Valdivia, veintinueve de mayo de dos mil diecisiete.

Vistos y teniendo, además presente:

1°) Don Gustavo Lagos Ochoa, abogado, por la reclamante Pece Inversiones Limitada, dedujo recurso de apelación en contra de la sentencia definitiva de 20 de enero de 2017, pronunciada por el Tribunal Tributario y Aduanero de Los Ríos, la cual acoge sólo en parte el reclamo tributario interpuesto en contra del Giro Formulario 21 Folio 07 Nº877167, emitido y notificado con fecha 27 de mayo de 2016 por el Servicio de Impuestos Internos, por concepto de reintegro.

Comienza su arbitrio resumiendo los antecedentes de la causa, las alegaciones hechas valer en el reclamo y los fundamentos de la sentencia que contienen los razonamientos que estima causan agravio a su parte.

Expone, en síntesis, que el Giro fue emitido en contravención expresa al artículo 24 inciso 4° del Código Tributario, pues en el presente caso el Servicio de Impuestos Internos estaba imposibilitado legalmente de emitir el Giro sin liquidación previa. Señala que según se anticipó, el Servicio de Impuestos Internos, con fecha 27 de mayo de 2016, emitió el Giro Nº 877167 y su Anexo. Indica que en dicho Anexo de Giro, el que pretende fundamentar éste, se indica que se procedió a la emisión del Giro, "...sin liquidación previa, precisamente en virtud de lo dispuesto en el inciso quinto del artículo 24 del Código Tributario...".

Como se señaló en el escrito, dicha situación, resulta completamente errada, pues no nos encontramos en la hipótesis del inciso 4º del artículo 24 del Código Tributario, ya que en el presente caso no se cumplen los requisitos de la primera parte de éste.

Al efecto, los incisos 4º y 5º del artículo 24 del Código Tributario, indican:

"En los casos de impuestos de recargo, retención o traslación, que no hayan sido declarados oportunamente, el Servicio podrá girar de inmediato y sin otro trámite previo, los impuestos correspondientes sobre las sumas contabilizadas, como también por las cantidades que hubieren sido devueltas o imputadas y en relación con las cuales se haya interpuesto acción penal por delito tributario. En caso que el contribuyente se encuentre en un procedimiento concursal de liquidación en calidad de deudor, el Servicio podrá, asimismo, girar de inmediato y sin otro trámite previo, todos los impuestos adeudados por el deudor, sin perjuicio de la verificación que deberá efectuar el Fisco en conformidad con las normas generales.

“Las sumas que un contribuyente deba legalmente reintegrar, correspondientes a cantidades respecto de las cuales haya obtenido devolución o imputación, serán consideradas como impuestos sujetos a retención para los efectos de su determinación, reajustes, intereses y sanciones que procedan, y para la aplicación de lo dispuesto en la primera parte del inciso anterior".

Observa que según se desprende de la lectura de los incisos finales del artículo 24 ya citado, particularmente de la primera parte del inciso 4º (en la cual se basa el Sil para emitir el Giro), para que se pueda girar inmediatamente y sin liquidación previa, se requiere estar dentro de alguna de las siguientes situaciones: que nos encontremos en los casos de impuestos de recargo, retención o traslación, que no hayan sido declarados oportunamente, en cuyo caso el Sil podrá girar los impuestos correspondientes sobre las sumas contabilizadas; que nos encontremos en el caso de cantidades que hubieren sido devueltas o imputadas y en relación con las cuales se haya interpuesto acción penal por delito tributa rio.

Dice que en esta segunda hipótesis, de conformidad al texto expreso de la ley, se deben cumplir copulativamente dos requisitos o condiciones, esto es, que hubieran sido devueltas ciertas sumas a un contribuyente y que en relación a esas sumas devueltas se hubiera ejercido una acción penal por delito tributario.

Afirma que en la primera hipótesis no nos podríamos encontrar jamás en el presente caso pues la devolución del PPUA que se pide reintegrar, si bien es asimilada por el inciso 5º del artículo 24 del Código Tributario a un impuesto de retención, no corresponde a impuestos no declarados oportunamente, pues en el Formulario 22 del año tributario 2013 su representada declaró el PPUA al cual tenía derecho, ni mucho menos se trata de impuestos correspondientes a "sumas contabilizadas", situación que podría darse por ejemplo en el caso de un IVA débito fiscal contabilizado por un contribuyente, pero no declarado en el Formulario 29 respectivo.

Señala que en el caso de un reintegro de un PPUA (ni tampoco por ejemplo en el de un PPM o de un crédito por gasto de capacitación SENCE), se podrán cumplir los requisitos de encontrarse frente a un impuesto no declarado sobre sumas contabilizadas.

Añade que el Giro reclamado en autos, tiene como concepto o glosa el de "Reintegro por percepción indebida AT 2013", por lo que de ello se desprende que para el Sil nos encontraríamos en la situación de que Pece recibió indebidamente la devolución solicitada en su Formulario 22 del año 2013 y es por dicha razón que se habría emitido el Giro directamente.

No obstante lo anterior, platea que para la emisión de un giro directo e inmediato, sin liquidación previa, se requiere además de existir una devolución, el haber ejercido previamente el Sil una acción penal por delito tributario en contra del contribuyente, lo que en este caso no ocurrió, por lo que en consecuencia, por dicha sola circunstancia no resulta aplicable el inciso 4 º del artículo 24 del Código Tributario, como pretende y en el que se ampara el Servicio de Impuestos Internos para emitir el Giro en forma inmediata y sin trámite previo. Cita jurisprudencia en apoyo de sus argumentos.

Sostiene que la sentencia de primera instancia al disponer que "... no resulta exigible la circunstancia alegada por la reclamante y que describe el inciso cuarto de dicha disposición, relativa a la interposición de querella penal por delito tributario", se está apartando por completo del texto expreso del artículo 24 inciso 4° del Código Tributario, apartándose también de la interpretación que tanto los tribunales de nuestro país como el propio Servicio de Impuestos Internos han dado de la norma en comento, en base a lo cual se sostiene en la sentencia recurrida que por aplicación del inciso 5º del artículo 24 del Código Tributario, el Servicio de Impuestos Internos estaba habilitado para girar sin liquidación previa los PPUA devueltos a mi representada por el año tributario 2013.

Explica que el inciso 5º debe ser interpretado en armonía con el inciso 4°, ambos del artículo 24 del Código Tributario, no pudiendo pasar por sobre el texto expreso de la ley, en razón de lo cual al ente impositivo le estaba vedado girar el reintegro de los PPUA en comento, sin haber liquidado previamente a mi representada.

En consecuencia, argumenta que la sentencia recurrida en lo que se refiere a este argumento desarrollado en el reclamo, resuelve en contra del texto expreso de la ley, lo que claramente constituye un error que deberá ser enmendado conforme a derecho.

Señala que sin perjuicio que se acogió el reclamo en contra de Giro, en base al segundo argumento desarrollado en el reclamo, el hecho que se haya rechazado el primer argumento (imposibilidad de girar sin liquidación previa) no puede resultar indiferente, pues no sólo se está validando un actuar ilegal del ente impositivo, situación que no podrá prosperar, sino que también ello influye en que no se hubiera acogido íntegramente la reclamación de autos, pues de haberse resuelto que el Servicio de Impuestos Internos no estaba habilitado para girar directamente, se debería haber acogido también la petición expresa formulada en el reclamo de condenar en costas al ente impositivo, pues habría resultado evidente que la parte reclamada no tenía motivos plausibles para litigar, al actuar no sólo en contravención al texto expreso del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, sino que también en contra del texto expreso del artículo 24 inciso 4° del Código Tributario y por ello el ente impositivo debió haber sido condenado en costas, lo que no ocurrió por estimar erróneamente la sentencia que sí tuvo motivos plausibles para litigar.

Solicita se revoque la sentencia en alzada y en su lugar se acoja el reclamo en todas y cada una de sus partes, esto es, confirmando el referido fallo con declaración de que el Servicio de Impuestos Internos carecía de facultades legales para emitir en forma directa y sin liquidación previa el Giro y que además y por dicha razón, se revoque en aquella parte que no condenó es costas a la parte reclamada, declarando que se le condena en costas, todo lo anterior con costas.

2°) Que, de lo expuesto por las partes y antecedentes allegados al proceso, se desprende como objeto de la presente controversia, si en el caso concreto, el Servicio de Impuestos Internos estaba facultado para emitir un giro de impuestos, sin previa liquidación, pues sostiene la contribuyente que en la especie, las sumas que debía reintegrar, no obstante que deben ser consideradas como impuestos de retención, no habilitaban al Servicio para girar los impuestos de inmediato, atendido que no se trata de sumas contabilizadas y respecto de las cuales se haya ejercido acción penal por delito tributario, de ahí que la actuación del ente fiscalizador sería ilegal. En consecuencia, estima que la sentencia, no obstante dejar sin efecto el giro cuestionado, debió acoger el primer argumento planteado en el reclamo y conforme a ello condenar al Fisco en costas de la causa y del recurso.

Tercero: Que, para la adecuada resolución de la presente controversia, conviene tener en vista la disposición legal aplicable en la materia.

Al respecto, el artículo 24 del Código Tributario en su parte pertinente dispone:

"En los casos de impuestos de recargo, retención o traslación, que no hayan sido declarados oportunamente, el Servicio podrá girar de inmediato y sin otro trámite previo, los impuestos correspondientes sobre las sumas contabilizadas, como también por las cantidades que hubieren sido devueltas o imputadas y en relación con las cuales se haya interpuesto acción penal por delito tributario. En caso que el contribuyente se encuentre en un procedimiento concursal de liquidación en calidad de deudor, el Servicio podrá, asimismo, girar de inmediato y sin otro trámite previo, todos los impuestos adeudados por el deudor, sin perjuicio de la verificación que deberá efectuar el Fisco en conformidad con las normas generales.

“Las sumas que un contribuyente deba legalmente reintegrar, correspondientes a cantidades respecto de las cuales haya obtenido devolución o imputación, serán consideradas como impuestos sujetos a retención para los efectos de su determinación, reajustes, intereses y sanciones que procedan, y para la aplicación de lo dispuesto en la primera parte del inciso anterior".

3°) Que, el inciso final del texto legal transcrito, establece que las sumas que un contribuyente deba reintegrar y que correspondan a sumas respecto de las cuales haya obtenido devolución, cuyo es el caso de autos, serán consideradas como impuestos sujetos a retención para, entre otros efectos, lo dispuesto en la primera parte del inciso anterior.

A su turno, el inciso cuarto de la disposición legal en estudio, en su primera parte, establece dos hipótesis que habilitan al Servicio para girar sin previa liquidación impuestos. Primero, en los casos de impuestos de recargo, retención o traslación, que no hayan sido declarados oportunamente, el Servicio podrá girar de inmediato y sin otro trámite previo, los impuestos correspondientes sobre las sumas contabilizadas, y en segundo lugar, puede también girar de inmediato las cantidades que hubieren sido devueltas o imputadas y en relación con las cuales se haya interpuesto acción penal por delito tributario.

Ambas hipótesis, de acuerdo con su sintaxis, quedan comprendidas dentro de la primera parte del inciso cuarto, pues ambas se sitúan antes del punto seguido que el legislador utilizada para separar dichos casos de la tercera hipótesis de giro inmediato, esto es, cuando el contribuyente es sometido a un procedimiento de liquidación concursal.

Luego, tal como razona el sentenciador, no resulta necesaria la exigencia alegada por la contribuyente respecto de la interposición de querella por delito tributario, pues la actuación del Servicio está amparada en el inciso quinto de la disposición legal en cuestión, la cual establece un caso distinto y autónomo para que el Servicio, de acuerdo con lo dispuesto en la primera parte del inciso cuarto, pueda girar de inmediato y sin más trámite los impuestos, sin que para ello sea necesaria la interposición de querella alguna.

En efecto, en el caso concreto la obligación de reintegrar tiene su origen en la Resolución Exenta N°234 de 8 de junio de 2015, vale decir, se trata de sumas que el contribuyente debe restituir, de acuerdo con lo que ordena la aludida resolución, la cual por lo demás fue objeto de reclamo tributario, el cual fue desechado en dicho tópico, situación distinta de aquellas sumas devueltas respecto de las cuales el Fisco ha deducido querella por delito tributario, las cuales pueden girarse de inmediato sin necesidad siquiera de resolución alguna, atendida la concurrencia de un ilícito penal directamente relacionado con las sumas imputadas o devueltas al contribuyente.

Al respecto, de seguirse la tesis interpretativa planteada por el contribuyente, el Servicio quedaría limitado en su tarea fiscalizadora, pues al constatar con posterioridad que determinadas sumas fueron indebidamente devueltas, por ser improcedente la devolución, quedaría imposibilitad de girar las sumas que el contribuyente debe reintegrar si no interpone una querella por delito tributario, aun cuando no exista delito alguno, cuestión que no se condice con la hipótesis contemplada en el inciso final del artículo 24 del Código Tributario.

En otras palabras, el inciso cuarto en su primera parte regula el caso de sumas devueltas o imputadas ilícitamente por el contribuyente, en cambio el inciso quinto de la misma disposición regula la situación del reintegro de sumas respecto de las cuales el contribuyente obtuvo una devolución improcedente, sin que necesariamente para ello haya incurrido en la comisión de un delito, en el caso concreto por no haberse acreditado la pérdida tributaria que le sirvió de base, razón por la que en este tópico el recurso será desechado.

5°) Que de acuerdo con las reflexiones antes patentizadas, la solicitud de condena en costas planteada por la reclamante tampoco podrá prosperar.

Sin perjuicio de lo señalado, aun prescindiendo de los argumentos precedentes, debe tenerse en consideración que el Servicio debió actuar como lo hizo, esto es, emitir el giro reclamado, de acuerdo al mandato legal y administrativo contenido en el artículo 63 e inciso segundo del artículo 21, ambos del Código Tributario y, atendida la calidad de parte que la Ley Nº 20.322 confiere al Servicio de Impuestos Internos y, la función que en forma privativa y exclusiva le otorga el legislador en orden a la fiscalización y aplicación de los impuestos de tributación interna, de lo que se desprende que sus actuaciones en el caso concreto aparecen, además de lo dicho, plenamente justificadas desde el punto de vista normativo y formal, todo lo cual permite estimar a esta Corte que el Servicio de Impuestos Internos tuvo motivo plausible para litigar, por lo que en este punto el recurso será igualmente desestimado.

Y visto, además lo dispuesto en los artículos 24, 63 y 132 del Código Tributario; y artículo 144 del Código de Procedimiento Civil, se CONFIRMA, sin costas, la sentencia apelada de veinte de enero de dos mil diecisiete, escrita 231 a 238 vuelta.

Redacción del Ministro don Mario Julio Kompatzki Contreras.

Regístrese y devuélvase.

Rol N°4-2017 Tributario y Aduanero.

Pronunciada por la SEGUNDA SALA, Ministro Sr. MARIO JULIO KOMPATZKI CONTRERAS, Ministra Srta. RUBY ALVEAR MIRANDA y Abogado Integrante Sr. JUAN CARLOS VIDAL ETCHEVERRY. Autoriza la Secretaria Titular, Sra. Ana María León Espejo.

En Valdivia, veintinueve de mayo de dos mil diecisiete, notifiqué por el estado diario la resolución precedente. Ana María León Espejo, Secretaria Titular.