Santiago, quince de julio de dos mil veinticinco.

VISTOS:

En los autos Rol Nº 23372-2018 de esta Corte Suprema, sobre procedimiento de reclamación tributaria iniciado por la contribuyente Sociedad Agrícola La Selva Limitada, por sentencia de veintinueve de agosto de dos mil diecisiete, escrita a fs. 129 y siguientes, el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de la Araucanía, rechazó el reclamo interpuesto en contra de las Liquidaciones N° 93 a 99, ambas inclusive, sobre impuesto al valor agregado de los períodos tributarios de abril, mayo, julio y agosto de 2013; junio y agosto de 2014 y abril de 2015; Liquidación N°101, sobre impuesto único del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, correspondiente al año tributario 2014 y Liquidaciones N° 100 y 102 por reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta de los años tributarios 2013 y 2014, todas emitidas por la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos con fecha 11 de marzo de 2016, mediante la cual se determinan diferencias de impuestos por la suma de $63.628.045.- más reajustes, intereses y multas.

Apelada dicha decisión, la Corte de Apelaciones de Temuco la confirmó, pronunciamiento en contra del cual la reclamante interpuso recurso de casación en el fondo a lo principal de fojas 191, el que fue ordenado traer en relación con fecha veintiuno de enero de dos mil diecinueve.

CONSIDERANDO:

Primero: Que el recurso de casación en el fondo denuncia la infracción a los artículos 21 inciso 1 , 23 N° 1 del Decreto Ley N°825 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios y 40 de su Reglamento, por cuanto el crédito fiscal es un derecho de los contribuyentes, por lo que no resulta posible desconocerlo sin exponer y explicar las razones por las que se hace inaplicable, y si bien, en general, se pone de cargo del contribuyente probar la verdad de sus declaraciones y la veracidad de los antecedentes que justifican su contabilidad, el desconocimiento del derecho al crédito requiere de algo más que la simple afirmación que no es procedente, que es precisamente lo que sostienen el Servicio, y que el fallo de primer grado, confirmado por el tribunal de alzada, considera como suficiente causa.

Agrega que todo impuesto recargado en facturas que acrediten adquisiciones o utilización de servicios confieren derecho al crédito fiscal, lo que constituye la regla general, distinguiéndose dos situaciones. La primera se refiere al impuesto soportado en las operaciones que recaigan sobre especies corporales muebles o servicios destinados a formar parte de su activo realizable o de su activo fijo, y la segunda se refiere a gastos de tipo general que digan relación con el giro o actividad del contribuyente.

Indica que, respecto de la adquisición de bienes muebles o utilización de servicios destinados a formar parte del activo fijo o inmovilizado, no cabe duda que existe el derecho a utilizar como crédito fiscal el impuesto al valor agregado, con tal que se acredite haberlo soportado o pagado, puesto que respecto de esta clase de adquisiciones la ley no contempla otras exigencias, ni establece limitaciones.

Señala que el derecho a crédito fiscal, según los términos del artículo 23 N° 1 del D. Ley 825, no exige usar el bien en forma permanente en la explotación del giro de la contribuyente, situación agregada por la interpretación fiscal que va más allá de los términos de la ley.

Manifiesta que la construcción de la casa se hizo con el ánimo de usarla en forma permanente, sin el ánimo de venderla o ponerla en circulación, y su relación con la actividad está determinada por el uso natural que corresponde a una casa patronal, que es precisamente de servir de habitación a uno de los patrones que ejerce labores de dirección, adopta las decisiones de producción, vive y trabaja en el predio.

Insiste que lo que determina que el bien tenga la condición de activo inmovilizado es el carácter de ser permanente, esto es, constituir un inmueble por destinación que se afecta a una función permanente en la actividad desarrollada en el predio, exigiendo la norma que se haya construido sin el ánimo de venderla, o de hacerla circular, con indiferencia del destino específico que se le asigne dentro del universo de operaciones, procesos o circunstancias y fines que constituyen la actividad agrícola de la sociedad.

Añade que la existencia de otra casa habitación, a la que se reconoce el carácter de casa patronal y que es usada por otro de los integrantes de una de las sociedades, tampoco es admisible atendido que nada impide que un predio de las características del que explota la sociedad reclamante pueda haber más de una, atendido el tenor de la norma.

Precisa que en este caso se mira más bien a lo innecesario del gasto, estimándolo injustificado porque al tener ya una casa de este tipo no sería necesaria otra o por estimar que su valor es demasiado alto, pero como ello no tiene influencia en la calificación del bien dentro de los activos de la sociedad, el organismo fiscalizador recurre a señalar que no está destinada al desarrollo de la actividad agrícola.

Luego, en un segundo capítulo, invoca el quebrantamiento de los artículos 30 y 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, por cuanto como consecuencia de rechazar el crédito fiscal, se rechazan, a su vez, los gastos que esas adquisiciones significaron, atendido que la sentencia estima que se trata de un gasto que no es necesario para producir la renta, circunstancia esta última que no ha sido invocada por el Servicio.

Arguye que es un hecho establecido que el socio y administrador de una de las sociedades, Gerardo Jequier, se radicó en el predio de la contribuyente, porque es el responsable de la gestión operativa de las siembras, cosechas, mantención de huertos y maquinaria, supervisión laboral y despacho de productos y que se trata de una superficie de predios que en conjunto es cercana a 3.700 hectáreas.

Por ello, concluye que el gasto efectuado en la construcción del inmueble destinado a casa habitación dentro del predio de la sociedad contribuyente debe ser calificado de un gasto incorporado al activo inmovilizado de la sociedad, que no se encuentra excluido de la rebaja, según los términos del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, ni ha sido rebajado conforme lo previene el artículo 30 del mismo texto legal.

Por último, señala como infringidos los artículos 9 , 52 , 53 , 54 y 55 del Decreto Ley 825, lo que se produce por la determinación de un mayor débito fiscal por estimar que las facturas no fueron emitidas en la oportunidad en que se habría producido la entrega real o simbólica de los bienes, lo que no es efectivo.

Indica que la sociedad produce bienes que destina fundamentalmente a la exportación, la que se efectúa a través de la sociedad intermediaria Huertos Collipulli S.A., a quien se remiten los productos con guías de despacho para su procesamiento y preparación para su venta al extranjero.

Precisa que en las etapas iniciales del proceso no hay una venta o hecho que se equipare a venta, sino una etapa de preparación del producto para su exportación, en la que aún no han sido vendidos, sino que se desarrolla un proceso de selección conforme a las normas de calidad, certificación sanitaria, embalaje, peso y rotulación, para clasificar los frutos y cumplir las exigencias de calidad y condiciones impuestas por normas internacionales, lo que concluye una vez que están en condiciones de ser despachados a Aduanas, iniciando el proceso de exportación, sin que hasta esta etapa del proceso se haya producido la entrega real o simbólica al comprador.

Señala que por esta razón la sociedad emite guías de despacho para el traslado de los frutos a la bodega de la sociedad exportadora, quien desarrolla todo el proceso previo de preparación y selección descrito, además de la conservación de los frutos en cámaras de frío, a fin de mantener la cadena que asegure su calidad y por ello esas guías indican que no es una venta, no corresponde a venta u otra frase similar, para dejar constancia que su emisión obedece a la obligación impuesta para el traslado de bienes y no como sustitutivo de una factura que permite diferir su emisión.

Arguye que la obligación de emitir la factura, en este caso, se hace exigible al momento de la entrega real o simbólica de los bienes, la que solamente se producirá después del proceso de selección, embalaje, clasificación y calificación, por lo que no es efectivo que ello haya debido efectuarse en el momento del traslado de los bienes a la sociedad intermediaria.

Manifiesta que luego de ese proceso de selección, se determina el producto exportable, su cantidad, precio de venta al exterior, y obtenidas las certificaciones de calidad, se efectúa los trámites para la exportación ante el Servicio de Aduanas, llegándose al momento de emitir el documento único de salida, emitiendo la sociedad intermediaria la factura de venta al comprador extranjero, por lo que en ese instante se produce la transferencia del dominio de los bienes, debiendo aplicarse la regla que determina que el impuesto se devenga al momento de emitir la factura correspondiente.

Concluye solicitando se invalide la sentencia dictada con error de derecho que ha tenido influencia sustancial en lo resolutivo, y acto seguido sin nueva vista, pero separadamente, dicte la correspondiente sentencia de reemplazo que resuelva en conformidad a la ley, acogiendo la reclamación y dejando sin efecto las liquidaciones emitidas por el servicio, con costas.

Segundo: Que, conforme lo que se ha ido señalando, queda en evidencia que el centro del debate, en lo que interesa a este recurso, consiste en determinar la calificación del inmueble construido con las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios que han generado el crédito fiscal invocado por la sociedad, esto es, si forma parte del activo fijo o inmovilizado, por cuanto el gravamen de la contribuyente se produce por el aumento del débito fiscal como efecto de rechazar el crédito fiscal invocado, y por la otra, se aumenta la base imponible de impuesto a la renta por disminución de los gastos efectuados, provenientes de rechazar el gasto de que dan cuenta las mismas facturas. Así también, establecer si existió una subdeclaración de débito fiscal IVA al no emitir facturas por la totalidad de las guías de despacho que emitió la reclamante.

Tercero: Que a fin de resolver acerca de las infracciones denunciadas en el libelo, es necesario consignar que la sentencia de primera instancia, la que no fue modificada por el tribunal de alzada, estableció como hechos no controvertidos los siguientes:

1.- Que la Sociedad Agrícola La Selva Limitada se constituyó en el año 1987 y se encuentra conformada por tres sociedades, esto es, Inversiones Pedro Nickelsen Limitada; Inversiones Agua Buena Limitada e Inversiones J y N Limitada, teniendo un porcentaje de un 33,33% de participación cada una de ellas. A su vez, cada sociedad se encuentra conformada por personas naturales, existiendo una relación de parentesco entre ellas y en cuanto a la administración de la sociedad reclamante, está la ejerce don Pedro Nickelsen Kowald y don Pedro Nickelsen Dessy.

2.- Que la reclamante ejerce los giros de cultivo de trigo, forrajeros en praderas mejoradas o sembradas y de otras oleaginosas; cría de ganado para producción de carne o ganado reproductor y servicios de forestación, y es contribuyente del impuesto de primera categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta y del Impuesto a las Ventas y Servicios.

3.- Que el Servicio de Impuestos Internos practicó la citación N° 130, de fecha 11 de noviembre de 2015, contestándola la reclamante el día 11 de enero de 2016, acompañando la documentación pertinente.

Cuarto: Que, la sentencia, para acoger el reclamo, expresa que el inmueble no puede considerarse como un activo fijo de la reclamante por no encontrarse destinado a una función permanente de la actividad agrícola de la contribuyente, pues tiene un exclusivo uso habitacional, en este caso de la familia Jequier Nickelsen.

Por ello, concluye la sentencia de primera instancia, confirmada por el tribunal de alzada, que los gastos contenidos en las facturas referidos a la adquisición de materiales y servicios para la construcción del inmueble utilizado por la familia Jequier Nickelsen no cumplen los requisitos para que sean aceptados con arreglo al artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por cuanto no dicen relación directa con la actividad o giro que desarrolla el contribuyente, produciéndose las diferencias de impuesto a la renta de primera categoría determinadas a la reclamante por el rechazo de los mencionados gastos.

Por otra parte, la sentencia estableció que la reclamante no logró demostrar que se encontraba en la situación de postergar el devengamiento del impuesto al valor agregado por los productos entregados a Huertos Collipulli S.A., debiendo emitir las facturas al momento de la entrega real o simbólica de las especies, por lo que, en consecuencia, es procedente el agregado al débito fiscal del IVA, determinado por el Servicio de Impuestos Internos en las liquidaciones reclamadas.

Quinto: Que, para determinar la suerte del recurso en estudio, debe advertirse previamente que el recurso de casación en el fondo tiene por objeto velar por la correcta interpretación y aplicación de las normas llamadas a dirimir la controversia, con el objeto de que este tribunal pueda cumplir con la función uniformadora del derecho asignada por la ley. De la misma manera, es necesario también tener en cuenta que esta Corte ya ha señalado reiteradamente que, al no constituir esta sede una instancia, la revisión de los hechos asentados en el juicio y que determinan la aplicación de las normas sustantivas a dirimir lo debatido no es posible, salvo que se denuncie que al resolver la controversia los jueces del fondo se han apartado del onus probandi legal, han admitido medios de prueba excluidos por la ley o han desconocido los que ella autoriza, o en que se ha alterado el valor probatorio fijado por la ley a las probanzas aportadas al proceso.

Sexto: Que, hecho el análisis propuesto, aparece que el recurso deducido ha sido planteado prescindiendo de los presupuestos fácticos tenidos en consideración para fallar como se ha hecho y que han sido reseñados en los motivos tercero y cuarto, al centrarse la recurrente sólo en la denuncia a las disposiciones legales que indica, las que distan de tener el carácter de leyes reguladoras de la prueba.

En efecto, el arbitrio no alude a normas reguladoras de la prueba, de manera que al sustentarse el recurso en hechos diversos de los establecidos, era necesario precisar los elementos probatorios que permitieran hacerlo y la consecuencia de que su estimación pueda tener en la decisión del proceso, todo ello de conformidad con lo previsto en el artículo 132 del Código Tributario, que estatuye la valoración de la prueba conforme con las reglas de la sana crítica, precepto cuya eventual contravención permitiría revisar la forma en que las máximas de la experiencia, las reglas de la lógica o los conocimientos científicamente afianzados habrían sido conculcados, única vía que permite alterar los hechos del proceso.

De esta manera, el recurso se advierte como insuficiente al tenor de lo que impone el artículo 767 del Código de Procedimiento Civil, que determina su procedencia cuando la sentencia atacada se haya ¿pronunciado con infracción de ley y esta infracción haya influido substancialmente en lo dispositivo de la sentencia¿, toda vez que los yerros denunciados distan de tener ese carácter al apartarse de los hechos asentados en el juicio, los que no han sido impugnados y, en consecuencia, siguen firmes.

Séptimo: Que, en consecuencia, el recurso de autos no cumple con las exigencias enunciadas en atención a las deficiencias referidas precedentemente, por cuanto el presupuesto fundamental de la decisión de lo debatido radica en los hechos del juicio, a los cuales se aplican las normas sustantivas invocadas, de manera que, al encontrarse firmes, no pueden producirse --al menos, de la manera pretendida-- los yerros denunciados en la aplicación de éstas.

Octavo: Que, como consecuencia de lo dicho precedentemente, no han podido verificarse los errores de derecho denunciados referidos a la equivocada aplicación en la decisión de lo debatido de lo dispuesto en los artículos 21 inciso 1º , 23 N°1 del Decreto Ley N°825 Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, 40 del Reglamento de esa ley, 30 y 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y 9, 52, 53, 54, 55 del Decreto Ley N°825, conclusión que es consecuencia lógica de los hechos inamovibles establecidos en autos.

Noveno: Que, sin perjuicio que lo expresado es suficiente para desestimar el recurso impetrado, cabe agregar que del tenor del libelo por el que se interpone el recurso de casación en estudio se puede comprobar que las peticiones concretas en lo que dice relación con la sentencia de reemplazo que esta Corte debiese proceder a dictar en caso de acogerse el recurso e invalidarse el fallo recurrido, son que resuelva conforme a la ley, acogiendo la reclamación y dejando sin efecto las liquidaciones emitidas por el Servicio, sin reparar que los actos reclamados se extienden a observaciones efectuadas por la autoridad fiscalizadora que dicen relación con la utilización de un crédito fiscal superior, al no haber rebajado el impuesto contenido en las notas de crédito recibidas y la utilización del crédito fiscal del impuesto al valor agregado y las deducciones correspondiente a gasto y depreciación de bienes del activo fijo de una motocicleta BMW, modelo R 1200 GS, año 2014 y su mochila estanque, lo que impide que pueda prosperar lo solicitado por la recurrente, al perseguir su arbitrio solamente la invalidación parcial de la sentencia recurrida, por cuanto no se refiere a todas las cuestiones a las que se extiende, al sólo referirse a dos materias determinadas, esto es, el carácter del inmueble cuya construcciones originó desembolsos de parte de la recurrente y la omisión en emitir facturas de productos al momento de la entrega, sin referirse a los otras materias ya indicadas.

Décimo: Que en estas condiciones la casación en estudio no puede prosperar, debiendo ser desestimada, la que, en consecuencia, no es nula.

Undécimo: Que, aun cuando no desarrolla una infracción específica, la reclamación de autos inequívocamente conduce a una declaración en torno a los intereses penales regulados en el artículo 53 del Código Tributario, para lo cual esta Corte tiene presente en primer lugar que la obligación de pagar intereses es consecuencia de la falta de cumplimiento oportuno de la obligación tributaria, tema para el cual el mismo precepto prevé que dicho atraso pueda obedecer a una causa no imputable al contribuyente.

A la luz de dicha disposición, cabe dilucidar si se ajusta a la legalidad que procedan los intereses penales por el lapso procesalmente dificultoso, por el estado de excepción constitucional de catástrofe por calamidad pública, declarado por DS 104 del Ministerio del Interior y Seguridad Pública y vigente hasta el 30 de noviembre de 2021, y que ha generado un retraso involuntario en la tramitación de recursos de casación en materia tributaria en esta sede.

Duodécimo: Que, la circunstancia señalada no es imputable al contribuyente, de lo que es posible concluir que en el caso propuesto la generación de intereses durante el transcurso del tiempo desde que la presente causa ingresó a trámite a esta Corte Suprema carece de base legal, por cuanto no se ha producido por la simple mora en el pago del impuesto.

En otras palabras, los intereses han quedado despojados de su causa y circunscritos a la situación puramente objetiva del retraso que le sirve de fundamento, criterio que habrá de ser considerado en la etapa de cumplimiento administrativo de esta sentencia conforme lo establece el artículo 6 , literal b ) , número 6 del Código Tributario.

Y visto, además, lo dispuesto en los artículos 766 , 767 , 768 y 805 del Código de Procedimiento Civil, SE RECHAZA el recurso de casación en el fondo deducido por el abogado señor Luis Mencarini Neumann, en representación de la reclamante Sociedad Agrícola La Selva Limitada, en lo principal de fojas 191, en contra de la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Temuco con fecha ocho de agosto de dos mil dieciocho, que rola a fojas 189.

Se previene que la Ministra Sra. Gajardo y la Abogada Integrante Sra. Tavolari fueron de la opinión de precisar la forma de aplicación de intereses, conforme al artículo 53 del Código Tributario, en la etapa de cumplimiento, en virtud de las siguientes consideraciones:

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo de la Abogada Integrante Sra. Tavolari.

Rol Nº 23372-2018.

Pronunciada por la Segunda Sala de esta Corte Suprema integrada por las Ministras Sras. María Cristina Gajardo H. y María Soledad Melo L., Ministro suplente Sr. Juan Manuel Muñoz Pardo, y los Abogados Integrantes Sra. Pía Tavolari G. y Sr. Eduardo Gandulfo R.

No firma el Ministro Suplente Sr. Muñoz P., no obstante haber estado en la vista y en el acuerdo del fallo, por haber cesado sus funciones. Santiago, 15 de julio de 2025.

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