Santiago, ocho de agosto de dos mil diecisiete.

Vistos:

En estos autos N° 19.287-2016, rol de esta Corte Suprema, referidos a un procedimiento de reclamación de liquidaciones tributarias iniciado por la Constructora FV Ltda., por resolución de veintiocho de octubre de dos mil quince, que rola a fojas 192, se acogió parcialmente el reclamo interpuesto, sólo en cuanto se anula o deja sin efecto la multa de 60% impuesta y se desechó en todo lo demás, con declaración que cada litigante soportará sus costas.

Apelada esta decisión por el Servicio de Impuestos Internos y la sociedad reclamante, fue confirmada por la Corte de Apelaciones de Santiago, en cuya contra la, abogada del Departamento Jurídico de la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, doña Isabel Quintana Marcó, dedujo un recurso de casación en el fondo, y para su conocimiento se ordenó traer los autos en relación a fojas 313.

Considerando:

PRIMERO: Que el libelo critica conculcados los artículos 24 y 97, N° 11°, del Código Tributario, 96 y 97,  inciso sexto, de la Ley de Impuesto a la Renta, en concordancia con el 22 del Código Civil, normativa según la cual cuando la suma de los impuestos anuales resulte superior al monto de pagos provisionales reajustados, la cantidad adeudada deberá reajustarse de acuerdo con el artículo 72 y solucionarse en una sola cuota al instante de presentar la pertinente declaración anual. Sin embargo, si el saldo fuere favorable al contribuyente, éste le será devuelto por el Servicio de Tesorerías . Luego, ocurre que si aquél recibe un monto mayor al que le corresponde, deberá restituir la porción indebidamente percibida, con arreglo al artículo 97 , inciso sexto , aludido, reintegro que incluye reajustes, intereses y sanciones.

SEGUNDO: Que la controversia planteada consiste en determinar cuál es la sanción aplicable, porque el tribunal considera exclusivamente dicho artículo 97 , inciso sexto, en circunstancias que como se aduce en la apelación, el compareciente dice que en realidad lo son los artículos 24 y 97 , N° 11 ° , del Código Tributario y sustenta su tesis en que el precepto inicialmente mencionado no libera de castigo al contribuyente que debe reintegrar una devolución indebida, ya que tal restitución con reajustes e intereses opera sin perjuicio de aplicarse también el artículo 97 , N° 4 ° , del Código Tributario, siempre y cuando la devolución obtenida haya sido consecuencia de una declaración o solicitud maliciosamente falsa o incompleta, de modo que no cabe sostener que la ley exonera al que obra en forma negligente, pero no dolosa.

Explica que el artículo 24 del Código Tributario preceptúa que los dineros que un contribuyente deba legalmente reintegrar, atinentes a cantidades respecto de las cuales haya obtenido devolución o imputación, se estimarán como gravámenes afectos a retención para los fines de su determinación, reajustes, intereses y sanciones que procedan y para la aplicación de la primera sección del inciso anterior, de cuya lectura desprende que la ley asimila sin distinción la obligación de reintegro de devoluciones indebidamente conseguidas a impuestos sujetos a retención, con inclusión en dicho tratamiento de la determinación y cálculo de reajustes, intereses y sanciones. A la vez, el artículo 97 , N° 11 ° , del Código Tributario estatuye que el retardo en enterar los impuestos sujetos a retención será castigado de la forma que allí prevé, de suerte que se ha  configurado en la situación actual la transgresión acusada, al inferir que la única disposición que rige es el tantas veces citado artículo 97 , inciso sexto , de la Ley de Impuesto a la Renta, pero deja de lado aquella que resulta decisoria de la litis, en cuanto a la sanción a infligir a la acción del contribuyente, a saber, el artículo 97 , N° 11 ° , del Código Tributario.

TERCERO: Que asevera que es factible asentar esta premisa, en virtud del criterio interpretativo que proporciona el artículo 22 del Código Civil,  con apego al cual las normas legales han de entenderse en forma sistemática para llegar al resultado más armónico con el régimen tributario vigente.

Termina por describir la influencia que estos errores han tenido en lo dispositivo de lo resuelto e impetrar se acoja el recurso entablado, se  invalide el laudo refutado, y en el de reemplazo que se dicte, se confirme íntegramente las liquidaciones N°s. 497  y 498 de autos, con costas.

CUARTO: Que los jueces del fondo discurren para discernir lo debatido y después de analizar los artículos 24 y 97 , N° 11 ° , del Código Tributario y 97 , inciso sexto , de la Ley de Impuesto a la Renta, que la obtención de una restitución indebida por un contribuyente sólo da lugar a los reajustes e intereses penales cuando dicho reintegro encuentre su origen en una declaración o petición de devolución maliciosamente falsa o incompleta, lo que no acontece en la especie, en cuyo evento se puede configurar el delito tributario tipificado y penado por el artículo 97 , N° 4 °, de la recopilación del ramo con presidio y multa.

En otras palabras, anota el fallo a quo, la disposición legal en estudio, y que debe primar en este caso, en razón del axioma de especialidad consagrado en el artículo 13 del Código Civil, no contempla la imposición de la multa establecida en el artículo 97 , N° 11 ° , del Código Tributario, por lo que los principios inspiradores del orden penal contenidos en la Carta Fundamental deben adaptarse en materia de infracciones administrativas, puesto que ambos son manifestaciones del  ius puniendi del Estado, de manera que así como no puede existir una contravención tributaria sin descripción legal, tampoco puede infligirse a un conducta un castigo no previsto  en la ley, en vista de lo cual dejaron sin efecto la multa liquidada del 60%, por  resultar improcedente.

QUINTO: Que la preceptiva invocada en el arbitrio como llamada a resolver lo debatido dispone:

1).- Artículo 24, inciso cuarto, del Código Tributario: Las sumas que un contribuyente debe legalmente reintegrar, correspondientes a cantidades respecto de las cuales haya obtenido devolución o imputación, serán consideradas como impuestos sujetos a retención para los efectos de su determinación, reajustes, intereses y sanciones que procedan, y para la aplicación  de lo dispuesto en la primera parte del inciso anterior.

2).- Artículo 97 del Código Tributario: Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica:

N° 11°: El retardo en enterar en Tesorerías impuestos sujetos a retención o recargo, con multa de un diez por ciento de los impuestos adeudados. La multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados.

En los casos en que la omisión de la declaración en todo o parte de los impuestos que se encuentren retenidos o recargados haya sido detectada por el Servicio en procesos de fiscalización, la multa prevista en este número y su límite máximo serán de veinte y sesenta por ciento, respectivamente.

3).- Artículo 97, inciso sexto, de la Ley de Impuesto a la Renta: El contribuyente que perciba una cantidad mayor a la que le corresponda deberá restituir la parte indebidamente percibida, reajustada ésta, previamente, según el porcentaje de variación del Índice de Precios al Consumidor experimentado  entre el último día del mes anterior al de devolución y el último día del mes anterior al reintegro efectivo; más un interés del 1,5% mensual por cada mes o fracción del mes, sin perjuicio de aplicar las sanciones que establece el Código Tributario en su artículo 97 N° 4 cuando la devolución tenga su origen en una declaración o solicitud de devolución, maliciosamente falsa o incompleta.

SEXTO: Que del tenor de las disposiciones recién transcritas los magistrados deciden el conflicto en base a la primacía del dogma de especialidad consagrado en el artículo 13 del Código Civil, toda vez que la peculiar redacción del artículo 97 de la Ley de Impuesto a la Renta así lo ordena. En efecto, la sola circunstancia que el inciso sexto de esta regla prescribe la forma en que ha de procederse a la devolución de lo indebidamente percibido, con el objeto de asegurar el valor de lo entregado de modo improcedente, para mantenerlo sin cambios reales, y agrega a continuación que ello es sin perjuicio de aplicar las sanciones  que establece una norma precisa que indica, permite colegir que la obtención de una devolución de impuestos no dolosa no aparece sujeta a otra modalidad que la de la restitución de lo entregado,  con los ajustes que habiliten la conservación de su valor real.

SÉPTIMO: Que lo anterior es así, puesto que las multas que la ley tributaria asigna emanan de la potestad sancionatoria del Estado, y como tales han de ser impuestas con estricta sujeción a la legalidad. En esas condiciones, si se han ceñido a las disposiciones de la Ley de Impuesto a la Renta, pero se efectuó la devolución improcedente que motivó esta contienda, y es ella la que regula su restitución y se remite expresamente a la normativa general tributaria para determinar las conductas a reprimir específicamente, no puede elucidarse que el reintegro en comento, y  cuya configuración escapa a las acciones descritas en el artículo 97 , N° 4 ° , del estatuto del ramo,  deba también castigarse con fórmulas extrañas a esta compilación.

OCTAVO: Que, por lo demás, conviene tener en cuenta que el artículo 97 , N° 11 °, del Código Tributario reprime con multa el atraso en enterar en Tesorería gravámenes sujetos a retención o recargo, cuyo no es el caso pues no ha mediado demora en satisfacer en arcas fiscales cargas impositivas afectas a retención o recargo, sino que se ha debatido judicialmente la procedencia o no de agregar el monto de las multas cobradas por el Ministerio de Obras Públicas por incumplimientos de contratos a la renta líquida imponible de la empresa reclamante, que postula el Servicio de Impuestos Internos cuando afirma que tales ítems no son gastos necesarios para producir su renta, y es la negativa a considerarlo gasto la que ha determinado los reintegros y diferencias de impuestos, con sus reajustes y multas, que fueran abordados en las liquidaciones atacadas.

Es así como la ratificación de las liquidaciones emitidas, con la pertinente orden de reintegro es colofón de una discordia en la interpretación de diversas reglas legales, que ha quedado zanjada por los sentenciadores, por lo que la aplicación de la multa resulta improcedente, amén de pugnar con la máxima de la legalidad que impide la imposición de sanciones analógicamente.

NOVENO: Que entonces no se vislumbran los yerros censurados, sino, por el contrario, una correcta inteligencia de las normas traídas a colación, razones por las cuales el arbitrio queda desprovisto de asidero y, por consiguiente, no puede prosperar.

En conformidad, asimismo, con lo prevenido en los artículos 764 , 765 , 767 , 783 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo promovido en lo principal de fojas 283 por doña Isabel Quintana Marcó, abogada del Departamento Jurídico de la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, contra la sentencia de once de enero de dos mil dieciséis, que se lee a fojas 244, la que, por lo tanto, no es nula.

Regístrese y devuélvase con sus agregados.

Redacción del abogado integrante señor Rodríguez .

Rol N° 19.287 - 2016.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C., y los Abogados Integrantes Sres. Jean Pierre Matus A., y Jaime Rodríguez E.

No firman los Abogados Integrantes Sres. Matus y Rodríguez, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar ambos ausentes.

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