Santiago, treinta y uno de mayo de dos mil diecisiete.

Vistos:

En los autos Rol 17419-2016 de esta Corte Suprema sobre procedimiento de reclamo tributario iniciado por el contribuyente Bruno Ángel René Keller Riveros, se dictó sentencia de primera instancia con fecha veintidós de agosto de dos mil catorce, que corre de fojas 196 a 205, por la cual se hizo lugar a la reclamación, dejándose sin efecto las Liquidaciones Nº 318 a 336, todas de fecha 24 de diciembre de 2012, emitidas por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Poniente del Servicio de Impuestos Internos, por impuesto al valor agregado, reintegro del artículo 97 de la Ley de la Renta e impuesto de primera categoría de la misma ley.

Elevado el proceso en apelación deducida por la reclamada, la Corte de Apelaciones de Santiago ordenó que el tribunal a quo completara el fallo pronunciándose sobre el fondo del asunto controvertido, lo que fue cumplido con la sentencia de fecha veintisiete de agosto de dos mil quince, que se lee a fojas 280 y ss. la cual ratifica la decisión consistente en dejar sin efecto las liquidaciones ya aludidas, pronunciamiento contra el cual no se interpuso recurso alguno conforme se certifica a fojas 288.

Una vez cumplido lo ordenado, se reingresaron los autos al tribunal ad quem el cual con fecha veintiocho de diciembre de dos mil quince, mediante fallo rolante de fojas 319 a 325, revocó la sentencia de primer grado, tanto en su decisión primitiva como en su complemento posterior, declarando en su lugar que se rechaza en todas sus partes el reclamo deducido por el contribuyente. En contra de dicha sentencia, el reclamante dedujo recursos de casación en la forma y en el fondo a través de la presentación de fs. 329, los que se ordenaron traer en relación, como se lee a fs. 371.

Considerando:

Primero: Que por el recurso de casación en la forma se invocó la causal cuarta del artículo 768 Código de Procedimiento Civil, esto es, el vicio de ultra petita, en su vertiente extra petita. Señala el impugnante que su reclamo se fundó en que las liquidaciones objeto de la litis están únicamente apoyadas en presunciones judiciales al no haber comparecido el contribuyente a las citaciones que el fiscalizador le cursó. En ese marco, las liquidaciones usaron como base sólo las declaraciones presentadas por el contribuyente, al carecerse de su contabilidad, por lo cual se omitieron los créditos fiscales correlativos a los débitos fiscales declarados, lo que significó una diferencia de 637.919.981 pesos. Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos contestó el reclamo alegando, en primer término, su extemporaneidad al haber transcurrido más de 60 días desde la notificación de las liquidaciones; en segundo lugar, que el tribunal no es el órgano que debe fiscalizar el comportamiento tributario del contribuyente aludiendo a la inadmisibilidad probatoria del artículo 132 inciso 12º del Código Tributario y, por último, la imposibilidad del reclamante de asilarse en la Ley 18.320, por su incomparecencia al llamamiento del Servicio.

En virtud de aquel conflicto el tribunal de primer grado fijó dos puntos de prueba alusivos a la efectividad de la procedencia del crédito fiscal declarado y a la efectividad de registro y declaración correcta de los ingresos utilizados para determinar el impuesto de primera categoría del periodo respectivo. A su turno, la sentencia de primera instancia, invocando los artículos 136 del Código Tributario y Nº 4 del artículo único de la Ley 18.320 decide anular y eliminar las liquidaciones controvertidas por tratarse -a su juicio- de revisiones hecha fuera de los plazos legales. Ante lo cual el Servicio de Impuestos Internos deduce apelación fundando el agravio, en primer término, en la caducidad del plazo para reclamar y, en segundo lugar, en la inaplicabilidad de la Ley 18.320 y, por consiguiente, en la extra petita en su aplicación en el fallo y, por último, en la falta de decisión del asunto controvertido.

La Corte de Apelaciones, se sostiene, antes de entrar a la vista de la causa, ordenó al tribunal de primera instancia pronunciarse sobre el fondo del asunto controvertido, esto es, si procedía el crédito fiscal declarado en Formulario 29 y si se habían registrado y declarado correctamente los ingresos para determinar el impuesto de primera categoría. Cumplido aquello, dictó la sentencia impugnada, en su opinión, contra el mérito del proceso decidiendo sin más que le corresponde determinar si los gastos declarados por el reclamante corresponden o no a su giro y si son o no fidedignos, concluyendo que las facturas acompañadas por su parte no son del giro, además dubita a priori y sin prueba otras facturas, declarando que carece de derecho a crédito fiscal a raíz de poner en duda su contabilidad y la documentación sustentatoria de la misma.

Añade, que la referida decisión hace incurrir a la sentencia impugnada en extra petita al no haber sido materia de apelación la decisión relativa a si los gastos eran o no necesarios, ni menos si las facturas acompañadas son o no fidedignas, ni si los libros reflejan o no su contabilidad, al no ser aquellos puntos materia del debate según fluye del auto de prueba, produciéndose una incongruencia entre lo debatido por las partes y lo fallado por la Corte, todo lo cual le impidió justificar las facturas y libros de contabilidad, dejando a su parte en la indefensión, sin perder de vista, además, que el tribunal de segundo grado no está autorizado para obrar de oficio y modificar la sentencia complementaria de primer grado que no fue objeto de impugnación.

En consecuencia, pide que se acoja el recurso en todas sus partes, y se dicte sentencia de remplazo, conforme al artículo 786 inciso 3º del Código de Procedimiento Civil, con costas.

Segundo: Que, por su parte, por el recurso de casación en el fondo se denunció la infracción de los artículos 186 , 189 , 224 y 346 Nº 1 del Código de Procedimiento Civil; artículos 21 , 132 inciso 14º , 136 , 140 y 144 del Código Tributario, y artículo único de la Ley 18.320.

En un primer capítulo alude a una contravención al artículo 136 del Código Tributario al indicar la sentencia que el tribunal de primer grado incurrió en ultra petita al resolver que el acto reclamado contenía rubros prescritos sin que se haya alegado aquello expresamente por el reclamente, en circunstancias que fue por acción del propio Servicio que el juez de primer grado tuvo que abocarse a determinar si se aplicaba la Ley 18.320 y, a su turno, si el proceso de revisión estaba prescrito. La sentencia del tribunal a quo determinó que era aplicable la aludida ley aunque el contribuyente no haya asistido a las citaciones, motivo por el cual estaba obligado por el artículo136 del Código Tributario a disponer en el fallo la anulación o eliminación de los rubros del acto reclamado que atañen a revisiones efectuadas fuera de los plazos de prescripción, por esa razón le correspondió analizar si la citación estaba o no prescrita, apareciendo que habían pasado más de seis meses entre la notificación de la citación, contado desde que venció el plazo para presentar antecedentes. Pese a lo indicado, el fallo impugnado sostiene que el tribunal de primer grado estaba imposibilitado de eliminar rubros reclamados que se encontraban fuera de los plazos de fiscalización, por no haber sido alegado por el reclamante, existiendo ultra petita, obviando que dicho tribunal de primera instancia en este caso puede actuar de oficio. Denuncia un uso indebido del artículo 140 del Código Tributario que habilita para subsanar vicios al estar en un caso donde no existe el supuesto que permite su aplicación.

En segundo lugar, reclama infracción a los artículos 186 , 189 y 224 del Código de Procedimiento Civil, aludiendo al cumplimiento de la sentencia complementaria y a la decisión del asunto controvertido. Señala que la competencia de segunda instancia está acotada a un agravio. Al no haber sido objeto de apelación la sentencia complementaria quedó firme. En consecuencia, el agravio en la especie dice relación unicamente con la caducidad del plazo, inaplicablidad de la Ley 18.320 y la falta de decisión sobre el asunto controvertido. En consecuencia, la sentencia atacada revoca sobre una materia respecto de la cual no tenía competencia, es decir, revoca sin existir agravio.

En tercer lugar, denuncia infracción a las normas del debido proceso, especificamente el artículo 346 Nº 1 del Código de Procedimiento Civil . Refiere que todas las facturas, libros y formularios acompañados en el probatorio lo fueron con citación y no se objetaros por la contraria en tiempo y forma. Sólo a través de un tengase presente el Servicio de Impuestos Internos los objeta y la Corte accede a la objeción dejando a su parte en la indefensión, vulnerando la norma citada que dispone que puesta la documentación en conocimiento de la contraria, ésta podrá objetarla y si no lo hace en el plazo de la citación se tienen por reconocidos, lo que fue desconocido por el fallo recurrido, que debió tenerlos en ese carácter, restando únicamente su valoración en relación a los otros medios de prueba, conforme las reglas de la sana crítica.

Por último, se denuncia contravención formal al artículo 132 inciso 14º del Código Tributario, al desatender el fallo las razones lógicas, técnicas y de experiencia en cuya virtud correspondía asignar valor o desestimar la prueba, puesto que la sentencia carece de valoración, esto es, la litis se dirimió haciendo caso omiso a la prueba rendida. Es así que la sentencia impugnada estableció que se debía acreditar si las operaciones contenidas en las facturas correspondían o no a gastos del giro, concluyendo sin ningún análisis que aquello no se había acreditado como tampoco la veracidad de tales oporaciones. Igualmente, determina que la prueba rendida no sería suficiente para demostrar la procedencia del crédito fiscal y el correcto registro de ingresos para determinar el impuesto de primera categoría, desconociendo que tales decisiones escapan de los puntos de prueba y no guardan relación con la contienda.

Añade que acompañó los libros de contabilidad, los Formularios 22 y 29, todas las facturas que sustentan la contabilidad, además, la declaración de un testigo, lo cual demostraba la efectividad y procedencia del reclamo atentos los puntos de prueba fijados, resolviendo el fallo de segundo grado contra los principios de la lógica, de la no contradicción y de razón suficiente. Tampoco se expresa en la sentencia atacada cuales son las máximas de experiencia y los conocimientos afianzados que permiten establecer que la documentación acompañada no sirve para acreditar el crédito fiscal reconocido en la sentencia de primera instancia o los motivos que lo llevan a concluir que tales o cuales facturas no son fidedignas o que tales o cuales desembolsos no representan gastos necesarios, si dichas materias no fueron objeto de discución ni tampoco de prueba.

Indica que, de no haber incurrido en los vicios denunciados, los sentenciadores no habrían tenido más que confirmar la sentencia definitiva dictada por el tribunal de primer grado y con ello dejar sin efecto las liquidaciones reclamadas, por lo que solicita anular el fallo recurrido y dictar la correspondiente sentencia de reemplazo confirmatoria con costas.

Tercero: Que en cuanto al recurso de casación en la forma, es preciso señalar que para que se configure el vicio denunciado es necesario que la sentencia recurrida haya abordado cuestiones que no hayan sido sometidas a la decisión del tribunal, por lo que la irregularidad debe concretarse de manera precisa en dicho fallo, independientemente de que en su fundamentación se puedan tocar puntos o formular argumentaciones distintas de las efectuadas por las partes en el proceso, pues esa disparidad no configura, por sí sola, el error denunciado.

Lo planteado cabe vincularlo al principio de congruencia, que dentro del procedimiento tiene diferentes fundamentos, ámbitos de aplicación y objetivos y que busca vincular a las partes y al juez al debate. Este principio enlaza la pretensión, la oposición, la prueba, la sentencia y, para estos efectos principalmente, los recursos.

Cuarto: Que en el caso de autos, de la lectura del reclamo aparece que se impugnan dieciséis liquidaciones por obligaciones tributarias impagas derivadas de crédito de impuesto al valor agregado correspondiente al periodo Septiembre 2009 a Diciembre de 2010, más tres liquidaciones correspondientes a Reintegro del artículo 97 de la Ley de la Renta ( dos ) y una por impuesto de primera categoría de la Ley de la Renta, las cuales suman un total liquidado de $ 637.919.981.-, señalando que dicha suma se determinó por el Servicio únicamente en base a presunciones al consider sólo declaraciones de impuestos sin tener a la vista los documentos que acreditaban el crédito fiscal, el cual no se pudo imputar a los débitos fiscales, evento en el cual hubiere existido un perfecto calce.

Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos solicitó el rechazo del reclamo por extemporáneo, o en su defecto, que se declare que las liquidaciones practicadas se encuentran ajustadas a derecho. Señala que la actuación objeto de reclamo se emitió y notificó antes de la entrada en vigencia de la Ley 20.322 por lo que el plazo para reclamar era el vigente en esa época, en consecuencia, la acción de reclamo caducó al ser interpuesto fuera de los sesenta día hábiles contado desde la fecha de notificación de las liquidaciones. Posteriormente, señala que no resulta aplicable la Ley 18.320 por cuanto el contribuyente no presentó en el plazo de un mes, contado desde el requerimiento de antecedentes, ningún antecedente para verificar la exactitud de la información consignada en sus declaraciones, por lo que no probó la veracidad de las mismas.

Conforme con el mérito del debate, se recibió la causa a prueba, donde se fijó como puntos de prueba: "1. Efectividad de la procedencia del crédito fiscal declarado en los formularios 29 del contribuyente, periodos tributarios septiembre 2009 a diciembre del 2010. Antecedentes y circunstancias de hecho que los justifiquen." y "2. Efectividad de haber registrado y declarado correctamente los ingresos obtenidos para efectos de la determinación del Impuesto de Primera Categoría del periodo tributario 2010. Antecedentes y circunstancias de hecho que lo justifiquen.".

Por su parte, la sentencia de primer grado hace lugar al reclamo y señala que la cuestión controvertida era el derecho a crédito fiscal del reclamante y que la prueba rendida no ha sido observada por las partes. Agrega, que el reclamo no es extemporáneo toda vez que el plazo para deducirlo es de noventa días y luego, en cuanto a la aplicación de la Ley 18.320, manifiesta que la no presentación de antecedentes por parte del contribuyente no es óbice para desconocer el plazo a que alude el Nº 4 del artículo único de la ley en cuestión, por tanto, el Servicio tiene un plazo de seis meses para citar conforme el artículo 63 del Código Tributario, liquidar y girar al contribuyente, lo que incluye la notificación del acto, lo que en la especie no ocurrió con la citación, la que consideró extemporánea, motivo por el cual declaró que las liquidaciones por Impuesto al Valor Agregado carecían de validez por lo que debían dejarse sin efecto, lo mismo las liquidaciones por Impuesto a la Renta por ser consecuencia de las primeras. Por último, estima innecesario emitir pronunciamiento sobre el fondo al carecer los actos impugnados de validez.

Contra la referida sentencia se alzó vía apelación el Servicio de Impuestos Internos alegando que la misma incurrió en extra petita al resolver el asunto por un punto no discutido por las partes al no haber sido materia del debate si la notificación al contribuyente en virtud de la Ley 18.320 hace o no aplicable el límite temporal aludido en su Nº 4 para efectuar la citación. Añade que el artículo 136 del Código Tributario que permite en el fallo anular rubros de liquidaciones correspondientes a revisiones efectuadas fuera de los plazos de prescripción no es aplicable para plazos administrativos. Refiere que el plazo de seis meses a que se alude en el Nº 4 del artículo único de la Ley 18.320 no se aplica a contribuyentes que no concurren al requerimiento efectuado por el Servicio al tratarse de una norma para incentivar el cumplimiento tributario. Por último, indica que sentencia de primer grado no analizó la procedencia del crédito fiscal.

Encontrándose los autos en el tribunal ad quem, previo a la vista de la causa, se ordenó la vuelta de los autos a primera instancia para efectos de completar el fallo decidiendo el fondo del asunto debatido, esto es, la procedencia o no del crédito fiscal, al estimar que aquella decisión no resulta incompatible con lo que venía decidido.

Cumpliendo lo ordenado el tribunal a quo dicta una sentencia complementaria en la cual concluye que el crédito fiscal registrado en los libros de compra del actor está respaldado en facturas que acreditan adquisiciones de bienes y servicios del giro (transporte de carga por carretera) y que el débito fiscal esta bien registrado en los libros de venta y correctamente declarado en Formularios 29. También, que las facturas de compra verifican que impuesto se ha recargado correctamente en ellas y registrado en libro de compras, en consecuencia, el contribuyente cumple los requisitos legales para aprovechar el crédito fiscal. Por su parte, los ingresos facturados en periodos cuestionados fueron declarados para determinar la renta. Al dar por acreditados ambos puntos de prueba ratifica que las liquidaciones materia de autos deben dejarse sin efecto.

Al volver la causa al tribunal a quem se ordena nuevamente su vuelta a primera instancia para certificar la existencia de recursos interpuestos contra la sentencia complementaria o, en su caso, el vencimiento del término para deducirlos, cuestión que cumple el ministro de fe del aludido juzgado señalando que no se interpusieron recursos en contra de la referida sentencia y que el plazo para hacerlo se encuentra vencido.

A su turno, se dicta la sentencia recurrida que revoca la sentencia de primer grado, tanto la dictada con fecha 22 de agosto de 2014 como su complementaria de 27 de agosto de 2015 y, en su lugar, rechaza el reclamo en todas sus partes. En primer término, establece que determinar los efectos de la Ley 18.320 no fue materia de debate y no guarda relación con los puntos de prueba, por lo que se incurrió en un vicio de casación formal que puede corregir de oficio sin anular el procedimiento ni la sentencia, al haber sido sólo un motivo para acoger el reclamo. El siguiente motivo lo encuentra en la sentencia complementaria donde se resolvió dar por justificado el crédito fiscal. Agrega, que se omitió en el fallo de primer grado determinar si las operaciones que dan cuenta las facturas corresponden o no a gastos del giro concluyendo a partir de una presentación de la reclamada que existen facturas que no guardan relación con el giro del contribuyente, las que detalla. En base al referido análisis casuístico señala que no era posible dar por clarificada la situación contable del reclamante, lo que impidió dar por justificados los ingresos obtenidos para determinar, a su vez, el impuesto de primera categoría. Por último, señala que con las anotaciones de los libros de venta y lo declarado en el Formulario 22 no es posible despejar la situación contable denunciada, razones por las cuales resuelve revocar la sentencia de 22 de agosto de 2014 y su complemento de 27 de agosto de 2015, rechazando el reclamo en todas sus partes.

Quinto: Que, en este contexto, según fluye del análisis de la litis, aparece que la sentencia recurrida comete el mismo vicio que reprocha al fallo de primer grado, esto es, resolver en base a una materia que no era objeto de su competencia, puesto que la misma estaba dada por el recurso de apelación que hizo andar la revisión en segunda instancia, impugnación que no dijo relación con el fondo del asunto atento que, como se encuentra debidamente certificado en el proceso, la reclamada no dedujo recurso alguno contra la sentencia complementaria que resolvió favorablemente la procedencia del crédito fiscal invocado por el reclamante, por el contrario, sólo impugnó la primitiva decisión que no hizo lugar al reclamo por estimar carente de validez las liquidaciones cuestionadas. En ese escenario, no era posible a los jueces de segundo grado entrar a pronunciarse sobre una materia que no era parte del recurso, máxime si fue el propio tribunal de segunda instancia el que promovió un pronunciamiento especial respecto de tal materia que calificó como no resuelta y compatible con lo ya decidido, razón por la cual no se explica en un procedimiento que debe ajustarse al principio de congruencia que se arribe por la vía de la apelación a una modificación de una decisión que no fue recurrida por la parte que se podía considerar agraviada por la misma, habiendo tenido la posibilidad de hacerlo en tiempo y forma.

En ese entendido, la competencia del tribunal de segundo grado quedó circunscrita a la apelación deducida por el Servicio de Impuestos Internos que nada pudo decir sobre las razones o motivos que tuvo el juez de primer grado para determinar la procedencia del crédito fiscal que se reclamaba no considerado en las liquidaciones objeto del pleito, puesto que tal materia no había sido objeto de resolución al estimarse en su oportunidad innecesario. Una vez que dicho pronunciamiento se realiza, posterior a la apelación, la parte reclamada se conformó con tal decisión, lo que lleva a concluir que dicha conclusión de primer grado estaba a firme y, por ende, no era una materia que estaba entregada al juicio y enmienda del tribunal a quem.

En suma, la sentencia de segunda instancia ha incurrido en el vicio de ultra petita en su variante extra petita esto es, resolver un recurso de apelación saliendo del marco de la discusión a la que estaba sujeta conforme la discusión de las partes y esencialmente del agravio denunciado por la parte recurrente, cuestión que la hizo extenderse a puntos no sometidos a su decisión, de manera tal que deberá ser acogida la pretensión de nulidad formal en examen.

Sexto: Que, en razón de lo decidido, y de conformidad con lo prevenido por el inciso segundo del artículo 808 del Código de Procedimiento Civil, se tendrá por no interpuesto el recurso de casación en el fondo deducido por el contribuyente.

Y visto además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario, 774 , 786 , 805 y 808 del Código de Procedimiento Civil, se acoge el recurso de casación en la forma deducido en lo principal de fs. 329 por el abogado don Ricardo Schomburgk Ugarte, en representación del reclamante Bruno Keller Riveros, en contra de la sentencia de veintiocho de diciembre de dos mil quince, escrita a fs. 319 y ss., la que se reemplaza por la que se dicta a continuación, separadamente y sin nueva vista.

Téngase por no interpuesto el recurso de casación en el fondo deducido en el primer otrosí de fojas 329.

Regístrese.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Juica.

Rol N° 17419-2016 Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C., Lamberto Cisternas R., y Jorge Dahm O.

No firma el Ministro Sr. Dahm, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar con permiso.

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