Santiago, a veintiséis de junio de dos mil dieciocho.

Visto:

Se reproduce la sentencia en alzada con excepción de sus motivos vigésimo cuarto a vigésimo octavo que se eliminan.

Y se tiene en su lugar y, además, presente:

I.- En cuanto al Giro N°101491415-K:

Primero: Que, esta Corte ya ha establecido en una situación análoga entre las mismas partes que la quiebra, hoy procedimiento de liquidación, es aquél juicio universal cuyo fin es liquidar y calificar la situación de aquél deudor que voluntariamente reconoce la imposibilidad de satisfacer las deudas contraídas con los acreedores y hace cesar por esa causa toda negociación con tal objeto, o bien, es solicitada por éstos y se cumple mediante la enajenación del conjunto de bienes, sean éstos del activo realizable o del activo fijo del fallido, para hacer con ellos pago de todas las acreencias, conforme a la fuerza de dicho patrimonio.

Segundo: Que, en cuanto a los efectos tributarios relacionados con la declaración de quiebra de un contribuyente, el Servicio de Impuestos Internos cuenta con la facultad contemplada en el inciso cuarto del artículo 24 del Código Tributario, de poder girar de inmediato y sin trámite previo los impuestos adeudados por el fallido, sin perjuicio de la verificación del crédito en el concurso, desde luego, respecto a todos los impuestos, sin necesidad de trámite anterior al giro, todo lo cual es manifestación del derecho de prenda general extendida al ámbito impositivo.

Tercero: Que evidenciado que la sociedad Inversiones de Desarrollo Inmobiliario S.A., interpuso reclamo tributario conforme al Procedimiento General de Reclamaciones en contra de los giros singularizados en el fallo de primera instancia, emitidos por el Servicio de Impuesto Internos, en este caso opera además la disposición del inciso segundo de ese mismo artículo 24, que dispone: “Salvo disposición en contrario, los impuestos determinados en la forma indicada en el inciso anterior y las multas respectivas se girarán transcurrido el plazo de noventa días señalado en el inciso 3° del artículo 24. Sin embargo, si el contribuyente hubiere deducido reclamación, los impuestos y multas correspondientes a la parte reclamada de la liquidación se girarán notificado que sea el fallo pronunciado por el Tribunal Tributario y Aduanero. Para el giro de los impuestos y multas correspondientes a la parte no reclamada de la liquidación, dichos impuestos y multas se establecerán provisionalmente con prescindencia de las partidas o elementos de la liquidación que hubieren sido objeto de la reclamación”; en efecto, este inciso guarda la debida correspondencia y armonía, pues, no existe oposición entre él y el inciso cuarto del mismo artículo, dado que son normas especiales que deben ser estimadas formando parte del Código Tributario, aplicables a toda obligación tributaria del contribuyente; por lo que, en la especie, la reclamación interpuesta por el síndico en virtud del desasimiento del fallido, produce el efecto jurídico señalado en el inciso segundo del artículo 24 antes citado, de no poder el Servicio girar los impuestos reclamados hasta que no se haya notificado el fallo del reclamo, y si la resolución definitiva de éste se encuentra pendiente ante la Corte de Apelaciones o la Corte Suprema, el Servicio puede girar de inmediato los impuestos, salvo que exista resolución que ordene la suspensión total o parcial del cobro del impuesto.

Cuarto: Que lo razonado refuerza el principio de reserva legal en materia de propiedad ante el actuar del Servicio, dado que, dichas disposiciones resguardan el interés recaudatorio de éste y permiten precaver la situación cambiante que puede darse con la reclamación tributaria, fijando el campo preciso que debe deslindar el problema que plantea en la quiebra la transferencia y disposición de los bienes y los frutos de éstos de propiedad del fallido a los acreedores para ser pagados de sus créditos.

Quinto: Que, por lo antes razonado, se confirmará la sentencia en relación al Giro en estudio.

II.- En cuanto al Giro N°10191535-0:

Sexto: Que, para una adecuada resolución del presente asunto, hay que precisar que el sistema de imposición a la renta en Chile se compone, básicamente, de dos tributos: el impuesto por categorías, que grava los ingresos en función de su origen con tasas de naturaleza proporcional, y el impuesto global complementario de carácter personal y progresivo. Junto a ello, la ley tributaria reconoce un tercer tributo de aplicación mucho más restringida, denominado Impuesto Adicional, porque sólo grava a las personas naturales extranjeras sin domicilio ni residencia en Chile y a las sociedades y personas jurídicas constituidas en el extranjero, por las rentas de fuente chilena que obtengan.

Séptimo: Que, el objetivo de este tributo es compensar la ventaja que reportaría para las personas naturales extranjeras no residentes en Chile o a los socios o accionistas de sociedades extranjeras, el quedar al margen, en relación con el ingreso de fuente chilena, del impuesto global complementario que gravaría a dicho ingreso como parte de la renta total, si fuera percibido o devengado por personas residentes o domiciliadas en Chile.

Octavo: Que, la aplicación del impuesto adicional presupone, por lo tanto, la concurrencia de los siguientes requisitos: a) Que, por parte de una persona o empresa establecida en Chile, se paguen o abonen en cuenta intereses, cualquieras que sea la operación que los genere; y b) Que el beneficiario de tales intereses sea una persona natural o jurídica sin domicilio ni residencia en Chile.

Para el caso de autos, el órgano fiscalizador subsumió este Impuesto Adicional dentro de la hipótesis impositiva del artículo 59 N°1 letra b), de la Ley de la Renta, esto es, “créditos otorgados desde el exterior por instituciones bancarias o financieras extranjeras o internacionales, así como por compañías de seguros y fondos de pensiones extranjeros que se encuentren acogidos a lo establecido en el artículo 18 bis de esta ley y su reglamento”.

Noveno: Que, en el caso de autos, los intereses que dieron lugar a la determinación del impuesto adicional por parte del Servicio de Impuestos Internos, derivan de créditos suscritos por la reclamante con el State Street Bank, estimando que los mismos se devengaron en su totalidad por extinción de la deuda, conforme los artículos 74 N°4 y 79 de la Ley de la Renta, al haber cambiado el titular de la deuda con la empresa Hipermarc S.A.

Sin embargo, en el ejercicio de acertamiento tributario no se ha precisado qué modo de extinguir obligaciones habría provocado la solución del crédito que la reclamante mantenía con el State Street Bank, limitándose a señalar que es criterio reiterado del Servicio de Impuestos Internos, que la verificación de este impuesto adicional puede producirse por diversas formas de cumplimiento distintas al pago y de aceptarse la tesis del contribuyente, se abriría un espacio para la elusión tributaria.

Si bien esta Corte comparte el hecho que no sólo el pago, como modo de extinguir obligaciones da lugar al pago del impuesto adicional, lo cierto es que debe producirse, con arreglo a derecho, un modo de extinguir obligaciones que de nacimiento al tributo en análisis.

Décimo: Que, en este aspecto, el fallo de primer grado estimó que “hubo un reemplazo del pasivo por concepto de intereses adeudados a la entidad bancaria extranjera por deuda con organismos del mismo grupo empresarial, lo que consta en el Informe N°11, hecho que no fue controvertido por la reclamante”.

Efectivamente, el pasivo de la reclamante, derivado del crédito que mantiene con el State Street Bank fue asumido por las empresas relacionadas Hipercar e Inconac. En efecto, Hipermarc S.A., adquirió el 80% del saldo del pasivo que la empresa Inversiones Errázuriz Ltda. mantenía con dicho banco, ascendente a $18.777.472.790.- equivalentes a US$37.789.999,38.

Esta deuda fue adquirida en la suma de $397.- y generó un mayor valor de $18.777.472.292.- La empresa adquirente registró en su contabilidad como una cuenta por cobrar a Inversiones de Desarrollo Inmobiliario, según consta en Libro Mayor folio N° 13315354.; comprobante contable N°30324 de 31 de diciembre de 2007, en Cuentas por Cobrar. Estos hechos, no obstante ser desconocidos por el fallo recurrido, se encuentran debidamente asentados con carácter de cosa juzgada, en los autos rol Ingreso Corte N°Civil-4332-2016.

Undécimo: Que, producto de lo anterior, el sentenciador a quo, estimó que esta operación de traspaso del pasivo –que en ningún caso significó el pago de la deuda de manera efectiva al State Street Bank-, era una novación por cambio de deudor y, en consecuencia, se extinguió la obligación principal dando lugar al devengamiento del impuesto adicional por parte de la reclamante.

Sin embargo, esta afirmación es errónea desde el punto de vista jurídico y por ende, no da lugar al hecho gravado, conforme se pasa a analizar. Hay novación por cambio de deudor cuando se sustituye un nuevo deudor al antiguo, que en consecuencia queda libre conforme lo establece el artículo 1631 N°3 del Código Civil. En este caso, la prestación y la persona del acreedor no cambian, sólo varía la persona del deudor.

Dentro de los requisitos para que opere este modo de extinguir obligaciones se encuentran:

a) Consentimiento del acreedor de liberar al primitivo deudor. El artículo 1635 del Código Civil establece que “la sustitución de un nuevo deudor a otro no produce novación, si el acreedor no expresa su voluntad de dar por libre al primitivo deudor”. El artículo 1635, segunda parte del mismo cuerpo legal establece que si falta la declaración del acreedor de dar por libre al primitivo deudor, se entenderá que el tercero es solamente diputado por el deudor para hacer el pago, o que dicho tercero se obliga con él solidaria o subsidiariamente, según parezca deducirse del tenor o espíritu del acto”.

Conviene precisar que la declaración del acreedor de dar por libre al deudor debe ser expresa, ya que la ley admite sólo esta forma al establecer que la sustitución de un nuevo deudor no produce novación si el acreedor no expresa su voluntad de dar por libre al primitivo deudor.

b) Consentimiento del nuevo deudor, ya que para que exista novación este nuevo deudor debe contraer libremente dicha obligación.

Duodécimo: Que, del análisis de los requisitos antes enunciados, se puede apreciar, sin duda alguna que la novación por cambio de deudor no ha operado en la especie, desde que no existe constancia alguna de que el acreedor –State Street Bank- haya prestado su consentimiento de manera expresa en orden a liberar a la reclamante de la obligación contraída. En efecto, no existe ningún medio probatorio que dé cuenta de tales circunstancias, motivo por el cual, el traspaso de la deuda a Hipermarc S.A. e Inconac sólo puede ser calificada, desde el punto de vista jurídico tributario, como un pacto en virtud del cual estas últimas sociedades se constituyeron en diputadas por el deudor para el pago, no pudiendo presumirse la solidaridad o subsidiariedad, al no existir en autos constancia del traspaso de la deuda que permita deducir el espíritu del acto.

En este escenario, la deuda originalmente pactada entre la reclamante con el State Street Bank subsiste y no puede entenderse extinguida por el traspaso de la cuenta por cobrar a las empresas Hipermarc S.A. e Inconac, ya que no ha operado el modo de extinguir obligaciones denominado “Novación por cambio de deudor”, principalmente, por faltar un requisito esencial para ello, esto es, el consentimiento explícito del acreedor. Esta omisión fue obviada por el fallo de primer grado y pese a ello tuvo por establecida la novación por cambio de deudor, contra texto legal expreso.

Décimo Tercero: Que, en tal escenario y del mérito de los antecedentes, no existe constancia alguna del pago de los intereses que da lugar al cobro del impuesto adicional pretendido por el órgano fiscalizador, dado que no se ha cumplido con el hecho gravado que hace procedente dicho tributo conforme lo dispone el artículo 59 N°1 letra b) de la Ley de la Renta.

Décimo Cuarto: Que, por su parte, conviene precisar que el artículo 74 N°4 de la Ley de la Renta establece que: “Los contribuyentes que remesen al exterior, retiren, distribuyan o paguen rentas afectas al impuesto adicional de acuerdo, con los artículos 58°, 59°, 60° y 61°”.

De la norma en estudio, se establece que para la procedencia del impuesto adicional es menester que los contribuyentes hayan remesado al exterior, retiren, distribuyan o paguen rentas afectas a dicho tributo, cuestión que en el caso de autos tampoco ocurre, desde que el traspaso de la deuda a Hipermac S.A. e Inconac no significó en caso alguno que se haya producido una remesa, retiro, distribución o pago al acreedor, como erradamente lo consignó el órgano fiscalizador al momento de emitir el giro.

Es más, del examen de los autos Rol Ingreso Corte N°Civil-4332-2016 se advierte que el Servicio de Impuestos Internos estaba al tanto que la deuda originalmente contraída por la reclamante, no fue extinguida en relación al acreedor State Street Bank, sino que cambio el diputado para el pago, hecho que significó desde el punto de vista contable, un incremento patrimonial que fue incluido en el ejercicio en que el título fue adquirido (2007), conforme a lo dispuesto en el Art. 29 de la Ley de la Renta, según da cuenta el motivo noveno del fallo dictado en los referidos autos.

Décimo Quinto: Que, el Servicio de Impuestos Internos confunde en su argumentación la existencia de una renta, en tanto incremento patrimonial, con el devengamiento del impuesto adicional, que se aplica únicamente en aquellos casos en que se produzca el hecho gravado, esto es, cuando los contribuyentes remesen al exterior, retiren, distribuyan o paguen rentas afectas al impuesto adicional de acuerdo, los que en el caso de autos, se habría producido en el evento que hubiere existido un pago de intereses al State Street Bank, hecho que no fue acreditado en estos autos y por ende, no nace la obligación de tributar a su respecto. El hecho que exista un traspaso de deuda sin consentimiento del acreedor no da lugar a la extinción de la obligación primitiva, ni menos, ha incrementado el patrimonio de quien, precisamente, es el sujeto titular de la obligación tributaria, es decir, la sociedad extranjera.

Décimo Sexto: Que, tampoco concurren los otros medios de extinguir obligaciones que podrían dar lugar al pago del impuesto adicional, esto es, la compensación, al no detentar la calidad de acreedor la reclamante respecto de su acreedor State Street Bank; tampoco la confusión, por no constar que reclamante y acreedor sean hoy una misma persona; o una transacción, al no haber constancia en autos de ello.

Décimo Séptimo: Que, finalmente, un aspecto que hay que poner de relieve dice relación con las inconsistencias que esta Corte ha detectado entre el Giro en estudio y sus fundamentos contenidos en el Informe N°11, contrastados con la Resolución Exenta N°87/2011, emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos que tuvo por objeto modificar la pérdida tributaria del año tributario 2008, respecto de la contribuyente Hipermarc S.A., la que se encuentra contenida en el expediente ordenado traer a la vista como medida para mejor resolver.

En la referida Resolución Exenta, en su considerando decisorio N°6 letra a), relativa, precisamente, a un pretendido cobro de impuesto adicional respecto de la empresa Hipermarc S.A. derivado de unas remesas efectuadas al State Street Bank por el mismo crédito que da origen al Giro en estudio y cuyo traspaso se estimó que había extinguido la obligación, se señaló lo siguiente:

“a) Renta Afecta a Impuesto Adicional y a la obligación de retención, según los artículos 59, inciso cuarto N°1, 74 N°4 y 82 de la Ley sobre Impuesto a la Renta: Respecto de las argumentaciones del contribuyente y de la documentación aportada por éste, las cuales se refieren al origen de los préstamos, a la incapacidad de la deudora principal de efectuar el pago de los montos involucrados, a la documentación relacionada con la contabilización de los préstamos en la empresa deudora, a los documentos que establecen la compra del 80% de la deuda por parte de Hipermarc S.A. y la compra de divisas; acreditan que la remesa efectuada se realizó en calidad de abono al capital primitivamente adeudado por Inversiones Errázuriz Ltda., actual Inversiones de Desarrollo Inmobiliario S.A. (…) (por US$110.150.000).

A consecuencia de lo establecido en el párrafo anterior, al no existir pago de intereses, tampoco nace o se devenga el impuesto adicional establecido en el artículo 59, inciso cuarto N°1, por lo que no existe obligación de retener, y por tanto este Servicio da por acreditada la partida”.

De la lectura de dicho considerando resolutivo, el propio Servicio de Impuestos Internos reconoce en el proceso de fiscalización, entre otras cosas, que entre la reclamante de autos e Hipermarc S.A. no hubo novación por cambio de deudor, que la reclamante no pudo pagar la deuda al banco acreedor extranjero y que la operación de cesión de la deuda por un 80% se contabilizó adecuadamente. Es más, el pago efectuado al banco extranjero por la empresa Hipermarc S.A. ni siquiera dio origen al impuesto adicional, al haberse acreditado que dicha remesa fue imputada a pago de capital y no a intereses.

Décimo Octavo: Que, en consecuencia, en estos autos no existe ningún antecedente que dé cuenta que la reclamante haya pagado o abonado en cuenta intereses respecto del crédito que mantenía con el State Street Bank, salvo la interpretación errada que ha efectuado el órgano fiscalizador respecto de la operación celebrada entre las empresas relacionadas Inversiones de Desarrollo Inmobiliario S.A. con Hipermarc S.A., que pretendió establecer que por haberse acordado un traspaso de deuda entre dichas sociedades, se habría extinguido la obligación, y con ello, se habrían pagado intereses.

Sin embargo, conforme al mérito de autos y a los antecedentes emanados del expediente Rol Ingreso Corte N4332-2016, se ha establecido que la relacionada Hipermarc S.A. se hizo cargo de la deuda, generando una cuenta contable contra la reclamante de autos y que le permitía recobrar los montos pagados, hecho que en caso alguno permite entender que ha operado una novación por cambio de deudor, ni mucho menos, que la reclamante remesó o abonó en cuenta parte alguna de los intereses, máxime cuando el propio Servicio reconoció en la Resolución Exenta N°87/2011 su incapacidad de pago de los montos involucrados.

Décimo Noveno: Que, por todo lo razonado, esta Corte concluye que el fallo debe ser revocado en aquella parte que no dio lugar a la reclamación respecto del Giro N°101491535-0, manteniendo la exoneración del pago de las costas a la reclamada, por estimar que tuvo motivo plausible para litigar.

Por estas consideraciones, normas legales citadas y visto, además, lo dispuesto en el artículo 139 del Código Tributario, se decide que:

I.- Se revoca la sentencia de tres de agosto de dos mil diecisiete, sólo en aquella parte que rechazó el reclamo tributario respecto del Giro N°101491535-0 por concepto de impuesto adicional, emitido por la Dirección de Grandes Contribuyentes, el 27 de abril de 2011, declarándose, en su lugar, que se deja sin efecto el mismo.

II.- Se confirma, en lo demás apelado.

Redacción de la Ministro (S) señora Merino Verdugo.

Regístrese, archívese y devuélvase en su oportunidad con sus agregados.

Tributario y Aduanero 291-2017.

No firma la señora María Paula Merino Verdugo, no obstante haber concurrido a la vista y al acuerdo del fallo, por haber cesado en sus funciones como Ministra Suplente.

Pronunciada por la Undécima Sala, integrada por los Ministros señor Juan Manuel Muñoz Pardo, señor Jorge Zepeda Arancibia y la Ministra (S) señora María Paula Merino Verdugo. Autoriza el (la) ministro de fe de esta Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago. Santiago, veintiséis de junio de dos mil dieciocho, se notificó por el estado diario la resolución que antecede.