Santiago, diez de agosto de dos mil diecisiete.

Vistos:

En estos autos Rol N° 19.367-2016 de esta Corte Suprema, referidos a una reclamación tributaria deducida por Sociedad Administradora de Centros Comerciales SpA, el Tribunal Tributario y Aduanero de Puerto Montt, por sentencia de dos de junio de dos mil quince, que rola a fojas 292 de estos antecedentes, la rechazó en todas sus partes, confirmando las liquidaciones de impuestos Nº 17.850 , 17.851 y 17.852 de 23 de agosto de 2013, emitidas por el grupo de Medianas y Grandes Empresas de la Dirección Regional de Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos, con costas.

Esta decisión fue recurrida de apelación por la sociedad reclamante a fojas 309 y, conociendo del recurso, la Corte de Apelaciones de Puerto Montt con fecha veintiséis de enero de dos mil dieciséis, según se lee a fojas 351 y siguiente, la confirmó, sin imponer costas a la apelante, por estimar que tuvo motivo plausible para litigar.

A fojas 353 y siguientes, la defensa de la sociedad contribuyente dedujo recurso de casación en el fondo respecto de la sentencia de segundo grado, que fue ordenado traer en relación a fojas 389.

CONSIDERANDO:

PRIMERO: Que por el recurso interpuesto se denuncia la infracción del artículo 31 Nº 3 inciso 2º de la Ley de Impuesto a la Renta, artículo 62 del Código del Trabajo, artículos 4 bis inciso 1º y 2º , 21 inciso 2º y 64 inciso 5º del Código Tributario, artículos 1545 del Código Civil y 19 Nº 21 de la Constitución Política de la República, vulneraciones que se producen al haber concluido el tribunal que no se acreditó en forma fehaciente la pérdida de arrastre y la necesidad del gasto arriendos , ya que su correcta interpretación habría conducido a la revocación del fallo apelado, resolviendo en su lugar que se acogía la reclamación tributaria en todas sus partes, con costas. Indica, al efecto, que entre los medios de prueba acompañados al proceso obra el Libro de Remuneraciones de la reclamante, no objetado por el Servicio de Impuestos Internos, instrumento que el artículo 62 del Código del Trabajo, en relación con el artículo 21 del Código Tributario, estima suficiente para establecer la veracidad del gasto, su monto y cuantía, sin que el Tribunal Tributario y Aduanero ni la Corte de Apelaciones pueda desconocerlo. Expresa que resulta contrario al tenor de la ley exigir pruebas adicionales al referido libro de remuneraciones para demostrar el gasto respectivo en el período comprendido en la liquidación reclamada, como también restar mérito a contabilidad que no ha sido declarada como no fidedigna, por lo que la sentencia debe ser casada acogiendo el reclamo, reconociendo el derecho de su parte a rebajar de su renta bruta las pérdidas de arrastre de años anteriores.

En segundo término, denuncia el yerro jurídico cometido al desconocer la rebaja del gasto denominado arriendos , al no considerarlos necesarios desde el punto de vista tributario, resolviendo que el diseño de negocio de su parte no es lícito, en circunstancias que éste ha sido acordado y celebrado válidamente, en particular con la sociedad arrendadora. Indica que la infracción de ley que acusa es evidente al imponer - contra norma legal expresa - un criterio de exclusión de validez de los contratos o negocios que el contribuyente, de buena fe, ha realizado o celebrado con terceros para el desarrollo de su actividad comercial, estableciendo una distinción tributaria comercial que el artículo 4 bis del Código Tributario regula en un sentido diverso. Señala que la norma citada está en perfecta consonancia con el artículo 19 Nº 21 de la Constitución Política de la República y con lo que, en forma residual, establecen los artículos 1545 y 1546 del Código Civil, de modo que no es lícito para el Servicio de Impuestos Internos cuestionar a través de las liquidaciones reclamadas el modelo de negocio que los contribuyentes acuerden libremente y de buena fe, en particular, los gastos necesarios en que deban incurrir para su ejecución o desarrollo. Expone que en este caso se ha hecho una errada aplicación del concepto legal legítima razón de negocios , contenida en el artículo 64 del Código Tributario, principio ajeno al caso en estudio, ya que ha sido previsto para el caso de procesos de reorganización de grupos empresariales, lo que no ocurre en este caso en que su parte celebró un contrato de arriendo cuyas rentas fueron los gastos que el Servicio de Impuestos Internos rechazó en las liquidaciones reclamadas, y que han debido analizarse únicamente como desembolso vinculado con el negocio desarrollado de buena fe por su parte.

Termina describiendo la influencia que estos errores han tenido en lo dispositivo del fallo y solicita acoger el recurso y, en sentencia de reemplazo, acoger la reclamación deducida, dejando sin efecto las liquidaciones Nº 17.850, 17.851 y 17.852, con costas.

SEGUNDO: Que, de acuerdo al tenor del recurso referido en el motivo que precede, éste se estructura sobre la base de impugnar lo decidido por los jueces de la instancia, sosteniendo que en autos no proceden los cuestionamientos que sustentan el rechazo de sus pretensiones, ya que el contribuyente demostró la existencia de los gastos objetados, así como de la pérdida tributaria que le ha sido desconocida. Asimismo, cuestiona las razones dadas para no admitir los gastos impugnados sobre la base de un criterio que, sostiene, ha sido dado por el legislador para otro tipo de situaciones, de modo que los desembolsos que tienen como origen el negocio desarrollado de buena fe han debido ser aceptados.

TERCERO: Que son hechos de la causa establecidos por los jueces del fondo, los que siguen:

1.- Que la Sociedad Administradora de Centros Comerciales SpA es una persona jurídica comercial constituida como sociedad por acciones que inició sus actividades el día 17 de diciembre de 2007 y cuyo giro corresponde a la compraventa de bienes inmuebles amoblados y administración y explotación de bienes propios o ajenos.

2.- Que con fecha 2 de enero de 2009 la sociedad Administradora de Centros Comerciales S.A., de la cual es continuadora legal la Sociedad Administradora de Centros Comerciales SpA, y la sociedad Pasmar S.A., personas jurídicas relacionadas al pertenecer al mismo grupo económico, suscribieron un contrato de arriendo de los espacios o áreas comunes ubicados en los inmuebles correspondientes a Centro Comercial Paseo Costanera , ubicado en Illapel Nº 10 , Puerto Montt, y Centro Comercial Paseo del Mar , ubicado en Urmeneta Nº 580 , Puerto Montt, y de los grupos electrógenos, transformadores, celdas de medida, bombas de agua, escalas mecánicas, ascensores y equipos de aire acondicionado, fijando una renta mensual de 4700 UF, más IVA, que la primera debía pagar a la segunda y que constituyen origen de las deudas registradas como gastos en la contabilidad de la reclamante.

3.- Que el contribuyente no acreditó la pérdida de arrastre alegada atendido que la prueba rendida no permite determinar si las facturas aportadas están debidamente registradas en su contabilidad, la documentación facilitada da cuenta de valores justificados por debajo de los invocados y declarados y los gastos por remuneraciones no resultaron suficientemente demostrados toda vez que sólo se aportó el libro de remuneraciones y no así las planillas de pago de imposiciones ni los contratos.

4.- Que en lo referido a los gastos por concepto de arriendos, ellos no resultan naturales ni convenientes para la actividad empresarial en la cual el contribuyente ha perseverado, al haber adquirido la obligación de pagar renta de arrendamiento por bienes comunes de los centros comerciales que debían ser administrados por ella, lo que no constituye una práctica común entre las empresas que se dedican a la administración de bienes inmuebles.

CUARTO: Que sobre la base de los hechos referidos en el motivo que precede, el tribunal de primera instancia desestimó el reclamo en su integridad, señalando que - por una parte- la pérdida de arrastre invocada no fue demostrada, de modo que ella no ha podido ser considerada en la determinación de la situación tributaria de la reclamante y- por otra- que desde el punto de vista de la necesariedad de los desembolsos efectuados por concepto de arriendos, ellos no pueden ser admitidos tributariamente. Para arribar a esta última conclusión tuvo en particular consideración que el empresario es completamente libre para diseñar y planificar su empresa, inserto en un mundo dominado por reglas dinámicas y complejas y guiado por la expectativa de ganancia que mueve al emprendedor. Sin embargo, se indicó no es posible pretender que cualquier modelo empresarial pueda modificar la norma tributaria, por esencia imperativa, lo que sólo ocurrirá si el modelo de negocios la respeta, lo que no ocurre en este caso, porque el gasto declarado por el actor y que ha consistido en deudas contraídas por concepto de rentas de arrendamiento no resulta necesario porque siempre pudo prescindir de tal costo financiero. Al efecto, se expresa que toda reorganización empresarial, para que sea admisible desde el punto de vista de la legislación tributaria, debe responder al principio de business purpose test , esto es, que sólo es aceptable en la medida que tenga un propósito comercial o económico diferente que el solo objetivo de evitar un impuesto, principio inscrito en la idea de necesariedad del gasto y que se ha visto vulnerado en el caso de autos, considerando la vinculación entre las partes del contrato que dio origen al referido egreso, antecedente adicional que debe ser tenido en cuenta en el análisis de la legítima razón de negocios que pudo tener el actor para consentir en el contrato.

QUINTO: Que para determinar la suerte del recurso en estudio, debe advertirse previamente que el recurso de casación en el fondo tiene por objeto velar por la correcta interpretación y aplicación de las normas llamadas a dirimir la controversia, con el objeto de que este tribunal pueda cumplir con la función uniformadora del derecho asignada por la ley. De la misma manera, es necesario también tener en cuenta que esta Corte ya ha señalado reiteradamente que, al no constituir esta sede instancia, la revisión de los hechos asentados en el juicio y que determinan la aplicación de las normas sustantivas a dirimir lo debatido no es posible, salvo que se denuncie que al resolver la controversia los jueces del fondo se han apartado del onus probandi legal, han admitido medios de prueba excluidos por la ley o han desconocido los que ella autoriza, o en que se ha errado en el análisis de la prueba rendida conforme las normas que regulan tal proceso.

SEXTO: Que, hecho el análisis propuesto, aparece que, en primer término, el recurso deducido ha sido planteado prescindiendo de los presupuestos fácticos tenidos en consideración para fallar como se ha hecho y que han sido reseñados en el motivo Tercero, al centrarse la recurrente sólo en la denuncia a las leyes que indica, las que distan de tener el carácter de leyes reguladoras de la prueba.

En efecto, de su mera lectura aparece que el recurso se centra en la denuncia cometida al aplicar el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, norma que tiene el carácter de decisoria de la litis para los fines pretendidos, de manera que su invocación resulta necesaria para otros fines; además de abordar lo prescrito en los artículos 4 bis inciso 1º y 2º y 64 inciso 5º del Código Tributario, y los artículos 1545 y 1546 del Código Civil, todos ellos para sustentar los agravios denunciados en el segundo apartado del recurso, sin que ninguno tenga el carácter que resulta indispensable para proceder a la revisión de los presupuestos asentados.

A su turno, la referencia que se formula al artículo 21 inciso 2º del Código Tributario tampoco es útil para los fines que se revisan, al tratarse de una disposición que si bien prohíbe al sentenciador prescindir de las declaraciones presentadas por el contribuyente, ella no le impide efectuar la valoración de la prueba, tarea esencial de la jurisdicción. En síntesis, si bien el juez del grado no está facultado para desestimar sin más las pruebas aportadas al proceso y está obligado a valorarlas, en ese ejercicio puede otorgarles o restarles tal merito probatorio, lo que la sentencia atacada hace, entregando razones para negárselo por insuficiencia de antecedentes.

SÉPTIMO: Que la referencia que se realiza en el recurso al artículo 62 del Código del Trabajo para denunciar el yerro cometido al exigir a su parte demostrar el desembolso referido a las remuneraciones con un instrumento distinto del libro respectivo tampoco es suficiente, toda vez que dicha disposición no tiene el carácter de ley reguladora de la prueba, habida cuenta el régimen imperante en la materia, de modo que mal puede esgrimírsela para los efectos pretendidos.

Sin perjuicio de lo expresado, resulta necesario puntualizar que, aun en el caso de no encontrarse sometido el examen de la prueba rendida a las normas de la sana crítica, vulneración que no se ha denunciado en la especie y cuya efectiva demostración constituye la única vía para permitir la revisión de los hechos asentados en el juicio, el planteamiento formulado olvida considerar que lo que se requiere en el caso en análisis es demostrar la existencia del gasto realizado, lo que supone la demostración de su efectividad y fuente, parámetros esenciales para permitir el examen que sigue, como es la concurrencia del requisito de la necesidad del mismo, por lo que las omisiones reprochadas por el a quo inciden en aspectos que resultan esenciales para admitir o no la procedencia del desembolso respectivo, cuestión diversa de la regulada por la norma en comento que restringe la posibilidad de invocar egresos diversos de los justificados en tal registro para fines tributarios, pero no le atribuye el carácter de mecanismo de acreditación exclusiva del ítem respectivo.

OCTAVO: Que, en consecuencia, encontrándose firmes los hechos referidos a la falta de demostración de los gastos invocados por concepto de remuneraciones y a la no necesidad de los impetrados a título de arriendos, resulta forzoso concluir que lo debatido ha sido acertadamente resuelto, al haber descartado los sentenciadores del grado, la existencia de los presupuestos que sustentan las pretensiones del reclamante.

Por otra parte, las omisiones resaltadas precedentemente resultan más evidentes aún al leer que se sostiene la falta de vinculación entre las partes ligadas contractualmente para denunciar la libertad contractual amagada por lo decidido, en circunstancias que lo resuelto toma en particular consideración la relación entre los contratantes para desentrañar la necesidad del gasto invocado, que es lo tributariamente relevante en autos y que resultaba indispensable de desvirtuar para admitir el recurso que se revisa.

NOVENO: Que todo lo expresado no significa que los jueces del fondo hayan desconocido la ley del contrato, como denuncia el recurso, toda vez que se ha analizado acertadamente los efectos tributarios que un preciso y determinado negocio desarrollado por el recurrente dentro de su giro ha tenido -a efectos tributarios - en la situación particular del declarante. Tal efecto reflejo no desvirtúa los de carácter civil que emanen del pacto suscrito entre partes relacionadas, ni lo relativiza, de modo tal que no resulta efectivo el error que se atribuye en el recurso a lo resuelto.

DECIMO: Que, por último, el reproche referido a la invocación improcedente del concepto de la legítima razón de negocios tampoco será admitido ya que, aunque efectivamente la sentencia atacada lo aborda, lo cierto es que está inserto en el razonamiento pertinente para despejar procedencia de los desembolsos efectuados a título de gasto, todo ello como parte de los aspectos que la resolución que recibió la causa a prueba imponía considerar en un proceso intelectivo que permitió a los jueces del grado pronunciarse sobre los elementos que el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta ordena analizar.

UNDÉCIMO: Que de esta manera, el recurso se advierte como insuficiente al tenor de lo que impone el artículo 767 del Código de Procedimiento Civil, que determina su procedencia cuando la sentencia atacada se haya pronunciado con infracción de ley y esta infracción haya influido substancialmente en lo dispositivo de la sentencia , toda vez que los yerros denunciados distan de tener ese carácter al apartarse de los hechos asentados en el juicio, los que no han sido impugnados y en consecuencia siguen firmes, determinando las restantes consideraciones formuladas que éste resulta infundado.

Por estas consideraciones y de conformidad, además, con lo dispuesto en los artículos 764 , 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza con costas el recurso de casación en el fondo deducido por don Nelson Ibacache Doddis, en representación de la reclamante Administradora de Centros Comerciales SpA en lo principal de fojas 353, contra la sentencia de veintiséis de enero de dos mil dieciséis, que se lee de fojas 351.

Regístrese y devuélvase, con sus agregados.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Cisternas.

Rol N° 19.367-2016.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C. Lamberto Cisternas R., y Jorge Dahm O.

No firma el Ministro Sr. Cisternas, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar comisión de servicios.

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