C.A. de Santiago

Santiago, diez de junio de dos mil veinticuatro.

Vistos y teniendo además, presente:

Primero: Que, a efectos de ilustrar la controversia de autos, debe anotarse a modo de exordio, que la contribuyente Comercial Las Américas S.A. interpuso reclamo tributario en contra del Servicio de Impuestos Internos fundado en lo que disponen los artículos 8 bis, Nos. 4, letra f), 8, 10 y 18, 60 y 155 del Código Tributario.

Lo anterior por haber emitido la Dirección Regional Santiago Poniente del Servicio de Impuestos Internos, el 26 de octubre de 2022, el Certificado Nro. 13, y por medio del cual se atestó que la contribuyente no dio cumplimiento a lo solicitado en ninguna de las fiscalizaciones a las que fue sometida y que ciertas facturas que habría recibido no darían derecho a la utilización de crédito fiscal.

En cuanto a los derechos vulnerados, en primer lugar, la reclamante alega contravención a la letra a) del Nro.4 del artículo 8 bis del Código Tributario, por cuanto el Servicio de Impuestos Internos en ningún momento habría expresado sus razones para fiscalizar dos veces al contribuyente por unos mismos hechos, ni por qué la primera fiscalización se extendió más allá de los plazos de caducidad que establece la ley. En segundo lugar, transgresión al derecho contenido en el Nro. 5 del artículo 8 bis del Código Tributario, toda vez que el Servicio inició un nuevo procedimiento de fiscalización en contra del mismo contribuyente, por igual periodo y por los mismos hechos. Y, en tercer lugar, afectación al derecho a que se refiere el Nro. 18 del artículo 8 bis del Código Tributario, por cuanto el primer procedimiento de fiscalización, iniciado el 9 de junio de 2021, se habría extendido más allá del plazo de caducidad de seis meses que establece el artículo 60 del citado código, teniendo en consideración que el contribuyente, según sus propios dichos, habría aportado todos los antecedentes que se le requirieron en la oportunidad.

Así, deduce la acción solicitando en el petitorio tenerla por interpuesta “[…] en contra del certificado Nro. 13 emitido por la Directora Subrogante de la Dirección Regional Santiago Poniente del Servicio de Impuestos Internos, doña Maritza Pérez Pérez, de fecha 26 de octubre de 2022, notificada a esta parte mediante notificación N°208, folio N°1723133 el día 3 del mes de noviembre de 2022, que validó el proceso de fiscalización iniciado con la notificación N°102 de fecha 09 de junio del 2021, en rigor caducado, así como aquel otro iniciado con la notificación practicada el día 11 de mayo de 2022, que, por tratarse de hechos conocidos en otro proceso, nunca debió haber comenzado, por haber precluido la facultad de fiscalizarlos con el procedimiento anterior”.

Segundo: Que, seguidamente, se dictó sentencia definitiva de primera instancia por la cual se acogió el indicado reclamo de vulneración de derechos interpuesto por el contribuyente y, consecuencialmente, se dejó sin efecto el Certificado Nro. 13 de 2022, dándose por terminada la auditoría iniciada mediante Notificación Nro. 102 de 2021, así como cualquier otra actuación del Servicio de Impuestos Internos efectuada con posterioridad, que tuviese como fundamento el proceso de auditoría señalado. Lo anterior por estimar el a quo que la actuación del referido Servicio, que culmina con la emisión del Certificado indicado ha vulnerado los derechos consagrados en los artículos 8 bis Nro. 4 letra a) y Nro.18 del Código Tributario.

En contra de esta decisión se ha formulado recurso de apelación por el ente fiscalizador a objeto que, en definitiva, se revoque la sentencia recurrida y se rechace el reclamo, con costas, por no configurarse las vulneraciones de derechos alegadas. Lo anterior alegando primero que el fallo debe ser invalidado de oficio debido a que no guarda congruencia entre lo solicitado por el contribuyente y lo resuelto por el sentenciador, extendiéndose a puntos que no fueron puesto en su conocimiento y pese a que rechaza una solicitud del contribuyente señala que hace lugar al reclamo, cuando debió acogerlo solo en parte.

Tercero: Que, de cara a la acción intentada es útil destacar que en el ámbito del derecho tributario, el tratamiento del derecho a la tutela judicial efectiva resulta especialmente complejo, toda vez que deben conciliarse los deberes de recaudación de los tributos que pesan sobre el Estado y las garantías individuales de los ciudadanos, especialmente cuando las posiciones se enfrentan en un procedimiento de reclamación. El contribuyente tiene derecho a un grado de certeza que le permita anticipar cuál será su carga tributaria, los hechos que resultarán afectos a impuestos, la forma en que deberá cumplir con sus obligaciones y el procedimiento a seguir en caso de que sea necesario reclamar por la determinación de los mismos efectuada por la autoridad correspondiente. (Florencia Larraín Villanueva, “La tutela judicial efectiva del contribuyente”, año 2023, Editorial Thomson Reuters, p. 22).

Cuarto: Que, enseguida, en el caso sub lite, la parte reclamante ataca el certificado Nro. 13 de 2022, antes referido, el cual corresponde a una actuación administrativa emanada del Servicio de Impuestos Internos, que contiene decisiones formales adoptadas por dicha entidad en el ejercicio de su potestad, razón por la cual bien puede ser reclamable conforme a las normas del procedimiento establecido en el artículo 155 del Código Tributario en el evento que a través de dicho acto se vulneren los derechos del contribuyente, como ha sucedido en la especie, según se ha razonado en el fallo que se revisa y por las reflexiones allí consignadas.

Quinto: Que, ciertamente, no puede sino concluirse que ha existido vulneración a la letra a) del Nro. 4 del artículo 8 bis del Código Tributario, si se tiene en cuenta que la contribuyente ha sido fiscalizada dos veces por los mismos hechos, sin que el Servicio haya expresado sus razones para ello ni los motivos por los cuales la primera fiscalización se extendió más allá de los plazos de caducidad que establece la ley. Fundamentación exigible y que debió contenerse en la propia actuación reclamada, la que se pronuncia conjuntamente sobre ambos requerimientos de información, más no consta se haya cumplido con tal requerimiento legal, conculcando de esta forma el derecho antes sindicado.

Sexto: Que, a su turno, en relación con la vulneración del derecho contenido en el Nro. 18 del artículo 8 bis del Código Tributario, no puede sino arribarse a idéntica conclusión que el juez del grado por las razones explicitadas en el fallo que se revisa, las que se comparten, y teniendo especialmente en consideración que el certificado tantas veces mencionado tuvo como fundamento la Notificación Nro. 102 de 2021, y que la última presentación del contribuyente frente a este requerimiento de antecedentes se efectuó el 25 de septiembre de 2021; habiendo emitido respuesta el Servicio a esta última recién el 26 de octubre de 2022, es decir, más de tres meses después de la denuncia del contribuyente sobre la omisión de respuesta y más de un año después de la última presentación de antecedentes. De suerte que resulta evidente que se ha conculcado el derecho del contribuyente a que se respeten sus plazos de caducidad tributaria.

Séptimo: Que, así las cosas, y frente a la transgresión palmaria de los derechos antes indicados, no puede sino acogerse el reclamo formulado. No obstante, y pese a lo que dispone el inciso tercero del artículo 156 del Código del ramo, en el sentido que “[e]l fallo contendrá todas las providencias que el Tribunal juzgue necesarias para restablecer el imperio del derecho y asegurar la debida protección del solicitante[…]”, esta Corte estima que tal protección frente a la vulneración de los derechos que han sido amagados se alcanza con disponer que se deje sin efecto el mentado certificado. Sin que se considere extender la decisión además -como lo ha determinado el a quo en lo resolutivo del fallo impugnado- a dar “[…] por terminada la auditoría iniciada mediante Notificación Nro. 102 de 2021, así como cualquier otra actuación del SII efectuada con posterioridad, que tuviese como fundamento el proceso de auditoría señalada”. Por lo anterior, dicha parte de la decisión corresponde sea enmendada.

Por estas consideraciones y de conformidad, además, con lo dispuesto en el artículo 140 del Código Tributario, se decide que:

I.- Se revoca la sentencia apelada de siete de diciembre de dos mil veintitrés, dictada por el Segundo Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana en el RUC: 22-9-0000873-2, RIT: VD-16-00154-2022 en cuanto da por terminada la auditoría iniciada mediante Notificación Nro. 102 de 2021, así como cualquier otra actuación del SII efectuada con posterioridad, que tuviese como fundamento el proceso de auditoría señalado, disponiéndose en su lugar que dicha declaración no es procedente.

II.- Se confirma, en lo demás, la referida sentencia, esto es, en cuanto acoge, sin costas, el reclamo por vulneración de derechos interpuesto a fojas 1 y siguientes y, en consecuencia, deja sin efecto el Certificado Nro. 13 de 2022.

Acordada con el voto en contra de la ministra Rutherford quien estuvo por revocar la decisión en alzada, en todas sus partes, teniendo para ello presente las siguientes consideraciones:

1° Que, en cuanto al marco normativo aplicable, resulta que el Código del ramo en su párrafo II del título III del Libro III regula el procedimiento especial de reclamo por vulneración de derechos del contribuyente, siendo uno de los mecanismos para establecer una tutela judicial efectiva respecto de aquellos derechos fundamentales que dicho articulado consagra expresamente. Dicho procedimiento especial aumenta las posibilidades de impugnación de los actos administrativos del Servicio de Impuestos Internos, estableciendo que aquellos actos u omisiones ilegales o arbitrarios no comprendidos en el artículo 124 del Código Tributario, que afecten derechos del contribuyente que se relacionen con las garantías constitucionales de los Nros. 21, 22 y 24 del artículo 19 de la Constitución Política de la República de la República. (Matus Fuentes, Marcelo. Curso de derecho tributario chileno. Editorial Thomson Reuters. Segunda Edición. p. 181).

2° Que, por su parte el inciso 1° del artículo 155 del Código Tributario dispone que “[s]i producto de un acto u omisión del Servicio, un particular considera vulnerados sus derechos contemplados en los numerales 21°, 22° y 24° del artículo 19 de la Constitución Política de la República, podrá recurrir ante el Tribunal Tributario y Aduanero en cuya jurisdicción se haya producido tal acto u omisión, siempre que no se trate de aquellas materias que deban ser conocidas en conformidad a alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los Párrafos 1° y 3° de este Título o en el Título IV, todos del Libro Tercero de este Código [...]”.

Por su parte, el artículo 124 del citado texto legal dispone que “[t]oda persona podrá reclamar de la totalidad o de algunas de las partidas o elementos de una liquidación, giro, pago o resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo, siempre que invoque un interés actual comprometido. En los casos en que hubiere liquidación y giro, no podrá reclamarse de éste, salvo que dicho giro no se conforme a la liquidación que le haya servido de antecedente. Habiendo giro y pago, no podrá reclamarse de este último, sino en cuanto no se conforme al giro. Podrá reclamarse, asimismo, de la resolución administrativa que deniegue cualquiera de las peticiones a que se refiere el artículo 126”.

3° Que, así las cosas, se trata de una acción de naturaleza esencialmente cautelar, lo que se expresa en el claro tenor del artículo 156 inciso tercero del Código citado que dispone que “[e]l fallo contendrá todas las providencias que el Tribunal juzgue necesarias para restablecer el imperio del derecho y asegurar la debida protección del solicitante, sin perjuicio de los demás derechos que pueda hacer valer ante la autoridad o los tribunales correspondientes”.

4° Que, de lo dicho se desprende que para la procedencia de la acción de que se trata, se requiere que se establezca la ilegalidad o arbitrariedad de una acción u omisión del Servicio de Impuestos Internos, que vulnere el legítimo ejercicio de los derechos fundamentales indicados y protegidos por este procedimiento, o de los derechos consagrados en el artículo 8 bis del Código del ramo. Asimismo, se exige también la existencia de un derecho cierto o indubitado que deba ser amparado, es decir, que no se encuentre sujeto a discusión.

A su vez, de la norma transcrita se deduce que es posible reclamar, vía procedimiento especial de reclamo por vulneración de derechos, contra todo acto administrativo, siempre y cuando no comprenda materias que deban ser conocidas de conformidad a alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los Párrafos 1° y 3° del Título III o en el Título IV, todos del Libro Tercero del Código Tributario. Es decir, el artículo 155 inciso 1° del Código Tributario concibe la especialidad de este procedimiento, el que solo resulta aplicable cuando no se trate de aquellas materias que deban ser conocidas por los siguientes procedimientos: (a) procedimiento general de reclamaciones; (b) procedimiento especial de reclamo de los avalúos de los bienes raíces;

(c) procedimiento de determinación judicial del impuesto de timbres y estampillas; (d) procedimiento general para la aplicación de sanciones; y (e) procedimiento especial para la aplicación de ciertas multas.

5° Que, sentado lo anterior, a juicio de esta disidente, basta para rechazar la acción intentada con evidenciar que, como se adelantó, la vulneración de derecho es una acción cautelar, por lo que el contribuyente debe recurrir a este procedimiento cuando se encuentre impedido de ejercer dicha acción por el procedimiento general de reclamo. No obstante, en el caso de autos, aquel accionó tanto por la presente vía como por el procedimiento general en los autos RIT GR-15-00089-2023, RUC 23-9-0000761-7, iniciados el 16 de agosto de 2023 ante el Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. En efecto, el reclamante dedujo esta última acción en contra del acto terminal, liquidación Nros. 80 al 96 de 3 de mayo de 2023, arguyendo fundamentos similares a los esgrimidos en los presentes antecedentes. De manera que -como postula el ente fiscalizador- dicha parte ha decidido reclamar a través de dos vías que constituyen, a su vez, procedimientos diferentes respecto de un mismo proceso de fiscalización alegando vicios similares.

6° Que, seguidamente, considerando que la certificación cuestionada incidía directamente en el impuesto a pagar, conforme lo establece el artículo 124 del Código Tributario, resultaba procedente el reclamo mediante el procedimiento general y, como se dijo, de acuerdo con el artículo 155 del mismo compendio normativo, solo serán reclamables vía vulneración, los actos que no estén comprendido en el procedimiento “Título II o en los Párrafos 1º y 3º de este Título o en el Título IV, todos del Libro Tercero de este Código”. Por consiguiente en la situación en examen el procedimiento aplicable es el general de reclamaciones y no la vulneración, tanto es así que el contribuyente reclamó a través en contra de la liquidación en aquel procedimiento.

7° Que, finalmente, y en esta misma línea argumentativa resulta que la protección del reclamante no se ve afectada desde que al haber formulado reclamo de acuerdo con el procedimiento general en contra del acto terminal “Liquidación N° 80 a la 90, de fecha 03 de mayo del 2023”, el cobro se suspende, de acuerdo con lo que dispone el artículo 24 del código antes citado, al prever el mencionado precepto lo que sigue: “Si el contribuyente hubiere deducido reclamación, los impuestos y multas correspondientes a la parte no reclamada de la liquidación se girarán con prescindencia de las partidas o elementos de la liquidación que hubieren sido objeto de la reclamación”, según lo reconoce, además, el propio Servicio reclamando en su arbitrio.

Regístrese, comuníquese y devuélvase.

Redacción de la ministra Romy Grace Rutherford Parentti.

Rol Nro. 55-2024 (tributaria).