Santiago, veintisiete de octubre de dos mil veinte.

VISTOS:

En estos autos rol Nº 12.273-2018, se ha tramitado un procedimiento tributario sancionatorio, en que la parte denunciante del Servicio de Impuestos Internos (en adelante S.I.I.), en lo principal de su presentación de fojas 104, dedujo recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia de treinta de abril de dos mis dieciocho, que se lee a fojas 101, dictada por la Corte de Apelaciones de Concepción.

El citado fallo revocó parcialmente la sentencia de primer grado, de fecha veintiuno de noviembre de dos mil diecisiete, escrita a fojas 35, pronunciada por el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Bío-Bío, absolviendo a la sociedad denunciada, Chandía, Flores, Fuentealba y Compañía limitada, de la infracción descrita y sancionada en el inciso 1 ° del N° 4 del artículo 97 del Código Tributario, además de desestimar la aplicación de las agravantes contempladas en el artículo 107 numerales 4 y 7 del mismo cuerpo normativo, manteniendo la sanción por la conducta prevista y penada en el inciso 2 ° del N° 4 del artículo 97 del Código Tributario, con declaración que se reduce la multa aplicada al equivalente al ciento cincuenta por ciento de los impuestos evadidos.

A fojas 120, se trajeron los autos en relación.

CONSIDERANDO:

PRIMERO: Que en su arbitrio de nulidad sustancial el Servicio de Impuestos Internos, denuncia como infringidos, en primer término, el artículo 97 N° 4 , inciso 1 ° , del Código Tributario, en relación con el artículo 74 del Código Penal Al efecto, refiere que los dos tipos penales contemplados en el artículo 97 N° 4 del Código Tributario, consultan diferencias sustanciales en cuanto a su contenido y a sus consecuencias jurídicas. Así -expone el impugnante-, la conducta que sanciona el inciso segundo de la norma tantas veces citada, a cuya aplicación exclusiva se ciñeron los jueces, atañe a los contribuyentes que realicen negociaciones mercantiles gravadas con el impuesto al valor agregado y que lleven a cabo una maniobra dolosa específica, consistente en aumentar el verdadero valor de los créditos fiscales y hacerlos valer contra el débito fiscal determinado, disminuyendo de esa forma la cuantía a enterar efectivamente en arcas fiscales por concepto de IVA. El inciso primero, en cambio, plantea la hipótesis que el contribuyente utiliza un procedimiento contable para inducir a la liquidación de impuesto inferior al que corresponde, u otras actividades dolosas destinadas a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones comerciales ejecutadas.

Refiere que el razonamiento esgrimido en la sentencia de segunda instancia, lleva a la ilógica conclusión que la infracción del artículo 97 N° 4 , inciso primero , del Código Tributario, sería aplicable a otra clase de contribuyentes, por lo que debe entenderse que la infracción señalada, procedería respecto de aquellos que no sean contribuyentes del impuesto al valor agregado, limitando su campo de acción exclusivamente a contribuyentes del impuesto a la renta, lo que no resulta razonable.

SEGUNDO: Que, como segundo grupo de normas vulneradas, se invocan por el impugnante los artículos 107 N° 3 , 4 y 7 del Código Tributario, precepto que regula las circunstancias modificatorias de responsabilidad penal en materia tributaria, en relación con el artículo 63 del Código Penal.

Sobre el particular sostiene que no hay discusión respecto de que la sociedad denunciada actuó con dolo, sino que lo debatido es cuál fue la magnitud de la malicia empleada, toda vez que es distinto aumentar un mes los créditos fiscales a hacerlo por más de seis meses como se acreditó en autos respecto de la contribuyente, por lo que el argumento de que en este caso el dolo es parte integrante del delito no está en discusión, debido a que la norma no se refiere a eso, sino que se va a considerar como agravante en el evento que fuese de tal magnitud el dolo empleado (como lo es en el presente caso), que produzca el efecto requerido por la norma.

Finaliza solicitando que se acoja el recurso y se anule la sentencia impugnada, dictándose una de reemplazo por la que se revoque el fallo de segunda instancia y, como consecuencia de ello, se confirme el Acta de Denuncia N° 1 en todas sus partes, esto es, condenando a la contribuyente como autora de las infracciones previstas en el artículo 97 N° 4 , incisos 1 ° y 2 °, con las agravantes invocadas en la misma.

TERCERO: Que respecto de la segunda causal de nulidad sustancial interpuesta por la recurrente, es necesario referir que de la lectura del arbitrio se infiere que lo reclamado por el S.I.I. es el hecho de no haberse aplicado, por los juzgadores de la instancia, las circunstancias agravantes contempladas en los numerales 3 , 4 y 7 del artículo 107 del Código Tributario.

Pues bien, resulta evidente que tal pretensión no dice relación alguna con la aplicación errónea de la norma antes citada, sino que más bien alude a la interpretación que los jueces del grado, en ejercicio de sus atribuciones privativas, dieron a los hechos que podrían o no configurar las circunstancias agravantes contenidas en ellas, lo que por cierto excede de los márgenes de la causal en comento, la que por lo mismo será desestimada.

Así, por lo demás, lo ha sostenido esta Corte con anterioridad, entre otros, en el pronunciamiento Rol N° 26.855-2018, de fecha 13 de diciembre de 2018.

CUARTO: Que, una vez despejado lo anterior, y para una acertada decisión de la primera causal de casación en el fondo, es necesario tener en consideración que la problemática a resolver por esta Corte dice relación con determinar si la conducta atribuida a la sociedad denunciada se enmarca en los dos tipos sancionatorios contenidos en el artículo 97 N° 4 del Código Tributario -como lo pretende la recurrente- o si sólo se enmarca en el figura contemplada en el inciso 2 ° de dicha norma -como lo sostiene la contribuyente-.

QUINTO: Que es preciso tener en consideración, que los sentenciadores del grado, tuvieron por acreditados -en el motivo séptimo del fallo en revisión- los siguientes hechos:

La denunciada registró en su contabilidad facturas falsas y aumentó indebidamente el monto de otras, para posteriormente presentar declaraciones de impuestos maliciosamente falsas para rebajar su carga impositiva determinando un menor impuesto IVA a pagar en su calidad de contribuyente en este tributo, además de presentar declaraciones manifiestamente falsas para los años tributarios 2015 y 2016 .

SEXTO: Que, para resolver el asunto controvertido, es preciso señalar, en primer término, que el artículo 97 del Código Tributario, preceptúa que:

Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica:

(...) 4°.- Las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda o la omisión maliciosa en los libros de contabilidad de los asientos relativos a las mercaderías adquiridas, enajenadas o permutadas o a las demás operaciones gravadas, la adulteración de balances o inventarios o la presentación de éstos dolosamente falseados, el uso de boletas, notas de débito, notas de crédito o facturas ya utilizadas en operaciones anteriores, o el empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento del valor del tributo eludido y con presidio menor en sus grados medio a máximo.

Los contribuyentes afectos al Impuesto a las Ventas y Servicios u otros impuestos sujetos a retención o recargo, que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones que tengan derecho a hacer valer, en relación con las cantidades que deban pagar, serán sancionados con la pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado mínimo y con multa del cien por ciento al trescientos por ciento de lo defraudado .

SÉPTIMO: Que, de la lectura y análisis de las norma ante transcrita, resulta evidente que la conducta atribuida a la sociedad denunciada se encuadra únicamente en el tipo penal descrito en el inciso 2 ° del artículo 97 N° 4 del Código Tributario, toda vez que dicho precepto sanciona al contribuyente afecto del impuesto a las ventas y servicios que realice maliciosamente cualquier maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones, cual es precisamente la situación de la contribuyente de autos En el mismo sentido, y como acertadamente lo razonaron los sentenciadores del grado, a fin de evitarse la imposición de una doble sanción por un mismo hecho -principios del non bis in ídem-, debe aplicarse en la especie el principio de la especialidad, de acuerdo con el cual la norma especial es la que debe prevalecer por resultar más adecuada al caso, lo que en la especie implica dar preferencia a la figura que tiene como sujeto activo al contribuyente de impuesto IVA, toda vez que se trata de una tipificación particular para dicha infracción, en desmedro de aquella establecida en el inciso primero del artículo 97 N° 4 del Código Tributario que es de carácter general, aplicable a otra clase de infractores, descartándose con ello la tesis sostenida por el S.I.I., en orden a la concurrencia en la especie de un concurso material de delitos, en los términos del artículo 74 del Código Penal.

Lo anteriormente expuesto se encuentra en consonancia con lo resuelto por esta Corte Suprema, con fecha 31 de marzo de 2015, en los autos Rol N° 28.430-2014.

Finalmente, es preciso señalar que lo anteriormente concluido no se altera por el hecho de que la utilización de facturas falsas y adulteradas haya también servido para rebajar la base imponible del impuesto a la renta, por cuanto este resultado es la necesaria consecuencia de haber incorporado las mismas en la contabilidad, siendo este el fin previsto por el infractor.

En ambos incisos del precepto de que se trata, el resultado antijurídico es la disminución del impuesto adeudado, lo que acarrea el perjuicio fiscal, el que, por tanto, no es posible duplicar por la vía de apreciar dos delitos separados OCTAVO: Que, así entonces, habiéndose efectuado por los jueces del fondo una correcta aplicación de la normativa atinente al caso en estudio, y no configurándose, en consecuencia, los errores de derecho pretendidos por la recurrente, el recurso será desestimado.

Y visto, además, lo dispuesto en los artículos 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, SE RECHAZA el recurso de casación en el fondo deducido por el Servicio de Impuestos Internos en lo principal de su escrito de fojas 104, en contra la sentencia de treinta de abril de dos mil dieciocho, dictada por la Corte de Apelaciones de Concepción, que rola a fojas 101 de autos.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Dahm.

Nº 12.273-2018

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