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C.A. de Valparaíso

Valparaíso, dos de febrero de dos mil veinticuatro.

Vistos:

Se reproduce la sentencia apelada.

Y se tiene, además, presente:

1°) Que se ha elevado en apelación, de la reclamante y del Servicio de Impuestos Internos, la sentencia de primer grado que acogió parcialmente el reclamo deducido por el abogado don Felipe Domínguez Delgado, en representación de Sociedad de Inversiones Cerro Concepción SpA., en contra de las Liquidaciones N°57, 58 y 59, correspondientes a los AT 2016 y 2017, emitidas con fecha 28.08.2019, las que pretenden cobrar impuestos por concepto de impuesto único y de impuesto de primera categoría por un valor total de $3.637.412.010, solo en cuanto se ordena dejar sin efecto las partidas relacionadas con los gastos en Asesorías del AT 2016 y AT 2017 y dar lugar a la solicitud de disminución del agregado de la corrección monetaria de inversiones en otras sociedades del AT 2016, manteniéndolas firme en lo demás, todo ello sin costas.

2°) Que la reclamante en su recurso sostiene que el fallo le causa agravio en cuanto rechazó su reclamación respecto de las partidas denominadas “Determinación de costos, gastos y desembolsos imputables a ingresos no renta, rentas exentas, rentas de impuesto de primera categoría en carácter de único y gastos de 2 utilización común (Artículos 21 y 27 del Código Tributario, Artículo 31 y 33 N°1 letra e) de la Ley de la Renta), contenidas en las liquidaciones 57 para el año tributario 2016 y, en la liquidación 59 para el año tributario 2017. Fundando su recurso y luego de un largo análisis de ambas partidas, su origen y la naturaleza de las rentas o no rentas generadas, sostiene que el Tribunal no pondera, respecto de las dos partidas que se mantuvieron a firme en el fallo que se apela, correctamente todos y cada uno de los antecedentes acompañados durante el termino probatorio, y en general toda la prueba rendida en esta causa, la que de haber sido apreciada de acuerdo a lo señalado en el artículo 132 del Código Tributario, no debía sino concluir el Tribunal, la procedencia del tratamiento de las dos partidas que no fueron modificadas en el fallo recurrido.

3°) Que en su recurso el Servicio apelante, luego de referir los antecedentes de constitución y modificaciones de la Sociedad y el inicio de un proceso de fiscalización, relata que se detectó por el Servicio diferencias que inciden en la determinación de la Renta Líquida Imponible registrada para los Años Tributarios 2016 y 2017, en el caso de Cerro Concepción y del resultado tributario al término de giro de fecha 30 de diciembre de 2015 en el caso de Cerro Alegre, por lo que ese Servicio emitió la Citación N°23 de fecha 24 de abril de 2019, notificada en igual fecha, respecto de los diversos conceptos, entre ellos Gastos por Asesorías (Artículo 31 inciso primero y 33 N° 1 letra g) y 3 de la Ley de la Renta) y, Gastos por Asesorías (Artículo 31 inciso primero y 33 N° 1 letra g) y 3 de la Ley de la Renta),respecto del año tributario 2016; y, Gastos por Asesorías (Artículos 31 inciso primero y 33 N°1 letra g) y N°3 de la Ley de la Renta).y Corrección Monetaria Capital Propio Tributario Inicial (Artículo 41 N°1 Ley de la Renta). Refiere que tomando en consideración el contenido de los conceptos antes señalados, así como los antecedentes aportados por el contribuyente, con fecha 28 de agosto de 2019, la Dirección de Grandes Contribuyentes emitió las Liquidaciones N°57, 58 y 59, a través de las cuales se determinaron diferencias de impuestos de acuerdo al siguiente detalle: Liquidación N° 57 por un monto de $ 1.389.759.025, correspondiente a impuesto único del inciso primero del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta de abril de 2016; $ 209.064.179. correspondiente a impuesto único del inciso primero del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta de abril de 2017 y $ 607.785.214 por concepto de Impuesto a la Renta de Primera Categoría del año 2017. Añade que el contribuyente presentó reclamación administrativa en contra de las referidas liquidaciones, la que mediante Resolución Exenta Nº110.361 de fecha 24 de enero 2020, fue rechazada.

A continuación afirma que el fallo le causa agravio por cuanto ha efectuado una errada interpretación del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, en relación con los gastos por asesorías recibidos e impugnados para los años tributarios 2016 y 2017, lo que se advierte en lo medular en los considerandos 14° a 30°. Refiere que el juez circunscribe la discusión únicamente al hecho de si era necesaria la asesoría organizacional a empresas del grupo económico, cuando ya existían contratos y servicios de asesorías prestados en forma individual a empresas del mismo grupo económico, partidas que resultaron gravadas con el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), desde lo cual arriba una serie de conclusiones erradas. Explica que, en primer término, el sentenciador yerra al señalar que el “único” argumento del SII para sostener el rechazo del gasto por concepto de asesorías sea la existencia de contratos y servicios de asesorías prestados en forma individual por empresas del mismo grupo económico. Añade que, tal como puede advertirse de las liquidaciones reclamadas, tanto para el AT 2016 como 2017, se señala en forma clara, precisa y pormenorizada, cada una de las observaciones formuladas por este Servicio respecto de las cuentas de gastos indicadas en la Citación, ponderándose razonadamente los antecedentes aportados por el contribuyente en la etapa de auditoría y las conclusiones que se arriban respecto de cada partida, tal como lo detallamos en el apartado 1.2. de esta presentación. En segundo lugar encuentra que el juez se equivoca al señalar que el que el gasto estaría acreditado en relación a la necesidad del mismo. Y, por último, estima que la sentencia en el considerando vigésimo noveno intenta justificar su conclusión de que el gasto sería “necesario” para producir la renta en premisas que no guardan relación con dicho concepto, dado que más bien, se apoya en cuestiones de índoles de razonabilidad del gasto y de acreditación, más no en la necesariedad. Por lo anterior concluye que el sentenciador efectúa una errada aplicación e interpretación del artículo 31 de la LIR al caso de autos, en relación a las impugnaciones realizadas por el Servicio y a las alegaciones efectuadas en la etapa de discusión, por cuanto la reclamante no logra acreditar la efectividad de las asesorías recibidas como a su vez la necesariedad de las mismas.

Como segundo reproche alega una infracción al artículo 132 inciso 13° del Código Tributario, en cuanto encuentra que el juez no da razones suficientes para concluir que las asesorías cuestionadas constituyen gastos necesarios para producir la renta, infringiendo el deber de fundamentación de toda sentencia.

Finalmente sostiene que el juez se equivoca al acceder a la procedencia de la disminución del agregado de la corrección monetaria de inversiones en otras sociedades solicitada por el reclamante. Sobre ello afirma que el juez yerra al estimar, que: “(…) si bien el activo debía reajustarse por estar incorporado en el balance al cierre del ejercicio, su efecto es cero (…)”, ya que el activo no monetario consistente en la inversión en Cerro Alegre Limitada que fue asignado en un proceso de división, no se cumplió por la contribuyente con la confección del Balance y la Renta Líquida Provisoria que debían reflejar, dicho ajuste, no existiendo en consecuencia un error en el agregado. Añade que el contribuyente no aplicó los criterios establecidos en la Ley N°20.780 que establece que, desde el 01 de enero de 2015, para efectos de la división se considerarán los valores tributarios de los activos y pasivos asignados; y el porcentaje que ellos representen del capital propio tributario al momento de la división, servirá de base para la asignación del registro FUT y de la RLI provisoria determinada. Así, en el caso del registro FUT, la asignación de utilidades la efectuó sobre la base del porcentaje del patrimonio financiero de la sociedad dividida (15,9378%) y no en base al porcentaje del capital propio tributario. Afirma que el contribuyente no efectuó la determinación de la renta líquida provisoria a la fecha de división, declarando como propia el 100% de la renta líquida imponible determinada al 31.12.2015, y consecuentemente con lo anterior, Inversiones Fedro Ltda., no presentó declaración de impuestos F22 por al AT 2016. la inversión en Cerro Alegre Limitada que permaneció como activo en Cerro Concepción hasta el 28 de diciembre de 2015, correspondiendo el ajuste por corrección monetaria hasta esta fecha, en el evento de que hubiese cumplido con la obligación de asignar los activos y pasivos en aquella proporción del capital propio tributario a la nueva sociedad que nace de la división y calcular la renta líquida provisoria. Concluye que la no presentación de la RLI provisoria de división tiene como consecuencia el rechazo del ajuste de corrección monetaria de inversiones en otras sociedades –Inversiones Cerro Alegre Limitada-, ya que justamente la reclamante al efectuar la división no la realizó conforme a lo indicado en la Ley N°20.780, esto es, a valores tributarios –por el contrario, la realizó a valores financieros-, lo que trae como consecuencia que la división efectuada transgrede flagrantemente el principio de legalidad, en especial lo preceptuado en la Ley sobre Impuesto a la Renta, pasando a validar la sentencia reorganizaciones empresariales efectuadas al margen de la legalidad.

4°) Que, para resolver acertadamente el recurso resulta necesario consignar los siguientes hechos:

a) La contribuyente reclamante se encuentra afecta al Impuesto de Primera Categoría, debe declarar su Renta Efectiva sobre la base de Contabilidad Completa y determina su Renta Líquida Imponible según las normas de los artículos 29 al 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

b) Con fecha 29 de marzo del año 2016, la Sociedad de Inversiones Cerro Concepción Limitada (SICC), informó al Servicio de Impuestos Internos la materialización de una reorganización, consistente en la división de la sociedad subsistiendo ésta y naciendo una nueva sociedad denominada Inversiones Fedro Limitada, RUT 76.549.662-4.

c) Con fecha 16 de mayo del año 2016, la Sociedad de Inversiones Cerro Concepción Limitada informó al Servicio de Impuesto Internos, la fusión por incorporación con la Sociedad Inversiones Cerro Alegre Limitada, siendo la sociedad subsistente Inversiones Cerro Concepción Limitada.

d) Con fecha 10.05.2017 el Servicio de Impuestos Internos emitió notificación N°548, solicitando antecedentes, a la que dio respuesta la sociedad reclamante.

e) Con fecha 28.06.2017 el Servicio de Impuestos Internos emitió notificación N°753, solicitando antecedentes, a la que también dio respuesta la sociedad reclamante.

f) Con fecha 16.08.2018 el Servicio de Impuestos Internos requirió a la contribuyente reclamante mediante notificación N°731, solicitando antecedentes, a la que también dio respuesta la sociedad reclamante subiendo antecedentes al expediente electrónico abierto al efecto.

g) Con fecha 24.04.2019, el Servicio de Impuestos Internos, practicó Citación N°23 notificada por cédula con fecha 29.04.2019, a la que dio respuesta la sociedad reclamante con fecha 28.06.2019, previa prórroga de 1 mes autorizada por el Servicio.

h) Con fecha 28.08.2019, el Servicio de Impuestos Internos emitió las Liquidaciones N°57, N°58 y N°59 a la sociedad de Inversiones Cerro Concepción Limitada, correspondientes a los AT 2016 y 2017, las que contienen la pretensión fiscal por concepto de impuesto único y de impuesto de primera categoría por un valor total de $3.637.412.010, incluido reajustes e intereses. Con esa misma fecha y en forma paralela el Órgano Fiscal emitió la RES.EX.17.100 N°149/2019, en virtud de la cual se ordena la modificación de las bases imponibles del impuesto de primera categoría general y en carácter de único respecto del periodo de término de giro de la Sociedad Cerro Alegre Ltda. absorbida por la reclamante. Además, en este acto administrativo se modifican los registros de Renta Líquida Imponible y Fondo de Utilidades Tributarias producto de la modificación anterior, finalmente, la resolución señala que como resultado de su respuesta a la Citación N°23, se le otorga a la reclamante una devolución de impuestos como continuadora legal de Cerro Alegre Ltda.

i) Que con fecha 14.10.2019, la contribuyente reclamante, presentó recurso de Reposición Administrativa Voluntaria, el que fue denegado mediante Resolución Exenta N°110.361 de fecha 24.01.2020.

5°) Que del mérito de los escritos de reclamo y contestación, la interlocutoria de prueba y el contenido de las apelaciones, es posible concluir que lo que cabe determinar a esta Corte es si correspondía, como lo decidió el juez de la instancia deducir como gastos necesarios para producir la renta las partidas relacionadas con los gastos en Asesorías del AT 2016 y AT 2017 y, además, si procede dar lugar a la solicitud de de la reclamante de disminución del agregado de la corrección monetaria de inversiones en otras sociedades del AT 2016.

6°) Que para dilucidar la primera cuestión planteada es necesario recordar que el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta dispone en su párrafo primero: “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla, entendiendo por tales aquellos que tengan aptitud de generar renta, en el mismo o futuros ejercicios y se encuentren asociados al interés, desarrollo o mantención del giro del negocio, que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30°, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. No se deducirán los gastos incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio o empresa, de los de los cuales se aplique la presunción de derecho a que se refiere el literal iii) del inciso tercero del artículo 21 y la letra f), del número 1°, del artículo 33, como tampoco en la adquisición y arrendamiento de automóviles, station wagons y similares, cuando no sea éste el giro  habitual, y en combustible, lubricantes, reparaciones, seguros y, en general, todos los gastos para su mantención y funcionamiento. No  obstante, procederá la deducción de los gastos respecto de los vehículos señalados, cuando el Director, mediante resolución fundada, lo establezca por cumplirse los requisitos establecidos en la primera parte de este inciso.”

7°) Que la Corte Suprema en los autos 14.771-2014, ha indicado cuáles son los requisitos para calificar un gasto en la categoría establecida en el referido artículo 31, a saber<<<<<<<<.

a) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose que son aquéllos los de carácter inevitable u obligatorio respecto del giro del negocio considerando no sólo la naturaleza del negocio, sino que también hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir renta del ejercicio anual, cuya Renta Líquida Imponible se está determinando.

b) Que correspondan a desembolsos pagados o adeudados.

c) Que se encuentren respaldados o justificados fehacientemente con la documentación correspondiente a fin de probar su naturaleza, necesidad, efectividad y monto, con los medios probatorios que disponga el contribuyente, pudiendo el SII impugnarlos, si por razones fundadas no se estimaren justificados.

d) Que correspondan al período en que se está́ determinando la renta.

e) Que pertenezcan al giro de la empresa, negocio o actividad que se desarrolla.

f) Que no se trate de gastos que la ley declare como “no deducibles”.

g) Que no se encuentren ya rebajados como Costo Directo, de acuerdo con el artículo 30 de la Ley de Impuesto a la Renta.

8°) Que en el presente caso el cumplimiento de ninguno de estos requisitos han sido cuestionado por el Servicio reclamado, el que funda sus cuestionamientos, principalmente con la forma de pago estipulada en los contratos y en las vinculaciones que pudieran tener los prestadores de las asesorías con quienes forman parte, en alguna calidad de las empresas que componen el Holding al que pertenece la sociedad reclamante, exigiendo, además el Servicio un requisito no establecido en la Ley como lo es no la necesidad del gasto, sino lo que denomina “necesariedad” del gasto, atendido a que ya existían asesorías prestadas en forma individual a empresas del mismo grupo económico.

9°) Que como bien lo refiere el fallo apelado en su considerando 20, la finalidad del artículo 21 es evitar los retiros encubiertos al margen de las normas de tributación y no cuestionar decisiones empresariales, menos en casos como el de autos en el que, según se señaló por los intervinientes que concurrieron a estrados, se estaba preparando una transacción de miles de millones de dólares.

10°) Que, esta Corte comparte los fundamentos 23 a 25 del fallo en alzada, en cuanto a que los gastos se encuentran formalmente acreditados con la documentación que los justifica y que, si lo que pretendía el órgano revisor (SII) era cuestionar la efectividad de los gastos y una rebaja injustificada o falsa de la base imponible, advirtiendo en ello una posible elusión, lo legal era seguir el procedimiento contenido en el artículo 4° bis y siguientes del Código Tributario, lo que en la especie no ocurrió.

11°) Que en lo concerniente al rechazo de la solicitud de modificación de determinación de costos, gastos y desembolsos imputables a ingresos no renta, rentas exentas, rentas de impuesto de primera categoría en carácter de único y gastos de utilización común para el at 2016, cabe considerar que para sustentar su petición la reclamante propone una metodología para su cálculo, como dice el fallo, confusa y contradictoria, en cuanto en primera instancia acepta el porcentaje en conjunto o global establecido para los ingresos no renta de 32,77%, para posteriormente establecer un porcentaje individual de 1,12% desconociendo el primer cálculo, todo lo cual condujo al juez a su rechazo, lo que esta Corte comparte plenamente.

12°) Que, finalmente en lo que concierne a la procedencia de la disminución del agregado de la corrección monetaria de inversiones en otras sociedades solicitada por el reclamante cabe recordar que el tribunal en el fundamento 35° de la sentencia dio por establecidos los siguientes hechos:

a) Que con fecha 28 de diciembre de 2015, la Sociedad de Inversiones Cerro Concepción Limitada, realiza una reorganización, consistente en la división de la sociedad subsistiendo ésta y naciendo una nueva sociedad denominada Inversiones Fedro Limitada, RUT 76.549.662-4, a la cual asigna el activo consistente en la inversión en la sociedad denominada Inversiones Cerro Alegre Limitada.

b) Que con fecha 30 de diciembre del año 2015, la Sociedad de Inversiones Cerro Concepción Limitada, realiza una reorganización, consistente en la fusión por incorporación con la Sociedad Inversiones Cerro Alegre Limitada, siendo la sociedad subsistente Inversiones Cerro Concepción Limitada.

c) Que en la determinación de la renta líquida imponible del AT 2016, la sociedad reclamante determina un agregado de $1.212.447.331, por concepto de corrección monetaria en cuentas de activo, específicamente, en inversiones de otras sociedades, entre las que se encontraba la inversión en Sociedad Inversiones Cerro Alegre Limitada.

d) Que con fecha 24.04.2019, el Servicio de Impuestos Internos, practicó Citación N°23 notificada por cédula con fecha 29.04.2019, a la que dio respuesta la sociedad reclamante con fecha 28.06.2019, solicitando rectificar el agregado a la renta líquida imponible del AT 2016, por concepto de corrección monetaria en otras sociedades de un monto de $1.212.447.331, a un monto de $ 206.857.959, toda vez que, a su juicio no se debió considerar a la Sociedad Inversiones Cerro Alegre para ese ajuste de corrección monetaria.

e) Que con fecha 28.08.2019, el Servicio de Impuestos Internos emitió las Liquidaciones N°57, N°58 y N°59 a la sociedad de Inversiones Cerro Concepción Limitada, correspondientes a los AT 2016 y 2017, las que pretenden cobrar impuestos por concepto de impuesto único y de impuesto de primera categoría por un valor total de $3.637.412.010, incluido reajustes e intereses.

f) Que en página 36 de hoja de trabajo de Liquidaciones N°57, N°58 y N°59, el Servicio de Impuestos Internos rechaza solicitud de la empresa reclamante referida a disminuir el agregado de corrección monetaria de las inversiones en otras sociedades, fundado en que la inversión en Sociedad de Inversiones Cerro Alegre se mantuvo hasta diciembre de 2015 en Sociedad Cerro Concepción, fecha en la cual se divide esta última, aportando a la nueva sociedad esta inversión. Agregando a mayor abundamiento, que el contribuyente no efectúo RLI provisoria de división, declarando todo el resultado tributario la sociedad Inversiones Cerro Concepción Limitada.

g) Que el porcentaje de variación de IPC, para inversiones realizadas o adquiridas en diciembre de 2015 (periodo comprendido entre el último día del mes anterior al de adquisición y el último día del mes anterior al del balance), es de un 0%, para la declaración de renta del AT 2016.

13°) Que sobre la base de esos hechos el sentenciador decidió acoger el reclamo en esta parte teniendo presente los siguientes argumentos:

a) Que se debe descartar el fundamento alegado por el Servicio, en cuanto a que la no presentación de la RLI provisoria de división puede tener como consecuencia el rechazo del ajuste por efecto de corrección monetaria de inversiones en otras sociedades, toda vez, que lo discutido en autos es determinar si al cierre del balance del año comercial 2015 de la Sociedad Inversiones Cerro Concepción Limitada, se encontraba vigente la inversión en Sociedad de Inversiones Cerro Alegre, y en la afirmativa, qué porcentaje de ajuste corrección monetaria correspondía aplicar, no siendo discutido el procedimiento de reorganización empresarial (división y posterior fusión) ni los antecedentes que sustentan estos.

b) Que, en segundo lugar y tomando en consideración lo establecido por la doctrina, es necesario confirmar qué son los activos no monetarios existentes al final del ejercicio, los que se deben someter al ajuste de corrección monetaria.

c) Que, en tercer lugar, y conforme lo establece la normativa legal, vigente a la fecha de la declaración de impuestos, estos activos no monetarios consistentes en inversiones en otras empresas debían ajustarse por el porcentaje de variación de IPC, en el periodo comprendido entre el último día del mes anterior al de adquisición y el último día del mes anterior al del balance.

d) Que el activo consistente en la inversión en la sociedad denominada Inversiones Cerro Alegre Limitada, estuvo dentro del patrimonio de la empresa reclamante en dos periodos durante el año 2015: El primer periodo, desde el inicio del ejercicio comercial del año 2015 hasta el 28 de diciembre de 2015 (producto de la división y aporte a la Sociedad Inversiones Fedro Limitada); y el segundo, corresponde al periodo entre el 30 de diciembre de 2015 al 31 de diciembre de 2015 (producto de la fusión por incorporación con la Sociedad Inversiones Cerro Alegre Limitada, siendo la sociedad subsistente Inversiones Cerro Concepción Limitada).

e) Que el activo no monetario consistente en la inversión Cerro Alegre Limitada, debió ser sujeto a corrección monetaria por la variación del IPC entre el último día del mes anterior al de adquisición y el último día del mes anterior al del balance, la que para estos efectos arroja una variación de un 0%, toda vez que la fecha de adquisición o incorporación del activo fue el 30 de diciembre de 2015.”

14°) Que tales argumentos resultan suficientes tanto para sustentas la decisión adoptada por el Juez de primer grado y que esta Corte comparte, cuanto para dar cumplimiento al deber de fundamentación que el Servicio de Impuestos Internos echa en falta.

15°) Que los documentos acompañados en esta instancia, consistentes en Formulario 21. Giro SII, pagado por SICC SpA, derivado de las partidas no acogidas por el TTA, respecto de las liquidaciones 57 a 59 de 2020, discutidas en esta instancia por la suma de $ 985.373.757. y comprobante de transacción de la TGR, que a da cuenta del pago efectuado por la sociedad reclamante, en nada alteran lo concluido.

Por estas consideraciones y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 148 del Código Tributario y 186 del Código de Procedimiento Civil, se confirma la sentencia de quince de diciembre de dos mil veintidós, pronunciada en los autos RIT GR-14-00026-2020, del Tribunal Tributario y Aduanero de Valparaíso.

Regístrese, comuníquese, notifíquese y archívese.

N° Tributario Y Aduanero-4-2023.

No sujeta a anonimización.

Redacción de la Ministra Sra. Figueroa.

No firma el Abogado Integrante Sr. Morales no obstante haber concurrido a la vista y acuerdo de la causa, por no integrar en el día de hoy.