-7, RIT N° GR-17-00374-2015.

Regístrese y devuélvase.

Redacción del Ministro señor Balmaceda.

N°Tributario Y Aduanero-24-2021.

No firma la Ministra señora María Loreto Gutiérrez Alvear, no obstante haber concurrido a la vista y al acuerdo del fallo, por ausencia.