PAGE 7

Santiago, siete de octubre de dos mil veinticinco.

Vistos:

En estos autos rol N° 1556-2020 caratulados ¿Alicia Rita Hitschfeld Winkler con Servicio de Impuestos Internos ¿, sobre procedimiento de reclamo tributario, el contribuyente ha deducido recurso de casación en el fondo, contra la sentencia de la Corte de Apelaciones de Puerto Montt, de doce de diciembre de dos mil dieciocho, que confirmó con declaración, la de primera instancia, dictada el treinta y uno de diciembre de dos mil dieciocho por el Tribunal Tributario y Aduanero de Puerto Montt, rechazando de manera absoluta el reclamo del contribuyente.

Se trajeron los autos en relación.

Considerando:

PRIMERO: Que, para sustentar el recurso de casación en el fondo, el recurrente invoca tres grupos de normas infringidas.

En primer lugar, denuncia la infracción al artículo 17 N°8 letra b ) de la Ley de la Renta, en relación con los artículos 64 inciso sexto del Código Tributario y artículo 21 inciso primero numeral ii . de la Ley de la Renta.

Explica, que al tenor del artículo 17 N°8 letra b ) de la Ley de la Renta, la venta de los inmuebles que dieron lugar a las resoluciones del Servicio de Impuestos Internos, no constituyen renta; y por lo tanto, no se encuentra gravada con impuesto, al tratarse de enajenaciones de bienes raíces que forman parte de su activo, realizadas por una contribuyente que posee la calidad de empresaria individual que tributa en la primera categoría conforme a las reglas generales de la Ley de la Renta, es decir, sobre renta efectiva, en base a un balance general según contabilidad completa.

Postula que, si la enajenación de inmuebles no se encuentra gravada, por ende, tampoco lo está la enajenación de la nuda propiedad de dichos bienes, que igualmente forman parte del activo de la contribuyente referida.

Pese a lo anterior, detalla que dicha norma es sustento de las liquidaciones reclamadas e igualmente, dio sustento al considerando 9° del fallo de segunda instancia.

A consecuencia de lo ya dicho, concluye que no resulta aplicable la facultad de avalúo de la operación por parte del Servicio de Impuestos Internos, establecida en el artículo 64 del Código Tributario, desde que no existe un acto gravado con impuesto sobre el cual ejercer dicha facultad.

En segundo lugar, detalla la infracción al artículo 64 inciso sexto del Código Tributario y los artículos 582 , 764 , y 765 pertenecientes al Código Civil.

Al efecto, advierte que la facultad de avalúo contenida en el artículo 64 del Código Tributario, impone al Servicio de Impuestos Internos el deber de realizar comparaciones entre operaciones de similar naturaleza para determinar, en forma adecuada, el precio de mercado. Sin embargo, el Servicio no cumplió con tal obligación, pues comparó inmuebles vendidos provistos de la totalidad de sus facultades que otorga el dominio, con inmuebles vendidos desprovistos del uso y goce, faltando a la esencia de la tarea, al comparar ventas recaídas en bienes de una manifiesta diferente naturaleza.

A raíz de lo antes dicho, el fallo de segunda instancia infringe las normas del Código Civil invocadas, esto es, su artículo 582, relativo al dominio y el artículo 765, sobre el derecho real de usufructo, al negar las características de la nuda propiedad y darle el mismo valor y tratamiento a operaciones recaídas sobre la enajenación de inmuebles con todas las facultades asociadas al dominio, con la venta de la nuda propiedad de bienes raíces.

En tercer lugar, expone la infracción a las leyes reguladoras de la prueba contenidas en el artículo 132 inciso 15 ° del Código Tributario, en relación con el artículo 64 inciso sexto del mismo cuerpo normativo y el artículo 21 inciso 1 ° numeral ii . de la Ley de la Renta.

Advierte que el fallo de segunda instancia, pese a que los antecedentes acompañados daban cuenta que las muestras utilizadas por el Servicio de Impuestos en la determinación del valor de mercado, recaían sobre la comparación de enajenación de inmuebles con todas sus facultades y no la nuda propiedad, concluye que las resoluciones reclamadas se encuentran ajustadas al mérito de los antecedentes y que ellos son representativos de operaciones similares, cuestión que atenta a la lógica y a las máximas de la experiencia, puesto que dichos antecedentes, utilizados por el Servicio para tasar, corresponden a contratos de compraventa recaídos sobre el dominio pleno de inmuebles, en circunstancias que la operación tasada corresponde a contratos de compraventa recaídos sobre la nuda propiedad de inmuebles; diferencia en la naturaleza, por lo demás, que es reconocida en el fallo de primera instancia.

Con base en todo lo anterior, solicita se acoja el presente recurso; se invalide la sentencia recurrida y, separadamente y sin nueva vista, dicte sentencia de reemplazo, y, en definitiva, acoja íntegramente el reclamo deducido, dejando sin efecto las Resoluciones Exentas N°402 a 407 de fecha 28 de julio de 2017 y la Liquidación N°161 de fecha 4 de agosto de 2017, todas las anteriores notificadas con fecha 24 de agosto de 2017 por la X Dirección Regional de Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos.

SEGUNDO: Que, los hechos que se tuvieron por establecidos fueron los siguientes:

1.- Que la contribuyente Alicia Rita Hitschfeld Winkler RUT N° 4.722.209-5, es una empresaria individual que ejerce actualmente el giro agrícola, cría de ganado para producción de carne o la reproducción de ganado, que tributa en el impuesto a la renta con base en renta efectiva determinada con contabilidad completa.

2.- Que, por escritura pública de 13 de mayo de 2013, la contribuyente vendió a doña Isabel Margarita Llorente Hitschfeld, la nuda propiedad de los siguientes bienes raíces: rol 1431-74 de la comuna de Llanquihue, en la suma de $192.000.000; rol 243-127 de la comuna de Frutillar, en la suma de $80.000.000; rol 243-19 de la comuna de Frutillar, en la suma de $75.000.000.

3.- Que, por escritura pública de igual fecha, 13 de mayo de 2013, la contribuyente vendió a doña Marcela Andrea Llorente Hitschfeld, la nuda propiedad de los siguientes bienes raíces: rol 301-045 de la comuna de Purranque, en la suma de $210.000.000; rol 301-18 de la comuna de Purranque, en la suma de $37.000.000; rol 301-42 de la comuna de Purranque, en la suma de $77.000.000.

4.- Que, con fecha 03 de junio de 2016, la contribuyente presentó mediante formulario 2117 una solicitud administrativa ante el Servicio con el fin de corregir parte de su contabilidad, debido a que no había sido registrada la venta de la nuda propiedad de estos predios.

5.- Que, con fecha 27 de febrero de 2017, el Servicio fiscalizó a la contribuyente, notificándole la citación N° 02 de 14 de febrero de 2017, solicitándole rectificar, ampliar o confirmar su declaración de impuestos ya presentada, estimando que debía acreditar los registros contables N° 41 y N° 133 del libro diario, folios 2417 y 2419 que hacen referencia a la venta de bienes raíces que formaban parte del activo fijo de la empresa.

6.- Que, con fecha 27 de abril de 2017, la contribuyente respondió la citación aportando antecedentes que ¿ a juicio del ente fiscalizador - no aclararon las observaciones formuladas, razón por la cual el Servicio procedió a ejercer la facultad del inciso 6 ° del artículo 64 del Código Tributario, tasando las propiedades enajenadas y emitiendo, en consecuencia, las resoluciones exentas Nos. 402, 403, 404, 405, 406 y 407 de 28 de julio de 2017, y a liquidar impuestos por el Art. 21 inc. 1 ° literal ii de la Ley de la Renta, emitiendo la liquidación N° 161 de 04 de agosto de 2017, actos contra los cuales se alzó la contribuyente, deduciendo reclamo tributario.

TERCERO: Que, a fin de acotar la problemática, puede indicarse que, la contribuyente enajenó a sus hijas, la nuda propiedad de una serie de bienes raíces, operación que fue observada por el Servicio de Impuestos Internos, al comprender que las ventas referidas fueron realizadas por montos inferiores al valor de mercado. Pese a dichas observaciones, la contribuyente no realizó las correcciones requeridas, lo que motivó, por parte del Servicio de Impuestos Internos, el uso de la facultad de avalúo contenida en el artículo 64 del Código Tributario, generando tasaciones sobre las ventas en cuestión y, a consecuencias de ellas, la liquidación de impuestos en favor del Fisco.

CUARTO: Que, teniendo presente lo antes dicho, los cuestionamientos formulados en el libelo impugnatorio, se centran en determinar si las ventas indicadas son susceptibles de carga impositiva y la procedencia y adecuada aplicación de la facultad de tasación contenida en el artículo 64 del Código Tributario por parte del Servicio de Impuestos Internos.

QUINTO: Que, en primer término y acerca de la ausencia de gravamen respecto de las ventas observadas debido al texto expreso del artículo 17 N°8 de la Ley de Renta, cabe indicar que esta alegación no fue formulada por la reclamante en ninguna de las etapas previas del procedimiento, promoviéndose únicamente con ocasión del recurso de casación en estudio, por lo que los sentenciadores no pudieron hacerse cargo de dicha argumentación, lo que da cuenta de una falta de preparación del vicio esgrimido, omisión que ya sustenta el rechazo de la causal de nulidad en estudio.

Sin perjuicio de lo anterior, conforme a la propia transcripción que realiza el reclamante en su recurso de casación, el artículo 17 N°8 letra b ) de la Ley de la Renta disponía, en su texto vigente a la época de las operaciones, lo siguiente:

¿ARTICULO 17°.- No constituye renta:

8°.- El mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en las siguientes operaciones, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 18:

b) Enajenación de bienes raíces situados en Chile, efectuada por personas naturales o sociedades de personas formadas exclusivamente por personas naturales, excepto aquellos que formen parte del activo de empresas que declaren cualquier clase de rentas efectivas de la primera categoría sobre la base de un balance general según contabilidad completa. Tampoco se aplicará lo dispuesto en esta letra, cuando la sociedad de personas haya estado obligada, en el ejercicio inmediatamente precedente a la enajenación, a determinar sus rentas efectivas en la forma señalada, o bien, resulte de la división de una sociedad que debía declarar tales rentas efectivas en la forma señalada, en el ejercicio en que haya tenido lugar la enajenación o en el inmediatamente anterior a ésta. En este último caso, la sociedad resultante de la división podrá acogerse a lo dispuesto en esta letra, siempre que haya estado acogida a lo menos durante un año calendario a un régimen de presunción o de declaración de rentas efectivas según contrato o contabilidad simplificada, respecto de tales bienes, excepto cuando exista una promesa de venta o arriendo con opción de compra sobre el bien raíz respectivo, en cuyo caso serán dos los años calendario en que deberá estar acogido a los citados regímenes para dichos efectos¿.

De acuerdo a la transcripción previa y de la leal lectura de dicho articulado, la norma expone como regla general que, las operaciones que ahí se detallan, no constituyen renta y a raíz de ello no se encuentran gravadas con dicho impuesto.

Conforme a lo anterior, operaciones como la: ¿Enajenación de bienes raíces situados en Chile, efectuada por personas naturales o sociedades de personas formadas exclusivamente por personas naturales¿, se subsumen en esta regla general y por lo tanto, no son generadoras de impuesto a la renta.

Sin embargo, la propia norma continúa su redacción advirtiendo la existencia de una excepción a esta regla general, la que está dada, en forma literal al siguiente tenor: ¿¿excepto aquellos que formen parte del activo de empresas que declaren cualquier clase de rentas efectivas de la primera categoría sobre la base de un balance general según contabilidad completa¿.

De esta manera, aun tratándose de personas naturales o sociedades de personas, la enajenación de bienes raíces sí es constitutiva de renta, cuando la empresa tribute en primera categoría, esté obligada a llevan contabilidad completa y los bienes enajenados forman parte del activo de la empresa. Y son, precisamente, estas últimas características las que, conforme fue establecido por el a quo y referido en la motivación segunda, concurren en la reclamante, lo que lleva a desestimar la presente alegación.

SEXTO: Que, en lo referente a la segunda de las alegaciones, referente a la procedencia y aplicación de la facultad de tasación del artículo 64 del Código Tributario, el tribunal de primera instancia razonó: ¿VI.- El tribunal desestima igualmente la alegación basada en que el Servicio carecería de la facultad de tasar en estos casos. La norma en cuestión, que corresponde al artículo 64 inc. 6 °, tiene ¿en lo pertinente- el siguiente tenor: ¿En igual forma, en todos aquellos casos en que proceda aplicar impuestos cuya determinación se basa en el precio o valor de bienes raíces, el Servicio de Impuestos Internos podrá tasar dicho precio o valor, si el fijado en el respectivo acto o contrato fuere notoriamente inferior al valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares, en la localidad respectiva¿¿

La opinión de este sentenciador es que el texto de la ley utiliza conceptos amplios y omnicomprensivos ¿¿en todos aquellos casos en que proceda aplicar impuestos cuya determinación se basa en el precio o valor de bienes raíces¿¿, situación que resulta claramente aplicable a las transferencias efectuadas por la contribuyente. En efecto, consta de los documentos agregados a fojas 176 y siguientes, y conservados en custodia, según certificado rolante a fojas 186, que la actora efectivamente transfirió el dominio sobre tales propiedades, de modo tal que aquellas salieron de su patrimonio para radicarse en el de las adquirentes. El usufructo que se ha reservado, en consecuencia, no constituye más que un gravamen vitalicio que debe extinguirse con el solo transcurso del tiempo.

VII.- Sobre el particular, este sentenciador comparte la opinión del profesor Daniel Peñailillo, que sobre este punto expresa que ¿¿este derecho real coexiste con el dominio ¿no con la nuda propiedad-, que queda reducido a la facultad de disposición (art. 765 )¿. (Los Bienes, Editorial Jurídica de Chile). A mayor abundamiento, ¿El derecho de usufructo confiere la mera tenencia de la cosa fructuaria; el usufructuario es, pues, un mero tenedor de la cosa, ya que reconoce dominio ajeno (Art. 714), pero es propietario de su derecho de usufructo.¿ A mayor abundamiento, el usufructuario está sujeto al cumplimiento de obligaciones, que ha de cumplir antes, durante y después de la extinción del usufructo, entre ellas, la obligación de practicar inventario y de rendir caución.

Este sentenciador considera, en definitiva, que no puede cuestionarse el hecho de que una vez cumplida la tradición de la cosa vendida, el nudo propietario se convierte en el único dueño del bien raíz, sin perjuicio de que coexiste con su derecho de dominio el usufructo referido. El autor citado lo reafirma en los siguientes términos, al comentar el derecho del nudo propietario: ¿Tiene el derecho de dominio sobre la cosa fructuaria; la importante particularidad del propietario nudo es que su derecho de dominio está despojado, temporalmente, de los atributos de uso y goce, en poder del usufructuario. Pero como dueño de la cosa, puede enajenarla (art. 773), respetando el adquirente el usufructo; hipotecarla (art. 2416), respetando el acreedor hipotecario el usufructo; transmitirla (art. 773)¿.

Para luego referir, en su motivación novena: ¿El tribunal considera que, sin perjuicio del valor indiciario que puedan tener los informes periciales proporcionados por el actor, de su propia lectura aparece claro que no son determinantes los cálculos y resultados que se obtienen en cada uno de ellos, pues la valoración del usufructo constituye una materia poco frecuente y por este mismo motivo, se presta para que pueda ser objeto de una multiplicidad de metodologías que conducirán, a su vez, a resultados que pueden ser muy distintos unos de otros. Sin ir más lejos, no resulta difícil cuestionar la metodología aplicada en el informe indicado en el número 6 anterior, pues se trata de una venta de propiedades efectuada en pública subasta, mediante un remate, donde la experiencia indica a este sentenciador que los precios que se alcanzan en ese tipo de ventas son usualmente inferiores a los precios de mercado. De ahí que podría perfectamente concluirse que el valor obtenido por las propiedades rematadas con el gravamen de usufructo -inferior un 18% al valor que propiedades sin semejante carga tienen en el mercado-, no es representativo del que habrían tenido estos predios de haber sido vendidos por la vía ordinaria, esto es, fuera de un procedimiento judicial. Por otra parte, la conclusión a que arriba el perito, donde sostiene que debiera existir un castigo o descuento de 4,5% anual por cada año de expectativa de vida del usufructuario, tampoco puede obtenerse de la evidencia que él mismo ha tenido a la vista y que consta en su propio informe.

Una situación similar puede observarse en relación al informe denominado ¿Estudio de Mercado Nuda Propiedad X Región¿, que se resume en el número 4 anterior, donde la metodología escogida no parece haber sido la más apropiada, pues parte de la base de que el valor de la propiedad plena debiera tener un descuento equivalente al valor al cual podrían arrendarse anualmente estos bienes raíces, sin que se aplique ninguna corrección por el aumento de valor de la hectárea de terreno por todo este tiempo. El detalle resulta significativo, pues en opinión de este sentenciador, un informe completo debiera también haber proyectado el precio al cual estos bienes raíces podrían ser vendidos una vez terminado el usufructo, pues únicamente en ese momento podría el comprador saber si su inversión, al precio que compra hoy día ¿o en el 2013 como es el caso de marras- es finalmente rentable. Esta metodología la enuncia el perito Fernando Michell Rubio en su informe, cuando se refiere a métodos econométricos como el VAN o la TIR, pero no la desarrolla finalmente. Lamentablemente, los otros dos informes aportados tampoco lo hacen.

A mayor abundamiento, contribuye a dificultar la tarea de la actora el hecho de que la ley en el artículo 64 inciso 6 ° del Código Tributario, no considere la posibilidad de que puedan utilizarse otros medios de determinación de estos valores, basados en métodos de corte financiero o de otra naturaleza, que permitan tanto al Servicio como al contribuyente arribar a resultados más justos. En efecto, este sentenciador comparte la opinión de la Excma. Corte Suprema y la de los informes periciales agregados al proceso, en el sentido de que resulta razonable entender que el valor de la propiedad plena no puede ser igual al de la propiedad afecta a un gravamen como el usufructo. El problema consiste, sin embargo, en determinar de qué modo puede salvarse la aparente omisión que existe en el artículo 64 inciso 6 ° del Código Tributario, al no haber considerado otros factores para arribar a una correcta tasación¿.

En tanto que, la Corte de Apelaciones de Puerto Montt a su vez, en su decisión confirmatoria razonó sobre la cuestión de la siguiente manera: ¿¿De esta suerte, si bien los informes de doctrina que se acompañaron en autos y que se han tenido a la vista discurren sobre la naturaleza jurídica de la nuda propiedad como un derecho real limitado distinto del dominio, sino que es aquel desprovisto de las facultades de uso y goce, por haberse radicado el derecho real de usufructo en una persona diversa del adquirente. Tanto es así, que la nuda propiedad no es sino el derecho de propiedad reducido en su ejercicio a la facultad de disposición, que en la especie se reduce a la posibilidad cierta de consolidar todas las facultades al fallecimiento de la usufructuaria o por operar algunos de los modos de extinción del referido derecho real.

Lo dicho, se ve corroborado porque los derechos reales no son otros que los contenidos en el artículo 577 inciso segundo del Código Civil, que prescribe que: ¿Son derechos reales el de dominio, el de herencia, los de usufructo, uso o habitación, los de servidumbres activas, el de prenda y el de hipoteca (¿)¿.

Corolario es entonces que si bien las facultades de uso y goce de una cosa, disociadas de aquella de disposición, constituyen en sí mismas un derecho real diverso de la propiedad, lo cierto es que el dominio desnudo (o nuda propiedad), es el derecho de dominio desprovisto de dos de sus facultades -uso y goce-, pero no por ello debe ser considerado un derecho distinto, por lo que no recibe un tratamiento especial. Lo dicho, porque bajo la lógica que sistemáticamente informa al Código de derecho común, siendo la facultad de disposición la que permite la libre circulación del bien, es aquella el núcleo del derecho de dominio o propiedad¿.

Para posteriormente concluir: ¿En el mismo capítulo de impugnación formal de las resoluciones, se alegó por la reclamante y recurrente que para el valor obtenido por el Servicio se usó comparaciones con operaciones que no tienen una naturaleza similar porque inciden en ventas del dominio íntegro y no de la nuda propiedad, así como porque no sería clara la información respecto de los parámetros de información con que se compararon.

Sobre este último punto, el fallo impugnado razona acertadamente al analizar directamente el mérito de las resoluciones atacadas, que contienen la información completa e incluso organizada, sobre las operaciones que sirvieron de comparación y los parámetros objetivos que sirvieron de base para la determinación del valor de tasación de las ventas objeto de la litis. Así también, huelga establecer que como se ha venido razonando, siendo la operación fiscalizada una venta de inmuebles, aun cuando ésta haya recaído sobre la nuda propiedad de los mismos, no existe razón jurídica para que el Servicio utilizara un mecanismo de reconocimiento de valor económico distinto a la operación efectuada, máxime, si se atiende a que el principio de legalidad que informa la actuación de los órganos del Estado importa que aquellos deben actuar dentro de los márgenes que la ley regula, no estableciéndose la posibilidad de tasar la venta de la nuda propiedad de manera diversa que la propiedad completa¿.

SEPTIMO: Que, para determinar la suerte del arbitrio en estudio, debe advertirse previamente que el recurso de casación en el fondo tiene por objeto velar por la correcta interpretación y aplicación de las normas llamadas a dirimir la controversia, con el objeto de que este tribunal pueda cumplir con la función uniformadora del derecho asignada por la ley. Para el desarrollo de tal propósito, el recurrente debe señalar pormenorizadamente los yerros jurídicos que se han cometido en la decisión de lo resuelto, los que deben tener influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, exigencia que se traduce en la necesidad de demostrar que ellos han tenido un efecto trascendente y concreto, de suerte que su verificación implique una real variación respecto de lo que racional y jurídicamente debería fallarse y lo que efectivamente se resolvió en la resolución impugnada. Del mismo modo, es necesario también tener en cuenta que esta Corte ya ha señalado reiteradamente (entre otros en el pronunciamiento Rol N° 31.777 - 2017, de fecha 26 de septiembre de 2019) que, al no constituir esta sede una instancia, la revisión de los hechos asentados en el juicio, o el establecimiento de unos otros diversos de los fijados, y que determinan la aplicación de las normas sustantivas dirigidas a dirimir lo debatido no es posible, salvo que se denuncie que al resolver la controversia los jueces del fondo se han apartado del onus probandi legal, han admitido medios de prueba excluidos por la ley o han desconocido los que ella autoriza, o que se ha alterado el valor probatorio fijado por la ley a las probanzas aportadas al proceso.

OCTAVO: Que, sobre la facultad de tasación en análisis, es necesario entender que se trata de una norma especial, establecida para casos concretos, determinación de impuestos sobre la base del valor de enajenación de bienes raíces, que por lo mismo requiere de la observación de la totalidad de sus requisitos, pues permite prescindir de los efectos jurídico-tributarios de los pactos y acuerdos que los particulares libremente han acordado, quienes podrían pactar la enajenación de bienes raíces en montos notoriamente inferiores, afectando directamente la determinación de la base imponible aplicable a dicha operación.

Así, el sentido del artículo 64, inserto en el título de los medios especiales de fiscalización, no es otro que la custodia que el Servicio de Impuestos Internos tiene con la sociedad, para recaudar los tributos a los que se encuentran obligados los contribuyentes.

NOVENO: Que, teniendo presente lo antes dicho, más allá de las disquisiciones acerca de sí lo transferido es el dominio con todas su facultades o parte de ellas, no cabe duda alguna que ha existido un cambio de titular en el dominio de los bienes raíces enajenados, siendo sólo cuestión de tiempo que, todas las facultades que tal derecho irroga se reúnan en las nuevas adquirentes.

Y es en virtud de este cambio de titularidad en el dominio, que quién enajena los bienes raíces debe soportar la carga tributaria que ello representa, en este caso, la reclamante, toda vez que no existe época posterior u operación que permita una nueva determinación del impuesto que deba pagar la reclamante; en términos simples, con la enajenación del dominio, se cierra el ciclo tributario de dicha operación respecto de la vendedora.

Al efecto, debe dejarse en claro que la posibilidad de diferir la tributación, como fue planteado en estrados por la defensa de la contribuyente, a la espera de la reunión de todas las facultades del dominio en el nuevo adquirente, implica que quien deberá soportar dicha tributación, en el evento de producirse, no es la enajenante original, sino que, en tal supuesto, quienes terminarían soportando tal carga impositiva, serían las hijas de ella, ya a título de herencia o bien al momento de ellas enajenarlos.

Lo anterior, repugna con la finalidad con la que la ley ha dotado al Servicio de Impuestos Internos de la facultad de tasación, la que está destinada, como ya se indicó, a evitar que lo pactado entre los sujetos, apareje una rebaja en la base imponible y una consecuente merma en el recaudo fiscal.

De esta manera, conforme se viene razonando y de acuerdo se concluyó en la sentencia atacada, la facultad del Servicio resulta utilizada legalmente y más aún, justificada en la forma en que se llevó a la práctica, toda vez que el cambio de dominio que representa la enajenación de la nuda propiedad y la imposibilidad de una re-determinación del impuesto respecto de la vendedora una vez que todas las facultades se reúnan en las adquirentes, da pábulo para realizar la tasación del artículo 64, comparando la operación con la venta de la plena propiedad de otros inmuebles de iguales características.

DÉCIMO: Que, asentado lo anterior y establecida que fuere la justificación de la formula utilizada por el Servicio de Impuestos Internos para la realización de la tasación, las alegaciones sobre una infracción a las leyes reguladoras de la prueba, que la defensa hace recaer en la comparación de operaciones, que sustentan la tasación, que tendrían diversa naturaleza, al haberse utilizados parámetros referidos a la venta de propiedad completa y no de nuda propiedad, equivalen a una discrepancia con lo resuelto, y no una efectiva infracción que dé sustento a la nulidad que se pretende.

UNDÉCIMO: Que, por todo lo que se ha expuesto y razonado, esta Corte concluye que no se ha producido en el presente caso ninguno de los errores de derecho denunciados por la impugnante, de tal manera que el recurso de nulidad de fondo entablado no puede prosperar y también debe ser desestimado.

Por estas consideraciones y de conformidad a lo que disponen los artículos 764 , 765 , 766 , 767 , 768 del Código de Procedimiento Civil, se declara que SE RECHAZA el recurso de casación en el fondo interpuesto por el Abogado Juan Manuel Baraona Sainz, en contra de la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Puerto Montt con fecha doce de diciembre de dos mil diecinueve.

Se previene que concurre al fallo el Abogado Integrante, señor E. Gandulfo, sin adscribir al considerando quinto párrafo primero, respecto a la ausencia de gravamen respecto de las ventas observadas, ya que la ley sólo prevé preparación del recurso de casación en la forma, de conformidad con el artículo 769 del Código de Procedimiento Civil, que expresamente limita el supuesto operativo a la casación en la forma. Sin perjuicio de lo anterior, en virtud del principio de congruencia procesal, las partes deben seguir una línea argumentativa de alegaciones y fallos en el proceso desde su inicio, de manera que el grado de la casación supone una revisión de legalidad o Derecho de la sentencia que se impugna, la sentencia del a quo debió haber tenido la posibilidad jurídica de pronunciarse acerca de la alegación o agravio que se reclama, de manera que sin ella, aparece imposible su ilegalidad. En la misma línea, se entiende que la preclusión procesal dispone la pérdida del poder procesal de introducir legítimamente nuevas alegaciones o agravios en casación, con infracción al principio de congruencia.

Además, previene en que si bien concuerda con lo señalado en el fallo, de que no es correcto el reclamo invocado por el recurrente en orden a hacer el cálculo con bienes equivalentes que no sean de plena propiedad, toda vez que lo que se vende es su dominio, esto es, un macroderecho, al cual se le han restado algunas facultades, y no como pretende el recurrente que, en el fondo, se ha transformado ontológicamente el derecho vendido, para efectos de que se le estime calcule otra cosa que no sea el dominio, como señala que es sólo la nuda propiedad. De esta manera, la comparación de la venta del inmueble con respecto a otras de plena propiedad de otros inmuebles de iguales características es correcto, y bajo los términos solicitados por reclamante, en un recurso de Derecho estricto, no es posible acoger el recurso incoado.

Acordada con el voto en contra de las Ministras Sra. Letelier y Sra. Gajardo, quienes estuvieron por acoger el segundo capítulo del recurso de casación en el fondo, teniendo presente para ello que:

1.- La pregunta al conflicto, está dada en determinar si el fallo que se impugna dio correcta aplicación del artículo 64 del Código Tributario, esto es, si el Servicio de Impuestos Internos tasó el precio asignado a la venta de los inmuebles enajenados por la sociedad reclamante, conforme al procedimiento contemplado en dicha norma.

En primer término, resulta preciso señalar que toda tasación debe ser efectuada en base a criterios objetivos y racionales, principio que se encuentra recogido en el inciso final del citado artículo 64 del Código Tributario, en cuanto refiere que para determinar si el valor consignado en el acto o contrato es notoriamente inferior al comercial, el S.I.I. debe necesariamente considerar ¿el valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares, en la localidad respectiva¿. Es decir, la norma en comento contiene un procedimiento objetivo para la determinación del avalúo del inmueble contenido en el acto o contrato que se observa por la Administración.

2.- Que, una vez sentado lo anterior, es necesario analizar si el órgano fiscalizador de los tributos al determinar el avalúo de los inmuebles vendidos por la impugnante, respetó el procedimiento contenido en el tantas veces aludido artículo 64 del Código Tributario.

Sobre el particular, es preciso referir que de la lectura de las resoluciones emitidas por la reclamada, se aprecia que el valor asignado por la reclamante a las compraventas efectuadas, resultaba ser notoriamente inferior al valor comercial, no realizando una comparación de operaciones en términos equiparables, desde que los parámetros que utilizó, correspondían a predios, si bien, ubicados en la misma zona y de superficie similar, tales operaciones estaban referidas a la venta de plena propiedad y no, de la nuda propiedad, como en el caso concreto.

3.- Lo anterior, no resulta intrascendente, toda vez que, sabido es que el valor comercial de la venta de la plena propiedad de un bien raíz, es superior al valor de la enajenación de la nuda propiedad del mismo. Ello, por las limitaciones en el uso y goce que debe soportar este último tipo de adquirente, quien deberá esperar el plazo o condición, que permite se consoliden todas las facultades del dominio, para poder disponer del dicho inmueble.

Tal menor valor en la enajenación, con base en lo expuesto, no resulta considerado en la tasación realizada por el Servicio de Impuestos Internos, pese a que el artículo 64 es perentorio en disponer que las operaciones a comparar deben ser de similares características, lo que no ocurre en el caso concreto, y mas aun, tal omisión al deber impuesto por la norma referida, no resulta justificado en las resoluciones y posteriores liquidaciones, ya que el ente fiscalizador, no brinda explicación o fundamentación alguna, acerca de la decisión de considerar para la determinación del menor valor comercial, operaciones referidas a la venta de plena propiedad y no de una propiedad, como la cuestionada.

4.- De esta manera, sí la necesidad de incurrir en tal tipo de comparación radica en la falta de un mercado de venta de nuda propiedad, que permita establecer un parámetro o un promedio de este tipo de operaciones, debió expresarse y justificarse en la resolución, cuestión que no ocurrió, lo que hace sino solo, profundizar la conclusión acerca de la desvinculación de lo obrado por el Servicio, con lo dispuesto por la norma.

5.- Que en estas circunstancias, resulta claro que los jueces del grado han incurrido en un error de derecho al momento de resolver la controversia sometida a su conocimiento, al dar por correcto un procedimiento de tasación, realizado en clara infracción a lo dispuesto expresamente por el artículo 64 del Código Tributario.

El yerro detectado tuvo influencia sustancial en lo resolutivo del fallo, desde que llevó a que no se acogiese una reclamación tributaria cuando concurrían los supuestos para ello, en cuanto la tasación practicada por la Administración respecto de los bienes raíces enajenados por la contribuyente no se ajustó a derecho, lo que lleva a esta disidencia al acogimiento del segundo capítulo del recurso de casación en el fondo, sin que resulte por ello, necesario emitir pronunciamiento acerca del tercer acápite del mismo.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo de la Ministra Sra. María Teresa Letelier Ramírez y de la disidencia, sus autoras.

Rol Nº 1556-2020 Pronunciado por la Segunda Sala de esta Corte Suprema integrada por los Ministros Sr. Leopoldo Llanos S., Sras. María Teresa Letelier R., María Cristina H. y los Abogados Integrantes Sres. Carlos Urquieta S. y Eduardo Gandulfo R.

No firma la Ministra Sra. Gajardo, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar feriado legal.

1