Santiago, veintinueve de octubre de dos mil veinte.

VISTOS:

En estos autos rol Nº 12.204-2018, se ha tramitado un procedimiento de reclamación tributaria, en el que la parte reclamante Airolite S.A., en lo principal de sus presentación de fojas 311, dedujo recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia de veintiocho de febrero de dos mil dieciocho, que se lee a fojas 309, dictada por la Corte de Apelaciones de Santiago.

El citado fallo, confirmó la sentencia de primer grado, de fecha tres de agosto de dos mil diecisiete, escrita a fojas 238, pronunciada por el Segundo Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, por la que se rechazó el reclamo deducido en contra de la Resolución Exenta N° 65 , de 26 de mayo de 2012, dictada por el Servicio de Impuestos Internos (en lo sucesivo S.I.I.), que negó lugar a devolución solicitada por el contribuyente por concepto de pagos provisionales por utilidades absorbidas por un moto $ 63 millones, correspondiente al año tributario 2011.

A fojas 364, se dispuso traer los autos en relación.

CONSIDERANDO:

PRIMERO: Que en su arbitrio de nulidad sustancial la reclamante denuncia como infringidos, en primer término, los artículos 21 , 22 , 59 , 63 , 64 y 200 , todos del Código Tributario; 19 y 20 del Código Civil, en relación con los artículos 3 , 13 , 53 y 61 , todos de la Ley N° 19.880, vinculados a su vez con los artículos 17 y 21 del Código Tributario y 29, 30, 31 inciso primero, y N°3 y 5 ° , 65 y 69 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Al efecto, refiere que Servicios de Impuestos Internos estaba inhibido de exigirle a la sociedad reclamante que pusiera a disposición documentos y antecedentes que se encuentran fuera de los plazos de prescripción de la acción fiscalizadora en los términos previstos en los artículos 17 , 63 y 200 del Código Tributario -tres años, ampliables por tres meses más, contados desde la citación del contribuyente-.

Razona que de haberse efectuado una correcta interpretación de los preceptos legales citados -a la luz de lo dispuesto en el artículo 19 y 20 del Código Civil-, se habría concluido que el S.I.I. estaba inhibido para requerirle a la sociedad reclamante los libros contables y documentación de respaldo que excedieran el plazo de tres años desde la fecha de la presentación de la declaración objetada.

Argumenta que, por lo demás, nadie puede actuar válidamente en contra de sus propios actos, por lo que, habiendo el S.I.l. conciliado el valor de costo del activo fijo y autorizado las devoluciones de impuestos solicitadas por los años tributarios 2002, 2004 y 2005 y, además, reconociendo y aceptando la procedencia de la deducción a la renta líquida imponible la cuota anual de depreciación correspondiente al bien raíz construido por la sociedad impugnante, no existe fundamento legal alguno para rechazar y desconocer el costo del activo fija enajenado en el año 2010.

SEGUNDO: Que, como segundo grupo de normas vulneradas, se invocan por el impugnante los artículos 132 , incisos 14 ° y 15 ° , del Código Tributario; 47, 719, 1699, 1700 y 1712, todos del Código Civil; 342 N° 2 , 346 N° 3 , 426 en relación con el 427 , todos del Código de Procedimiento Civil, y todos ellos en vinculación con los artículos 29 , 30 , 31 N° 5 , 32 a 33 y 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, especialmente con el N° 3 del artículo 31 del cuerpo legal referido.

Sobre el particular sostiene que el tribunal de segundo grado no se hizo cargo de examinar ni valorar la totalidad de la prueba instrumental allegada al juicio, no tachada de falta de integridad o de falsedad ni por la contraria, dando preferencia a la contabilidad, además de vulnerar el principio en virtud del cual la autoridad tributaria está impedida de ir en contra de sus propios actos administrativos, ya que habiendo validado el monto y la procedencia del gasto de depreciación -lo que importaba conciliar el valor del activo fijo-, le estaba prohibido en el año tributario 2011 volver a exigir la acreditación del costo.

Arguye que la repartición pública reclamada estaba limitada desde una doble perspectiva, primero porque la construcción del activo fijo se encontraba más allá del plazo de prescripción del artículo 200 del Código Tributario, inclusive aplicando el plazo extraordinario y; segundo, porque el costo del activo fijo y del gasto de depreciación había sido objeto de un procedimiento de fiscalización dentro del cual la contribuyente demostró mediante contabilidad fidedigna el costo de construcción de la Planta Airolite y de la depreciación.

Finaliza solicitando que se acoja el recurso y se anule la sentencia impugnada, dictándose una de reemplazo por la que se que dé lugar, en parte, al reclamo de autos en los términos de tener por acreditada la pérdida tributaria originada en la venta del bien raíz (activo fijo) realizada en el año comercial 2010, ascendente a un monto de $ 847.132.584.

TERCERO: Que para una acertada decisión del presente recurso, es necesario tener en consideración que la problemática a resolver por esta Corte dice relación con dilucidar si el órgano fiscalizador de los tributos, en la determinación la pérdida tributaria declarada por la reclamante, se encontraba en condiciones de fiscalizar a la sociedad reclamante una vez transcurrido el plazo de prescripción contemplado en el artículo 200 del Código Tributario y si, por otra parte, al exigir la acreditación fehaciente de la misma, procedió en contra de sus actos propios.

CUARTO: Que para un mejor entendimiento de las causales de nulidad sustancial, que se explicitarán más adelante, resulta preciso señalar cuales son los antecedentes de la presente causa:

1.- Que, mediante la Resolución Exenta N° 65 , de 26 de mayo de 2012 el Servicio de Impuestos Internos, negó lugar a la devolución solicitada por el contribuyente por concepto de pagos provisionales por utilidades absorbidas por un moto $ 63 millones, correspondiente al año tributario 2011, teniendo en consideración para ello que la pérdida generada por la venta de un activo fijo durante el año comercial 2010, y que habría ascendido a la suma de $ 847.132.584 - inmueble ubicado en Av. Eduardo Frei Montalba 4251 , comuna de Conchalí- no se encontraría justificada, en cuanto el contribuyente sólo aportó documentación desde el año comercial 2000 en adelante, pese a que el inmueble fue adquirido en 1991.

2.- Que, con fecha 26 de octubre la contribuyente dedujo reclamación en contra de la ya citada resolución, basada en las mismas argumentaciones vertidas en el arbitrio en estudio.

3.- Que los sentenciadores del grado rechazaron el reclamo, teniendo presente para ello que la sociedad reclamante no cumplió con los requisitos exigidos por el legislador para acreditar la procedencia de los gastos invocados para el año tributario 2011, en especial la conformación del costo del inmueble enajenado en año comercial 2010.

QUINTO: Que, para resolver el asunto controvertido, es preciso señalar, en primer término, que el inciso primero del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta (en adelante LIR), establece cuáles son los requisitos generales que debe cumplir todo gasto para ser rebajado de la renta líquida imponible, a saber:

1) Que el gasto se relacione directamente con la actividad;

2) Que tenga la calidad de necesario para producir la renta;

3) Que se encuentre efectivamente pagado o adeudado en el ejercicio correspondiente; y 4) que se acredite o justifique fehacientemente ante el Servicio.

A su vez, el inciso primero del artículo 31 N° 3 de la LIR, dispone que la renta líquida se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados, en especial, las pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se refiere el impuesto, siendo precisamente dicha norma la que en definitiva permite que los contribuyentes, por la vía del gasto, puedan rebajar de su renta líquida imponible las pérdidas que la empresa haya sufrido en el ejercicio comercial correspondiente.

La disposición precedentemente citada, además, otorga el carácter de pago provisional al impuesto de primera categoría asociado a las utilidades acumuladas que resulten absorbidas por la imputación de la pérdida tributaria y, hace aplicables las disposiciones de los artículos 93 al 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, para efectos de su reajustabilidad, imputación y devolución.

SEXTO: Que, del análisis realizado en el motivo que antecede, se desprende que para tener derecho a solicitar el crédito por pagos provisionales por utilidades absorbidas, las utilidades que resulten absorbidas deben haber pagado el impuesto de primera categoría y que la pérdida debe estar bien determinada de conformidad a lo dispuesto en el artículo 31 de la LIR, debiendo acreditarse esta última, mediante contabilidad completa, lo cual es fundamental debido a la especial naturaleza del gasto que se invoca por el contribuyente, que importa una secuencia de operaciones llevadas a cabo durante los períodos involucrados.

SÉPTIMO: Que, como ya ha tenido oportunidad de señalarlo este tribunal en anteriores fallos -entre otros en los pronunciamientos Roles N° 40.527-2016, de 03 de mayo de 2018 y N° 7144-2010, de 17 de enero de 2013-, la circunstancia de que los antecedentes hechos valer como pérdida tributaria correspondan a períodos supuestamente amparados por la prescripción, no acarrea como consecuencia necesaria que el Servicio de Impuestos Internos se encuentre impedido de ejercer sus atribuciones en relación a ejercicios tributarios posteriores no afectados por ella, aunque para dicha revisión sea necesario recurrir a antecedentes fundantes de los correspondientes a los años previos.

En consecuencia, el Servicio no está imposibilitado de corregir las bases imponibles declaradas en ejercicios tributarios en cuya conformación inciden antecedentes de hecho contenidos en declaraciones de años anteriores (pérdidas), en relación a los cuales la actividad fiscalizadora se encontraría extinguida por la prescripción, toda vez que tales antecedentes son invocados como un gasto, al amparo del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, por lo que el Servicio de Impuestos Internos está facultado para exigir que ellos sean acreditados fehacientemente, lo que le permite revisar y controlar que los egresos que se imputan en cuanto al establecimiento de un impuesto vigente se encuentren justificados, sin que por ello se entienda que se ejercen facultades fiscalizadoras para revisar y liquidar diferencias impositivas de periodos tributarios anteriores.

OCTAVO: Que, por lo demás, cabe señalar que ha sido la propia sociedad contribuyente quien ha invocado en su favor una pérdida que tiene su origen en la enajenación de un activo fijo, a saber, un inmueble de su propiedad, cuyo costo tiene su origen en años cuya revisión exceden los plazos de prescripción -en la especie desde el año 1991 en adelante-, facultando con su actuar a la Administración para que le solicitará los antecedentes pertinentes, a fin de verificar si dicha pérdida constituye un gasto real y efectivo y si se encuentra debidamente respaldada.

En el mismo sentido, carece de relevancia que el S.I.I. haya, en el tiempo intermedio, conciliado el valor del activo fijo y autorizado las devoluciones de impuesto solicitadas por el contribuyente para los años tributarios 2002, 2004 y 2005, puesto que, como ya se señaló, el gasto que se pretende deducir por la reclamante, importa una secuencia de operaciones llevadas a cabo durante un prolongado período de tiempo, las que necesariamente debieron ser respaldadas ante el órgano fiscalizador de los tributos, mediante la aportación de los antecedentes contables que permitieran determinar el costo del activo, lo cual resultaba indispensable para determinar el importe de la pérdida generada con la venta del inmueble de que se trata.

Por todo lo anteriormente expuesto y razonado, en opinión de esta Corte, el S.I.I. no ha vulnerado las normas de prescripción consagradas en el Código Tributario, ni ha obrado en contra de sus actos propios, razón por la cual tales alegaciones serán rechazadas.

NOVENO: Que, en consecuencia, para la justificación de la pérdida y, consecuencialmente, de la devolución de los pagos provisionales por utilidades absorbidas impetrados, la contribuyente debió acreditar el cumplimiento de todos los requisitos exigidos por el artículo 31 de la Ley de la Renta para permitir establecer que la pérdida generada por la venta de su activo fijo ¿sea cual fuese su forma determinación¿ se produjo por razones inevitables y obligatorias, lo que en la especie no ha sucedido, por lo que, habiéndose efectuado por los jueces del fondo una correcta aplicación de la normativa atinente al caso en estudio, y no configurándose, en consecuencia, los errores de derecho pretendidos por la recurrente, el recurso será desestimado.

Y visto, además, lo dispuesto en los artículos 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, SE RECHAZA el recurso de casación en el fondo deducido por el reclamante en lo principal de su escrito de fojas 311, en contra la sentencia de veintiocho de agosto de dos mil dieciocho, dictada por la Corte de Apelaciones de Santiago, que rola a fojas 309 de autos.

Acordada con el voto en contra del ministro señor Künsemüller, quien estuvo por acoger el recurso de casación y anular, en consecuencia, el fallo impugnado, haciendo lugar al reclamo de la contribuyente, basado en los siguientes razonamientos:

PRIMERO: Que, el reclamante ha solicitado que se tenga por acreditada la pérdida tributaria originada en la venta del bien raíz que individualiza como activo fijo, realizada en el año comercial 2010, cuyo monto asciende a $847.132.584, requiriendo del SII la devolución correspondiente, que ha sido denegada.

SEGUNDO: Que, a juicio de quien disiente, la entidad fiscalizadora no ha podido exigir legalmente al contribuyente -como lo hace- que acredite en el año 2012 el costo de un activo fijo -inmueble construido hace más de doce años- acompañando documentos anteriores al año 2000, en atención a que la facultad inspectiva y fiscalizadora del SII -que incluye, obviamente, el examen de documentos y otras pruebas- está sujeta a los estrictos límites temporales fijados por el art. 200 del Código Tributario, límites que en este caso se pretenden sobrepasar, sosteniendo, al parecer, que el requerimiento de justificación puede extenderse ad eternum hacia el tiempo pasado. Este criterio pone en abierto entredicho el principio de certeza jurídica, cuya vigencia en el ámbito administrativo nadie discute y que representa la base y finalidad de la prescripción como institución del derecho.

Si bien tratándose de las pérdidas de arrastre, este tribunal ha aceptado en ciertos casos que el ente fiscal pueda remontar su labor a períodos que exceden los señalados límites, no se dan en la especie -atendido el tema específico de valorización de un inmueble- las condiciones que han permitido esas decisiones excepcionales.

TERCERO: Que, sin perjuicio de lo anterior, que conduce a desestimar los argumentos del SII, también lleva al mismo resultado, la circunstancia de haber validado el SII durante varios periodos anteriores al cuestionado, diversas declaraciones de impuestos presentadas por el contribuyente, que incluyeron el gasto por concepto de depreciación del inmueble de que se trata. Esas validaciones -validar es dar fuerza o firmeza a una cosa, hacerla válida - son, a no dudarlo, actos administrativos dotados -como señala el recurrente- de legalidad y poder de ejecución, y no pueden, por ende, ser ignorados o desoídos.

CUARTO: Que, cabe suponer -racionalmente- que esas aceptaciones precedentes del valor fueron la culminación de un estudio y análisis detenido por parte del órgano fiscalizador, sobre la base de los antecedentes entregados para su evaluación.

Que, la doctrina especializada apunta que las actuaciones precedentes de la administración pueden generar en los administrados la confianza de que se operara de igual manera en situaciones semejantes. (Díez Sastre, El precedente administrativo, fundamentos y eficacia vinculante, Marcial Pons, 2008, pp. 375-376). Los autores le asignan un carácter vinculante a las actuaciones precedentes de la administración fundamentalmente con base en el principio de igualdad, así como los principios de interdicción de la arbitrariedad y seguridad jurídica (Massone, Principios de Derecho Tributario , T. I , Thomson Reuters , 2016 , p . 452).

QUINTO: Que, la confianza legítima de los particulares en las exteriorizaciones de la voluntad administrativa, ha adquirido reconocimiento en prácticamente todos los sistemas administrativos, ligada en algunos sistemas a la buena fe, en otros, a las legítimas expectativas (Massone, cit., p. 454).

Que, en cuanto concierne a nuestro ordenamiento jurídico, los especialistas deducen el principio de confianza legítima de los principios constitucionales del Estado de Derecho (arts. 5, 6 , 7 y 8 de la CPR) y de seguridad jurídica (art. 19 nro. 26 CPR) (Massone, cit., p. 454).

Que, la tutela jurídica de la confianza legítima encuentra también apoyo en la doctrina de los actos propios, que se suele expresar con el aforismo venire contra factum proprium non valet. Esto significa que no es admisible otorgar efectos jurídicos a una conducta que se plantea en contradicción flagrante con un comportamiento anterior del mismo sujeto (Corral, La raíz histórica del adagio venire contra factum proprium non valet , en Cuadernos de Extensión Jurídica, Universidad de los Andes, 18, 2010).

Que, refiriéndose a la doctrina mencionada, Fueyo sostiene que ella es una de las expresiones del principio general de la buena fe, que tiene tal riqueza connatural, que se ha venido aplicando por siglos sin necesidad de una norma positiva que lo consagre (Instituciones de Derecho Civil Moderno, Editorial Jurídica, 1990, pp. 308-309).

Que, la doctrina de los actos propios cobra especial relevancia en un conflicto entre Administración y administrado, y ha sido acogida por esta Corte Suprema en varios pronunciamientos, entre los que destaca el Rol 11.884-14 (tributario).

SEXTO: Que, en consecuencia, por todo lo razonado, deben tenerse por justificados los errores de Derecho que denuncia la recurrente y fundamentan su libelo.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Dahm y de la disidencia, de su autor.

Nº 12.204-2018 Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C., Manuel Antonio Valderrama R., Jorge Dahm O., y Leopoldo Llanos S.

No firma el Ministro Sr. Valderrama, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar con permiso.

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