C.A. de Santiago

Santiago, veintiocho de octubre de dos mil veinticuatro.

VISTO:

Comparece Eugenio Cruz Mesa, abogado del Departamento Jurídico de la Dirección de Grandes Contribuyentes, por el Servicio de Impuestos Internos, y deduce recurso de apelación en contra de la sentencia del 27 de diciembre de 2023, dictada en procedimiento general de reclamaciones seguido ante el Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, causa RUC 16-9-0001000-5, RIT GR-18-00112-2016, que acogió en parte el reclamo interpuesto por la contribuyente Flsmith S.A., deducido en contra de la Liquidación N° 229, del 28 de agosto de 2015.

Mediante la liquidación aludida, se determinaron diferencias por impuesto de primera categoría en base a los siguientes rubros: (i) Referencia Nro. 1, por concepto de ajustes realizados a la renta líquida imponible de Flsmith S.A. para el año tributario 2012, cuyos montos resultaron distintos de aquellos acreditados durante la fiscalización del año tributario 2011 y que no fueron, a su vez, acreditados para el año tributario 2012; (ii) Referencia Nro. 2, que consiste en un agregado a la renta líquida imponible producto de que la contribuyente no habría acreditado con la respectiva documentación contable el total de los ingresos provenientes del extranjero; y (iii) Referencia Nro. 3, que se vincula con el rechazo del crédito por impuestos retenidos en el extranjero, por la suma de $323.286.080, en el entendido que esos créditos no fueron validados con la documentación legal correspondiente, al no cumplir con las exigencias de la Circular Nro. 25 del 2008, dado que la contribuyente únicamente habría aportado fotocopias que no estarían debidamente legalizadas ante el Ministerio de Relaciones Exteriores.

Consta de autos que el 16 de septiembre del 2015, la empresa Flsmith S.A. presentó una Reposición Administrativa Voluntaria (RAV) en contra de la referida liquidación, la que fue resuelta dando lugar en parte a la solicitud de reconsideración, en el único sentido de tener por acreditado el monto de los ingresos recibidos desde el extranjero, correspondiente a la Referencia Nro. 2, así como la validación parcial, por un monto de $11.849.440, de los créditos por impuestos retenidos en México, correspondiente a la Referencia Nro. 3, rechazándose la reposición en las demás partes, reduciéndose el total liquidado a $248.645.064.

El 27 de diciembre de 2023, el juez a quo dictó sentencia de primer grado validando un crédito imputable al impuesto de primera categoría por $34.410.588, rechazándose el reclamo en lo demás.

La recurrente, Servicio de Impuestos Internos, alega que lo decidido causa agravio a su parte, ya que el fallo incurre en un error al aplicar el derecho y la normativa vigente a la época de los hechos, ya que, en su opinión, los documentos ponderados y analizados por el juez de base para validar parcialmente el crédito por impuestos retenidos en el exterior no cumplirían con las instrucciones establecidas en la Circular Nro.° 25, de 2008, ni con lo dispuesto en el artículo 345 del Código de Procedimiento Civil.

CON LO RELACIONADO Y CONSIDERANDO:

PRIMERO: Que, como primera cuestión, resulta ilustrativo destacar que el artículo 17 del Código Tributario exige que: “T[o]da persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario”. Por su parte, el inciso primero del artículo 21 del citado Código reglamenta que: “C[o]rresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto”.

Ambas normas determinan que, en este caso, la carga de la prueba es del contribuyente, quien está obligado a acompañar la documentación contable, así como los antecedentes que le den sustento a su declaración y que, en definitiva, reflejen las operaciones o anotaciones contables que se encuentran reclamadas.

SEGUNDO: Que, de otro lado, conviene recordar que en los procedimientos judiciales tributarios, el sistema de valoración de la prueba que debe aplicar el juez consiste en la sana crítica, de manera que el sentenciador, al ponderar las probanzas aportadas, no puede contradecir las reglas de la lógica que se integran con los principios de identidad; de contradicción; de razón suficiente; y del tercero excluido. A la luz del sistema de sana crítica, tampoco puede el juez trasgredir las máximas de la experiencia o “reglas de la vida”, los conocimientos científicamente afianzados, teniendo en consecuencia la obligación de fundamentar debidamente su veredicto.

Esta modalidad de libre apreciación, como ya se ha afirmado consistentemente por esta Corte, se caracteriza porque no está permitido prescindir de los medios de prueba que hubieren sido aportados, porque para mayor aceptabilidad de la conclusión acerca de los hechos, ha de razonarse con toda la prueba aportada; señalándose circunstanciadamente la justificación de las declaraciones que se hagan a este respecto (SCS Nro. 7634-12, de veintisiete de agosto de dos mil trece).

TERCERO: Que, aclarado lo anterior, corresponde ahora referirse a la prueba documental, contable y tributaria producida en esta causa y la posición que ella ocupa dentro del proceso judicial, la que tiene una regulación especial en el texto del artículo 132 inciso 14° del Código Tributario. Dicho precepto prescribe: “N[o] obstante lo anterior, los actos o contratos solemnes sólo podrán ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley. En aquellos casos en que la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar preferentemente dicha contabilidad.”

La norma referida, que obliga al juez a dar valoración preferente a la contabilidad, arranca del reconocimiento del carácter técnico que tiene el conflicto tributario, que si bien se resuelve en derecho, se ve fuertemente integrado por otras áreas del conocimiento, como la ciencia contable, lo que se aprecia en la relevancia que los instrumentos contables tienen en las distintas disposiciones del Código Tributario y del Código de Comercio que se refieren al registro y demostración de las operaciones realizadas por los comerciantes en el desarrollo de su negocio, puesto que la contabilidad y sus reglas generalmente aceptadas constituyen las pautas comunes para reflejar el devenir económico de un contribuyente.

De esta manera, no cabe sino admitir que en derecho tributario – a diferencia de otras ramas del derecho – la contabilidad tiene una posición preponderante como instrumento de registro del desarrollo cotidiano de la actividad de los contribuyentes que están obligados a llevarla y, por lo mismo, se erige como una prueba fundamental de las operaciones que realizan, al punto que la revisión de los asientos pertinentes constituye la piedra angular de la actividad fiscalizadora, de la que surge, en el análisis comparativo con las declaraciones de impuesto y los instrumentos de respaldo, las eventuales inconsistencias cuya aclaración se requiere de los obligados al pago del tributo.

CUARTO: Que, hechas las anteriores precisiones, viene al caso advertir que, como ya se ha dicho, la sentencia en alzada validó como crédito contra el impuesto de primera categoría del año tributario 2012, parte de los impuestos retenidos en México, correspondiente a ingresos obtenidos en ese país en el año comercial 2011, los cuales se encuentran debidamente registrados en la contabilidad de la contribuyente.

Para arribar a esa decisión, el juez del grado efectuó un exhaustivo análisis de la prueba aportada por la empresa reclamante, como fluye del considerando 8° en relación con el motivo 18° de la sentencia que se revisa, haciendo un preciso y detallado escrutinio de las facturas, recibos bancarios, constancias de retenciones, comprobantes de pago, documentos de ventas en México individualizados como “invoice”, órdenes de compra, registros contables contenidos en el Libro Diario, entre otros.

A la luz de esos antecedentes documentales, contables y tributarios, fue posible asociar al documento “Invoice N° 4441”, el impuesto retenido que se documenta en el recibo bancario emitido por el Banco Nacional de México, de fecha 18 de abril de 2011, donde consta el pago de $862.928 pesos mexicanos, en el período de marzo de 2011, suma que al tipo de cambio vigente, equivalía a $34.456.715 pesos chilenos, cifra que resultó ser consistente con la retención de impuestos efectuada en México y que fue debidamente contabilizada por la empresa reclamante.

A partir de ese pormenorizado análisis, en el considerando 22° del fallo en alzada, el juez a quo tuvo por acreditada la retención de impuestos retenidos en México por $34.410.588, señalando lo siguiente en el fundamento 30°: “[Q]ue, de acuerdo a lo razonado en el motivo 28°) de esta sentencia, se debe tener por establecido que la actora solamente ha logrado acreditar en esta instancia, por concepto de crédito por impuestos retenidos en México sobre rentas obtenidas en dicho país, la suma total de $34.410.588”.

QUINTO: Que, por su parte, el Servicio de Impuestos Internos sostiene en su libelo de apelación que el sentenciador del grado incurre en un yerro al decidir como lo hizo, basándose en los documentos que individualiza en el motivo 8°, ya que ellos “[n]o cumplen con las instrucciones y formalidades establecidas en las letras e) a la g) del Nro.2 del apartado III, Instrucciones sobre créditos por impuestos soportados en el extranjero, de la Circular Nro.25 de 2008 del SII, ni con lo establecido en el artículo 345 del Código de Procedimiento Civil, aplicables en esta materia”.

Como puede apreciarse, el cuestionamiento medular que plantea la recurrente en su arbitrio estriba en que la documentación analizada por el tribunal de base no sería idónea para validar el crédito por impuestos retenidos en el extranjero, ya que se trataría de fotocopias que no cuentan con las formalidades correspondientes, alegando seguidamente que de ellos no sería posible determinar claramente la naturaleza de las rentas y las retenciones practicadas.

Sin embargo, ese planteamiento está más bien dirigido a cuestionar el valor probatorio que puede extraerse de los antecedentes acompañados por la reclamante, aspecto que le corresponde dilucidar de manera privativa al tribunal del grado pues, como se ha dicho, de conformidad a lo prevenido en el artículo 132 del Código Tributario, la prueba ventilada en juicio ha de apreciarse en conformidad a las reglas de la sana crítica, esto es, según las máximas de la experiencia, debiendo señalar el fallador las razones jurídicas y simplemente lógicas, científicas o técnicas en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima, tomando en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión a la que arribe el sentenciador.

En efecto, los argumentos vertidos por el Servicio de Impuestos Internos importan, más propiamente, una formulación de observaciones que miran a la aportación de pruebas en materia tributaria y la valoración que corresponde a las mismas. Ciertamente, no se ha esgrimido algún hecho relevante constitutivo de falta de integridad de los documentos aportados, apareciendo más propiamente que lo que en definitiva se cuestiona es el valor probatorio que se le asignó a los mismos y en ningún caso la veracidad de los instrumentos y registros contables escrutados, circunstancia que en nuestro derecho procesal resulta inadmisible, pues la facultad exclusiva y excluyente de dar o no valor probatorio a la evidencia rendida solo corresponde al Tribunal y no a las partes litigantes.

SEXTO: Que, siguiendo dicho razonamiento, puede claramente advertirse de los motivos 8°, 18°, 22° y 30° del fallo que se revisa, que el juez a quo arribó a su convicción de manera razonada, ponderando las diversas probanzas y, sobre todo, analizando su correspondencia con los registros contables y documentos respaldatorios que individualiza, existiendo entre todos ellos la debida consistencia y armonía.

SEPTIMO: Que, así las cosas, en opinión de estos sentenciadores, la decisión del a quo que acoge parcialmente el reclamo impetrado en contra de la Liquidación Nro. 229, se aviene al mérito del proceso y a la consistencia de los antecedentes tenidos a la vista, sin que se adviertan inconsistencias en la sentencia que se revisa o yerros de derecho en su construcción.

Efectivamente, el fallo de primer grado contiene un razonamiento claro y conciso, a propósito del cual, el juez de base arriba al convencimiento que en la especie debe validarse parcialmente el crédito por impuestos retenidos en México, dándose por acreditadas esas sumas a la luz de los antecedentes contables y documentales que detalla en su veredicto, de manera que no resultan atendibles los cuestionamientos de forma que plantea la recurrente a la instrumental aportada, máxime cuando en este tipo de juicios la prueba se valora en base a la sana crítica, teniendo la contabilidad un carácter preponderante en la decisión que se adopte, como se desprende del claro tenor del artículo 132 del Código Tributario.

En mérito de lo razonado, disposiciones legales revisadas y, de conformidad con lo prescrito en los artículos 140, 143 del Código Tributario, y 186 del Código de Procedimiento Civil, se confirma, sin costas, la sentencia de veintisiete de diciembre de dos mil veintitrés pronunciada por el Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, en la causa RUC 16-9-0001000-5, RIT GR-18-00112-2016 que acogió en parte la reclamación del contribuyente en contra de la Liquidación Nro. 229, de veintiocho de agosto de dos mil quince emitida por el Servicio de Impuestos Internos, Dirección de Grandes Contribuyentes.

Regístrese, comuníquese y devuélvase.

Redacción del abogado integrante señor Jorge Hales de la Fuente.

Rol Corte Nro. 40-2024 (Tributario).

No firma la ministra señora María Paula Merino Verdugo, no obstante haber concurrido a la vista y al acuerdo del fallo, por ausencia.