Santiago, cinco de febrero de dos mil veintiséis.

VISTOS:

En estos autos Rol Nº 24.636-2020 se ha tramitado un procedimiento de reclamación tributaria en que el abogado Oscar Musalem Carrasco, en representación del reclamante, Carlos Alfredo Andrighetti Cifuentes, deduce recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Santiago con fecha dieciséis de diciembre de dos mil diecinueve, que confirmó la sentencia definitiva de primera instancia pronunciada por el Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, con fecha quince de noviembre de dos mil dieciocho; por la que se rechazó el reclamo interpuesto por su representada en contra de la Liquidación N° 115105000121 de 16 de diciembre de 2013 de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos.

Con fecha quince de abril de dos mil veinte se dispuso traer los autos en relación.

CONSIDERANDO:

PRIMERO: Que en su arbitrio de nulidad sustancial se denuncia por la parte reclamante, en primer lugar, infracción al artículo 14 letra A N° 1 letra c ) de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en su texto vigente al año 2010.

La norma cuya vulneración denuncia, especialmente en sus incisos primero, segundo y sexto, trataba sobre los retiros que los socios de sociedades de personas podían efectuar y reinvertir en otra empresa obligada a determinar su renta efectiva por medio de contabilidad completa, los cuales no se gravaban con el Impuesto Global Complementario, mientras se diera cumplimiento a las normas contenidas en la misma norma legal y las instrucciones impartidas por el Servicio al efecto.

Ésta sería precisamente la situación de don Carlos Andrighetti Cifuentes y la sentencia recurrida habría dejado de aplicar dicha norma, privando de un derecho legítimo reconocido por el legislador, esto es, de no gravar o afectar con impuesto Global Complementario los retiros que efectuó y que destinó a reinversión.

Así, durante el año 2010, don Carlos Andrighetti Cifuentes realizó, entre otros, tres retiros, desde la empresa de la cual es socio, ¿Constructora Alpina Limitada¿, por la suma total de $326.227.874, los que tenían asociado un crédito de impuesto de Primera Categoría por $65.698.971, que se destinaron a reinversión en la sociedad ¿Inversiones Cifuval Limitada¿, en la cual también participaba como socio.

Tales retiros realizados desde la sociedad ¿Constructora Alpina Limitada¿ fueron por las sumas de $84.915.045 y de $153.042.071, efectuados con fecha 24 de mayo de 2010 y por la suma de $88.270.758, efectuado con fecha 27 de octubre de 2010, que suman el total referido de $326.227.874.

Dichos retiros se sujetaron a las normas de las reinversiones establecidas en el citado Artículo 14 letra A N° 1 letra c ) de la Ley sobre Impuesto a la Renta, vigente a esa fecha y a las instrucciones impartidas por el mismo Servicio, retiros que fueron debidamente informados al Servicio, tanto por la sociedad fuente desde la cual se efectuaron, como por la sociedad receptora de la reinversión.

En tal sentido, la sociedad ¿Constructora Alpina Limitada¿ emitió el Certificado Nº 02/2011, sobre Situación Tributaria Definitiva de los Retiros Destinados a Reinversión, y presentó la correspondiente Declaración Jurada del Formulario 1886 , Folio 7255612, para el año tributario 2011, en la que se detallan los retiros efectuados desde dicha sociedad y las fechas de estos, la cual fue aceptada sin objeciones o reparos por el Servicio.

Por su parte, la sociedad ¿Inversiones Cifuval Limitada¿, presentó para el año tributario 2011, la Declaración Jurada del Formulario 1821 , Folio 6794962, en la que se indican los Retiros Destinados a Reinversión recibidos por dicha sociedad, la que fue aceptada sin reparos u objeciones por el Servicio.

Y tan es así que, al revisar el ¿Detalle de la Información proporcionada por los Agentes, Retenedores, Informantes y otros¿, correspondiente a don Carlos Alfredo Andrighetti Cifuentes, que figura en la misma página web del Servicio, consta la información proporcionada por ¿Inversiones Cifuval Limitada¿ de la reinversión recibida y del crédito para el Impuesto Global Complementario asociado a los retiros reinvertidos. En el referido Detalle se indica que el Certificado es el N° 1 y que la declaración (F-1821) presentada por el Tercero informante fue aceptada y no objetada por el Servicio de Impuestos Internos.

Todos estos documentos, fueron debidamente acompañados dentro del término probatorio ante el tribunal de primera instancia y reiterados posteriormente en segunda instancia, los que no fueron objetados por el Servicio y constituyen información oficial obtenida desde la misma página del Servicio.

SEGUNDO: Que, en segundo lugar, se denuncia infracción de los artículos 54 Nº 1 y 56 N° 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

La infracción que se denuncia en este acápite se produciría desde que el Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana y luego la Corte de Apelaciones de Santiago resolvieron el reclamo sobre una supuesta falta de acreditación de la efectividad que los retiros efectuados por la parte reclamante fueron reinvertidos en la sociedad Inversiones Cifuval Limitada y, por ende, sería correcto el agregado por incremento del impuesto de Primera Categoría que se efectúa en la Liquidación impugnada a la base imponible de Global Complementario.

Las normas legales citadas son las que regulan, entre otras, las rentas afectas a Impuesto Global Complementario, el crédito al que tienen derecho estas rentas y el incremento que se debe declarar cuando existe un crédito por impuesto de Primera Categoría asociado a un retiro afecto a Impuesto Global Complementario.

Y se infringen tales normas legales por la sentencia recurrida, al confirmar y hacer suya la sentencia de primera instancia, incurriendo entonces en el mismo error de no considerar que la Liquidación impugnada sólo agregó el incremento asociado a los retiros destinados a reinversión y supuestamente a los que correspondían a las hijas del reclamante, pero no el retiro mismo, en circunstancias que de acuerdo a las normas legales citadas y a las instrucciones impartidas por el mismo Servicio, el incremento siempre está ligado a un retiro afecto a impuesto, no pudiendo existir por sí solo.

TERCERO: Que, en tercer lugar, se denuncia infracción de los artículos 42 bis y 55 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en su texto vigente en el año 2010, en relación con el artículo 20 del D.L. N° 3.500 de 1980.

La infracción a tales normas legales se produciría en cuanto el Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana y luego la Corte de Apelaciones de Santiago, establecieron que ¿la parte reclamante no logró desvirtuar con pruebas suficientes que el Ahorro Previsional Voluntario por $12.748.742, declarado en su Formulario 22, en realidad corresponde a Cotizaciones previsionales de empresario o socio así declaradas y pagadas a la AFP respectiva¿, y, por ende, sería correcto el agregado por tal concepto que se efectúa a la base imponible de Global Complementario del Sr. Andrighetti Cifuentes en la Liquidación reclamada.

Es así como, durante el año 2010, el Sr. Andrighetti Cifuentes efectuó retiros efectivos afectos a Global desde la sociedad ¿Constructora Alpina Ltda.¿ por un total de $33.816.202 y que, a su vez, efectuó Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario (DAPV) o Cotizaciones Voluntarias desde febrero a diciembre del año 2010, por un total de $12.349.601, equivalentes a UF 575,59.

En el caso del Sr. Andrighetti Cifuentes se cumplían todos los requisitos y por ello se procedió a usar la rebaja por APV en su declaración de renta del año tributario 2011, conforme a las disposiciones y límites legales respectivos.

La AFP Cuprum informó al Servicio de la cuenta de APV del Sr. Andrighetti mediante la Declaración Jurada 1889 y emitió el Certificado Nº14563, de fecha 4 de marzo de 2011, sobre Movimiento Anual de las Cuentas de Ahorro Previsional Voluntario acogidas al beneficio tributario establecido en el Artículo 42 Bis de la Ley de Impuesto a la Renta.

Por ello, en el Considerando 16° de la sentencia de primera instancia, se establece que atendida la gravedad y precisión del Certificado N°2, sobre Retiros y Gastos Rechazados, se debe tener por acreditado que, durante el año comercial 2010, la parte reclamante efectuó retiros desde Constructora Alpina Ltda. por un total actualizado de $33.816.202, agregando que atendida la gravedad, precisión, conexión y concordancia del Certificado N°14563 emitido por AFP Cuprum y el ¿Detalle de Información Proporcionada por sus Agentes Retenedores, Informantes y Otros¿, se debe tener por establecido que la parte reclamante efectuó Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario (DAPV), desde febrero a diciembre del año comercial 2010, por un total de $12.349.601, equivalentes a UF 575,59.

Sin embargo, de un modo inentendible, a juicio del recurrente, en el Considerando 18°) concluye ¿(¿) que la parte reclamante no ha demostrado que el Ahorro Previsional Voluntario declarado en realidad corresponde a Cotizaciones previsionales de empresario o socio así declaradas y pagadas a la AFP respectiva.¿

Y no se entiende cómo arriba a tal conclusión el tribunal, teniendo presente la gravedad, precisión y conexión que la misma sentencia le otorga a la prueba documental acompañada y no objetada de contrario.

El tribunal de primer grado pretendió establecer una exigencia probatoria que va más allá de la ley, al sostener que la parte reclamante no aportó al proceso ¿las Planillas de Declaración y Pago de cotizaciones previsionales, los certificados emitidos por la Administradora de Fondos de Pensión u otros documentos que acrediten fehacientemente que el Ahorro Previsional Voluntario por $12.748.742 declarado en (¿), en realidad corresponde a cotizaciones previsionales de empresario o socio¿.

Tal exigencia excedería las normas legales e instrucciones del Servicio que regulaban la materia, por cuanto el Certificado Nº 14563, que emitió la ¿AFP Cuprum S.A.¿, era el Certificado que dicha AFP estaba obligada a emitir, conforme al modelo N° 24 establecido por el Servicio y que por lo demás fue aceptado por éste.

La AFP emitió el Certificado indicado e informó los depósitos de ahorros previsionales voluntarios efectuados por el Sr. Andrighetti Cifuentes en el año 2010, a través de la Declaración Jurada Formulario 1889, la que no fue objetada por el Servicio. Y fue en base a tal Declaración Jurada y Certificado emitidos por la AFP, que figuraban como aceptados en la información disponible en la página del Servicio para su declaración de renta, que se elaboró ésta y se ocupó la rebaja a la base imponible.

El único error que existió sobre el particular, según se consignó en la Reposición Administrativa y en el Reclamo, fue que en la Declaración de Renta se declaró tal rebaja en otra línea y no en la que correspondía y de ahí nació la divergencia con la información que tenía el Servicio.

CUARTO: Que, en cuarto lugar, se denuncia infracción al artículo 21 del Código Tributario, expresando que en el considerando 6°) de la sentencia de primera instancia se establece que ¿Que la parte reclamada no aportó pruebas al proceso con el objeto de acreditar los hechos que sirven de fundamento a su contestación.¿

En el considerando 9°) se señala que toda la prueba documental aportada por la parte reclamante se encuentra inobjetada.

Lo anterior acarrea además una infracción del inciso segundo del artículo 21 del Código Tributario, por cuanto el Servicio no puede prescindir de los antecedentes presentados por el contribuyente, a menos que estos no sean fidedignos, y resulta que en ninguna parte de la Liquidación impugnada, ni al evacuar el Traslado respectivo, se ha indicado que las Declaraciones Juradas presentadas ni los Certificados emitidos, tanto por las sociedades fuente y receptora del retiro reinvertido, como por la AFP no sean fidedignos, por lo cual el tribunal tampoco podía cuestionar su veracidad, más aún cuando tales Declaraciones Juradas y sus antecedentes fueron expresamente aceptadas por el Servicio.

Además, como dichos documentos no fueron impugnados por el Servicio, alegando su falsedad o falta de integridad, adquirieron eficacia probatoria al igual como si fueran un instrumento público.

QUINTO: Que, en quinto lugar, se denuncia infracción al artículo 148 del Código Tributario en relación con el artículo 310 del Código de Procedimiento Civil .

La sentencia recurrida infringiría tales normas al sostener que la aplicación supletoria del Artículo 348 citado no sería automática, ¿sino que sólo en lo posible en cuanto sean compatibles con la naturaleza de las reclamaciones tributarias¿, fundamento que no se aviene con el texto expreso de la misma norma en cuestión y que implica en definitiva establecer una suerte de autolimitación a las facultades jurisdiccionales que tiene la Corte para revisar las sentencias dictaminadas por los Tribunales Tributarios, casi como si lo dictaminado por éstos fuese letra sagrada, atribuyéndole exclusiva competencia técnica.

Tal fundamento es contrario a las normas legales citadas, y las normas y principios que regulan e informan el principio de la doble instancia en nuestro derecho procesal, y al derecho al debido proceso, en particular en su vertiente del derecho de defensa que tiene toda persona, consagrado constitucionalmente.

SEXTO: Que, finalmente, en sexto lugar, se denuncia infracción a las normas reguladoras de la prueba. Artículo 132 incisos 10° y 14° del Código Tributario, falta de valoración de la prueba aportada por la recurrente, no satisfaciendo la exigencia de un fallo fundado; y alteración de la carga de la prueba, al siguiente tenor:

i. Vulneración al artículo 132 , incisos 10 y 14 del Código Tributario . Valoración de la prueba de acuerdo con las normas de la sana crítica.

Resulta manifiesto que los jueces de ambas instancias no valoraron gran parte de la documentación aportada en el proceso, lo que habría llevado, equivocadamente, a los sentenciadores a obtener conclusiones erradas y decidir el caso sobre supuestos erróneos, dejando de aplicar o aplicando erróneamente las normas legales que eran las pertinentes para la resolución de la controversia. Dichas normas, por tanto, también resultan infringidas.

Los sentenciadores no aplicaron la norma contenida en el artículo 132 inciso 10 ° del Código Tributario, que establece que en estos juicios se admiten todos los medios de prueba para hacer fe y que dicha prueba debe examinarse al tenor de la sana crítica.

Ocurre que de todos los antecedentes y medios probatorios tenidos a la vista por el sentenciador, que se encuentran inobjetados, y que corresponden en su mayor parte a información oficial obtenida desde la misma página del Servicio de Impuestos Internos, aceptada y calificada como correcta por dicho Servicio, por lo que no sería posible sostener que no se haya acreditado la efectividad de los retiros destinados a la reinversión efectuados por el reclamante, ni el beneficio a que tenía de rebajar de su Base de Global los Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario que pagó con los retiros efectivos que efectuó como socio de empresa.

ii. Infracción a las reglas de la sana crítica. No se da cumplimiento a la necesidad de motivación de la sentencia.

iii. Infracción a las reglas de la sana crítica. La sentencia se extiende a una materia no controvertida ni debatida para fundamentar el rechazo al reclamo.

Tal como se consignó al fundamentar el vicio de ¿ultrapetita¿, en su vertiente de ¿extrapetita¿, en el recurso de casación en la forma que se interpuso, el tribunal de primera instancia en su sentencia de fecha 15 de noviembre de 2018, se ha extendido a puntos no sometidos a la decisión del tribunal, contradiciendo lo que ella misma fijó como ¿cuestión debatida¿.

De acuerdo con lo anterior, se concluye lógicamente que los retiros efectuados por don Carlos Andrighetti Cifuentes y que destinó a reinversión nunca estuvieron en controversia en el juicio, esto, porque en la Liquidación no fueron objetados y, por ende, no formaron parte de la reclamación. Además, de acuerdo con el mismo sentenciador, no formaban parte de la cuestión debatida. En base a este hecho cierto no queda más que concluir que esta materia era ajena al juicio y fuera de la órbita de competencia del tribunal.

En el petitorio se solicita que se anule la sentencia definitiva impugnada y, acto seguido y sin nueva vista, pero separadamente, se dicte en su lugar una sentencia definitiva de reemplazo que declare que se revoque la sentencia de primera instancia y acoja el reclamo de autos, dejando sin efecto la Liquidación N° 115105000121, 16 de diciembre de 2013, emitida por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, con costas en caso de mediar oposición.

SÉPTIMO: Que, como puede advertirse, la controversia quedó circunscrita a determinar si correspondía dejar sin efecto la liquidación reclamada, debido a que ésta incurre en errores de hecho y de derecho que determinan que carezca de fundamentos legal, ya que no correspondería efectuar un incremento por Impuesto de Primera Categoría por los retiros efectuados por la parte reclamante y que fueron destinados a reinversiones y porque la parte reclamante cumpliría con los requisitos para la rebaja de cotizaciones previsionales que debió haber consignado en la Línea 14, código 111 del Formulario 22 del año tributario 2011 .

OCTAVO: Que para un mejor entendimiento de las causales de nulidad sustancial en estudio resulta conveniente señalar los antecedentes relevantes del juicio y que atañe a la impugnación formulada por esta vía:

1.- Compareció don Carlos Alfredo Andrighetti Cifuentes, socio de empresa, quien interpuso reclamo en contra de la Liquidación N°115105000121, practicada con fecha 16 de diciembre de 2013, por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, solicitando que sea dejada sin efecto, sin costas, en virtud de los siguientes fundamentos:

En el capítulo de su libelo de reclamo relativo a los antecedentes de hecho, explica que con fecha 16 de diciembre de 2013, fue notificado de la liquidación reclamada. Agrega que con fecha 8 de enero de 2014, presentó una solicitud de revisión de la actuación fiscalizadora, en la que se adjuntaron diversos antecedentes y se hicieron presente los hechos que señala, pero que por Resolución Exenta N°12736, de fecha 18 de marzo de 2014, se negó lugar a la reposición administrativa voluntaria interpuesta, confirmándose la liquidación reclamada. Expone que el ente impositivo procedió erróneamente a liquidar la diferencia de Impuesto Global Complementario, correspondiente al año tributario 2011, toda vez que se incurre en claras ilegalidades. Agrega que los fundamentos contenidos en la Resolución Exenta N°12736 también son manifiestamente errados, por cuanto efectivamente impugnó la liquidación reclamada y el Departamento de Procedimientos Administrativos Tributarios tenía plenas facultades para revisar lo obrado por la Unidad de Ñuñoa, toda vez que se incurrió en claros errores legales.

En cuanto a la Observación G04, respecto al incremento declarado en el código 159 de su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2011, indica que ésta es errada. Agrega que, durante el año 2010, efectuó tres retiros desde la empresa Constructora Alpina Limitada, por la suma total de $326.227.874, los que tenían asociado un crédito de Impuesto de Primera Categoría por $65.698.971, retiros que se destinaron a reinversión en la sociedad Inversiones Cifuval Limitada. Añade que el referido retiro se sujetó a las normas de las reinversiones establecidas en el artículo 14 letra A N°1 letra c ) de la Ley sobre Impuesto a la Renta y éste fue debidamente informado al Servicio, tanto por la sociedad fuente desde la cual se efectuó el retiro, como por la sociedad receptora de la reinversión, reinversión que no fue objetada en la revisión de su declaración de renta del año tributario 2011.

Menciona que conforme a la letra c ) del N°1 de la letra A del artículo 14 de la Ley sobre Impuesto a la Renta , la Circular del SII N°60 de 1990, los Oficios Nos. 2023 y 2106 de 1996 y el Oficio N° 2573 de 1998 y las instrucciones impartidas por el Servicio en los suplementos tributarios que emite cada año, queda de manifiesto que los retiros que se destinan a reinversión no se afectan al Impuesto Global Complementario, ni se declaran en el Formulario 22 y, por lo mismo, tampoco se debe declarar el incremento por Impuesto de Primera Categoría por tales retiros. Agrega que, por lo anterior, resulta evidente que la liquidación incurre en un manifiesto error al agregar este incremento a su base imponible de Global Complementario declarada, el cual no corresponde desde ningún punto de vista.

En cuanto a la Observación G57, relativa a la rebaja por Ahorro Previsional Voluntario, refiere que la observación y el agregado resultan no ser ajustados a la legislación que regula la materia, transcribiendo lo dispuesto en los artículos 42 bis y 55 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y 18 del D. L N°3.500 de 1980 . Agrega que de conformidad a dichas normas, los socios de sociedades de personas, que es su caso, pueden deducir de los retiros que efectúen de las empresas y que incluyan como renta tributable en la base del Impuesto Global Complementario, las cotizaciones voluntarias y depósitos de ahorro previsional voluntario que hayan realizado, siempre que se cumpla con los requisitos que detalla, afirmando que en su caso particular se cumplen todos los requisitos y, por ello, se procedió a declarar la rebaja por Ahorro Previsional Voluntario en su declaración de renta. Añade que la AFP Cuprum informó debidamente al Servicio de su cuenta de ahorro previsional voluntario y emitió el Certificado N°14563, de fecha 4 de marzo de 2011, sobre movimiento anual de las cuentas de ahorro previsional voluntario acogidas al beneficio tributario establecido en el artículo 42 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Agrega que, si bien al efectuar su declaración de renta en el Formulario 22 del año tributario 2011 se incurrió en el error de declarar la rebaja de cotizaciones como trabajador dependiente y no como empresario o socio en la línea 14 como correspondía, ello no obsta en ningún caso a que la rebaja en cuestión sea legalmente procedente y, por ende, al agregarla a su base imponible del Impuesto Global Complementario se incurre en una evidente infracción legal. Afirma que el Servicio de Impuestos Internos contaba con los antecedentes necesarios para tener por acreditada la rebaja por APV y, por ello, no procedía agregarla a la base imponible de Impuesto Global Complementario.

2.- En su traslado, el Servicio de Impuestos Internos, explicó que con el objeto de verificar la exactitud de la declaración presentada y de subsanar diferencias respecto de la información que posee el Servicio, con fecha 26 de julio de 2011, se remitió Carta Aviso N°4113120, en la cual se le solicitó que concurriera a la oficina del Servicio que indica el día 14 de septiembre de 2011 y acompañara la documentación necesaria para realizar la verificación de las diferencias y, además, se le solicitó que solucionara las observaciones G04 y G57, para lo cual se le solicitó que acompañara la documentación que detalla. Añade que, atendido que el contribuyente no dio cumplimiento al requerimiento efectuado, ni acompañó los antecedentes requeridos, se procedió a notificar la liquidación reclamada.

En cuanto al fondo, en primer lugar, respecto a la Observación G04, expresa que lo señalado por el reclamante es una explicación parcial de lo liquidado. Agrega que efectivamente una parte del incremento añadido a su Renta Líquida Imponible proviene de los retiros que el reclamante alega que se asocian a una reinversión, pero, de haber concurrido a las notificaciones del Servicio, sabría también que otra parte del incremento corresponde a los ingresos que debió haber declarado por los retiros efectuados por sus hijas María Trinidad y Florencia María, de la sociedad Inversiones Cifuval, por $33.363.000 cada una, con un incremento de $6.472.382, las que de acuerdo a los antecedentes del Servicio, eran menores de edad al momento de realizar tales retiros y, por aplicación de la institución de la patria potestad, debía el reclamante colacionar tales rentas en sus propias rentas, lo que tenía un efecto directo en el tramo de su Impuesto Global Complementario. Añade que la suma de los incrementos de $65.698.971, que según el reclamante serían retiros reinvertidos, más $6.472.382, más $6.472.382, que serían montos retirados por sus hijas, más reajustes del caso, dan el total del monto agregado a su Renta Líquida Imponible. Afirma que el asunto se resume en una cuestión de prueba, donde corresponderá probar al reclamante, bajo un estándar judicial, la efectividad de la reinversión y el cumplimiento de sus requisitos legales y que los retiros efectuados por sus hijas hubiesen sido efectuados fuera del ámbito de la patria potestad.

En segundo término, respecto a la Observación G57, indica que el contribuyente manifiesta que incurrió en un error, habiendo declarado como trabajador dependiente y no en la línea 14 como empresario individual o socio que efectúa cotizaciones voluntarias soportadas por los retiros de la empresa de la cual es socio. Al respecto, afirma que el contribuyente incurre en un error al mezclar o confundir dos regímenes tributarios, esto es, aquel previsto en el artículo 42 bis con el regulado en el artículo 55 letra b ) , ambos de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Manifiesta que el artículo 42 bis hace referencia a: Trabajadores dependientes que hayan realizado cotizaciones o ahorro voluntario, en dicha calidad, lo que no ha ocurrido en este caso; empresario o socio de sociedad, en relación al sueldo empresarial, siempre y cuando la cotización o el ahorro voluntario se haya efectuado en tal calidad, lo que tampoco ocurre en este caso; y, trabajador independiente (42 N°2 de la Ley de Impuesto a la Renta), que haya efectuado cotizaciones o ahorro voluntario, siempre y cuando perciba remuneraciones en tal calidad, lo que tampoco ocurre en este caso.

Menciona que conforme se consigna en el Certificado N°14563, de fecha 04.03.2011, emitido por la AFP Cuprum S.A. y aportado por el reclamante, el contribuyente habría efectuado las cotizaciones en su calidad de trabajador independiente y no como trabajador dependiente. Agrega que el beneficio del artículo 42 bis, que se hace aplicable por lo dispuesto en el artículo 50 inciso 3 ° , ambos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, tampoco resulta procedente, dado que en el año tributario en análisis el solicitante no registra ingresos por concepto honorarios del artículo 42 N°2 del mismo cuerpo legal . Refiere que, por su parte, el artículo 55 letra b ) de la Ley sobre Impuesto a la Renta dispone que el empresario individual, socio de sociedades de personas y socio gestor de sociedad en comandita, podrá rebajar de la renta bruta global, el monto de las cotizaciones a que se refiere el inciso primero del artículo 20 del D. L N° 3.500, que sean de su cargo y se originen en rentas que retiren de la empresa o sociedad de primera categoría, con renta efectiva según balance general, aseverando que el reclamante no ha aportado antecedentes que permitan establecer que efectivamente las cotizaciones que ha realizado durante el año 2010 (tributario 2011), correspondan o se generen a partir de los retiros efectuados en su calidad de empresario individual o socio de empresa.

3.- El Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana rechazó el reclamo en todas sus partes.

4.- El fallo de primera instancia fue confirmado, con fundamentos, por la Corte de Apelaciones de Santiago .

NOVENO: Que, en lo que interesa al presente recurso, la judicatura del fondo dio por establecidos los siguientes hechos en el motivo tercero del fallo de primer grado:

1.- La parte reclamante presentó su declaración de impuesto a la renta para el año tributario 2011.

2.- Con fecha 16 de diciembre de 2013, el Servicio de Impuestos Internos practicó a la parte reclamante la Liquidación N°115105000121, materia de autos.

DÉCIMO: Que las observaciones que fueron objeto de la liquidación y del reclamo de autos decían relación con: a) ¿Incremento por Impuesto de Primera Categoría¿ por $78.184.548; y b) ¿Ahorro Previsional Voluntario según inciso 1 ° del artículo 42 bis¿ por $12.748.742.

En cuanto al primer aspecto, la alegación de la actora relativa a que no corresponde efectuar un incremento por Impuesto de Primera Categoría por los retiros destinados a reinversiones se debe consignar lo asentado en los motivos 11° a 15° de la sentencia de primera instancia, confirmada por la de segundo grado, donde se consigna, en lo pertinente, lo que se transcribe a continuación:

¿11°) Que la parte reclamante no ha explicado qué tipo de bienes habría retirado desde la sociedad Constructora Alpina Limitada y luego reinvertido en la sociedad Inversiones Cifuval Limitada, es decir, dinero efectivo, valores, etc.

12°) Que, atendida la gravedad y precisión del Detalle de Información Proporcionada por sus Agentes Retenedores, Informantes y Otros, analizado en el motivo 9°) número (2), se debe tener por acreditado que la sociedad Inversiones Cifuval Limitada informó al Servicio de Impuestos Internos, a través de la Declaración Jurada 1821, retiros destinados a reinversión, provenientes de la sociedad RUT N°78.249.560-7, efectuados por la parte reclamante con fechas 24-05-2010, 27-10-2010 y 24-05-2010, por $153.042.071, $88.270.758 y $84.915.045, respectivamente, que suman un total de $326.227.874, con crédito e incremento por Impuesto de Primera Categoría por un total de $65.698.971. Sin embargo, la parte reclamante no ha aportado al proceso los cheques, las cartolas y/u otros documentos de respaldo que acrediten fehacientemente los retiros efectuados desde la sociedad Constructora Alpina Limitada, en las fechas y por los montos que aparecen consignados en el Certificado N°2, sobre Situación Tributaria Definitiva de los Retiros Destinados a Reinversión, analizado en el motivo 9°) número (4), lo que resulta especialmente relevante en este caso, pues el referido certificado no está firmado por quien aparece suscribiéndolo. Asimismo, la parte reclamante no ha aportado al proceso los cheques, las cartolas y/u otros documentos de respaldo que acrediten la veracidad de lo informado por la sociedad Inversiones Cifuval Limitada en la Declaración Jurada N°1821, es decir, que acrediten fehacientemente los traspasos de fondos efectuados por la parte reclamante a la sociedad Inversiones Cifuval Limitada, en las fechas y por los montos que consigna la referida Declaración Jurada N°1821 . En consecuencia, la prueba aportada al proceso no resulta suficiente para establecer la efectividad de que los retiros efectuados por la parte reclamante fueron reinvertidos en la sociedad Inversiones Cifuval Limitada, el plazo dentro del cual se habría producido la reinversión y demás requisitos que hacen procedente el tratamiento tributario establecido en la disposición que se cita en el considerando siguiente.

15°) Que, a partir de las pruebas rendidas, los hechos establecidos y las disposiciones legales citadas, cabe concluir que la parte reclamante no ha logrado desvirtuar con pruebas suficientes la partida liquidada que se analiza en este apartado¿.

UNDÉCIMO: Que, por su parte en lo que dice relación con el segundo aspecto, la alegación de la actora relativa a que cumple los requisitos para la rebaja de cotizaciones previsionales que debió haber consignado en la Línea 14, código 111 del Formulario 22 del año tributario 2011, los considerandos 16° a 18° establecieron lo siguiente:

¿16°) Que, según se desprende del tenor de lo expuesto por la parte reclamante y del mérito del Formulario 22 del AT 2011, analizado en el motivo 9°) numeral (6), la parte reclamante no declaró Cotizaciones previsionales correspondientes al empresario o socio en el código 111, sino que declaró Ahorro previsional voluntario según inciso 1 ° del Art. 42 bis por la cantidad de $12.748.742 en el código 765. Además, atendida la gravedad y precisión del Certificado N°2, sobre Retiros y Gastos Rechazados, analizado en el motivo 9°) numeral (8), se debe tener por acreditado que, durante el año comercial 2010, la parte reclamante efectuó retiros desde Constructora Alpina Limitada por un total actualizado de $33.816.202. Asimismo, según se desprende del Formulario 22 del AT 2011, analizado en el motivo 9°) numeral (6), la parte reclamante declaró Retiros por la suma total de $37.513.038. Asimismo, atendida la gravedad, precisión, conexión y concordancia del Certificado N°14563 emitido por AFP Cuprum y el ¿Detalle de Información Proporcionada por sus Agentes Retenedores, Informantes y Otros¿, analizados en el motivo 9°) numerales (1), y (3), se debe tener por establecido que la parte reclamante efectuó Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario (DAPV) o Cotizaciones Voluntarias, en calidad de trabajador independiente del Art. 42 N°2 de la LIR, desde febrero a diciembre del año comercial 2010, por un total de $12.349.601, equivalentes a UF 575,59, cantidad que es inferior al informado en el código 765 y 766 del Formulario 22 del AT 2011 por $12.748.742. Por el contrario, la parte reclamante no ha aportado al proceso las Planillas de Declaración y Pago de cotizaciones previsionales, los certificados emitidos por la Administradora de Fondos de Pensión u otros documentos que acrediten fehacientemente que el Ahorro Previsional Voluntario por $12.748.742 declarado en los códigos 765 y 766 del Formulario 22 del AT 2011, en realidad corresponde a Cotizaciones previsionales de empresario o socio que debió haber incorporado en el código 111 de su Formulario 22 .

18°) Que, a partir de las pruebas rendidas, los hechos establecidos y las disposiciones legales citadas, cabe concluir que la parte reclamante no ha logrado desvirtuar con pruebas suficientes la partida liquidada que se analiza en este apartado, pues no ha demostrado que el Ahorro Previsional Voluntario por $12.748.742, declarado en los códigos 765 y 766 de su Formulario 22, en realidad corresponde a Cotizaciones previsionales de empresario o socio así declaradas y pagadas a la AFP respectiva, que debió haber incorporado en el código 111 del mismo Formulario 22 y, adicionalmente, tampoco ha justificado la diferencia entre la cantidad que consigna el certificado emitido por la AFP y el monto informado en el Formulario 22 del AT 2011 ¿ .

DUODÉCIMO: Que como se puede apreciar del examen y ponderación de la prueba efectuado por los jueces de fondo, se puede colegir que la sentencia estableció con claridad los hechos que no pueden ser modificados y que delimitan la competencia para conocer del recurso intentado por el reclamante, estableciéndose de acuerdo con lo asentado en el fallo que el contribuyente no explicó qué bienes había retirado desde la sociedad constructora Alpina Ltda. y luego reinvertido en la sociedad Cifuval Ltda. y que si bien se efectuaron las respectivas declaraciones juradas, no se aportaron al proceso los antecedentes suficientes para establecer la efectividad de que los retiros efectuados por la parte reclamante fueron reinvertidos en la sociedad Cifuval en el plazo dentro del cual se habría producido la reinversión y demás requisitos que hacen procedente el tratamiento tributario establecido en el artículo 14 letra A ) N°1 letra c ) de la Ley de Impuesto a la Renta.

Por su parte, quedó igualmente asentado que la parte reclamante no declaró cotizaciones previsionales correspondientes al empresario o socio en el Código 111, sino que declaró ahorro previsional voluntario según el inciso primero del artículo 42 bis por la cantidad de $12.748.742 en el código 765, sin acompañar los antecedentes suficientes para establecer que dicho monto en realidad corresponde a cotizaciones previsionales del empresario o socio.

Por lo anterior, el fallo de primera instancia concluyó que no se lograron desvirtuar con pruebas suficientes las partidas liquidadas.

A mayor abundamiento, el fallo de segunda instancia, además de confirmar el fallo apelado, tuvo presente que el contribuyente no había concurrido a la citación practicada por el Servicio de Impuestos Internos y por su incomparecencia, se practicó la liquidación y que para rechazar el reclamo en contra de la Liquidación N°115105000121, el juez a quo, estimó que la parte reclamante no logró desvirtuar con pruebas suficientes la partida liquidada, pues no demostró que el Ahorro Previsional Voluntario por $12.748.742, declarado en los códigos 765 y 766 de su Formulario 22, en realidad corresponde a cotizaciones previsionales de empresario o socio así declaradas y pagadas a la AFP correspondiente, que debió haber incorporado en el código 111 del mismo Formulario 22 y , adicionalmente, tampoco justificó la diferencia entre la cantidad que consigna el certificado emitido por la AFP y el monto informado en el Formulario 22 del año tributario 2011 .

Agregando que, analizados los exiguos antecedentes contables aportados al reclamo durante el término probatorio, hasta el momento de la dictación de la sentencia, no se podía sino concordar con lo expuesto en los motivos 15º, 16º y 18º.

Finalmente, que, en relación con la prueba documental aportada en segunda instancia, estimó la Corte que la misma constituía una documentación contable cuyo análisis debió ser materia no sólo de la fiscalización, sino de la apreciación por parte del juez a quo, siendo los jueces del parecer que la documentación agregada en esta instancia, en realidad no sólo no se encuentra en el presupuesto excepcional que exige el artículo 148 del Código Tributario, para la aplicación de las normas supletorias establecidas en el Libro Primero del Código de Procedimiento Civil para ser acompañadas como prueba en segunda instancia por no ser compatibles los objetivos perseguidos por el contribuyente mediante su incorporación con la naturaleza de las reclamaciones tributarias no siendo posible efectuar con ellos una suerte de post fiscalización de la etapa administrativa y del conocimiento del Tribunal especializado de primera instancia, sino que además tal documentación por sí sola, sin ser objeto de una pericia contable, a la que el contribuyente no podría acceder ni aun estimando aplicable el artículo 207 del Código de Procedimiento Civil; razón por la que no se pudo formar en los sentenciadores una convicción distinta a aquélla a la que arribó el fallo de primera instancia.

DÉCIMO TERCERO: Que, ahora bien, atendido que el recurso de casación en el fondo se estructura sobre la base de seis grupos de normas infringidas, conviene efectuar algunas precisiones. Los capítulos primero y tercero se refieren a las normas de fondo que se reclaman infringidas; la segunda vulneración se refiere a las normas que dicen relación con el Impuesto Global Complementario; la cuarta infracción dice relación con la infracción al artículo 21 del Código Tributario, en el sentido que la contabilidad nunca fue objetada o declarada no fidedigna; la quinta a la valoración de la prueba y el sexto grupo denuncia infracción a las reglas de la sana crítica.

Como se ha reiterado por esta Corte en innumerables fallos, al intentar modificar los hechos que fueron acreditados por la instancia necesariamente debe denunciarse una vulneración a las reglas de la sana crítica, sin embargo, dicha vulneración no puede ser en términos generales, sino que debe contener una denuncia específica a alguna de las normas de la lógica, de las máximas de experiencia o de los conocimientos científicamente afianzados; lo que claramente no ocurrió en este caso y por lo tanto no resulta pertinente que se cuestione la contabilidad que daría cuenta de ciertos pagos que no se tuvieron por acreditados, al no poder modificar los hechos que se tuvieron por asentados por la judicatura del fondo. Misma observación vale para la denuncia a las normas sobre valoración de la prueba en segunda instancia y para la infracción al artículo 21 del Código Tributario, que resulta incongruente en el sentido que, si bien se reclama que la prueba no fue objetada por el Servicio de Impuestos , lo cierto es que ésta nunca estuvo disponible para dicho fin durante la etapa de fiscalización. Observando igualmente que dentro de la denuncia a la sana crítica se relevan aspectos que fueron objeto de un recurso de casación en la forma que fue declarado inadmisible.

Por su parte, la infracción a las normas de fondo, su interpretación y a las normas del Impuesto Global Complementario -las rentas afectas a dicho impuesto, el crédito al que tienen derecho y el incremento que se debe declarar cuando existe un crédito por impuesto de Primera Categoría asociado a un retiro afecto a Impuesto Global Complementario-; deben ser necesariamente desestimadas por cuanto lo primero no puede alterar los hechos ya determinados por la sentencia y lo segundo, porque nunca se cuestionó dicho impuesto sino su aplicación al caso concreto, por lo que no afecta lo ya decidido.

DÉCIMO CUARTO: Que con lo antes evidenciado se puede concluir que más allá de las argumentaciones que se han reiterado en cada instancia del proceso por la sociedad contribuyente, lo cierto es que las pruebas aportadas fueron insuficientes para lograr la convicción de la judicatura de fondo en relación con lo debatido, como quedó de manifiesto al revisar los fundamentos de los fallos de primer y segundo grado.

Por consiguiente, la reclamante no cumplió con lo que era su carga legal a partir de lo ordenado por los artículos 21 del Código Tributario y 1698 del Código Civil; siendo así, la judicatura se ha limitado a aplicar la normativa impositiva, conforme a los hechos establecidos, de manera correcta.

Valga reiterar, asimismo, que los hechos fijados en la sentencia corresponden al resultado de la ponderación judicial de la prueba rendida en el juicio y esta actividad de análisis, examen y valoración del material probatorio se encuentra dentro de las facultades privativas de los sentenciadores, concerniendo a un proceso racional del tribunal, no sujeto al control del recurso de casación en el fondo, a menos que, como lo ha sostenido con anterioridad esta Corte, entre otros en los pronunciamientos Rol N° 12.165-2017, de fecha 29 de abril de 2019 y Rol N° 4.067-2018 de 24 de marzo de 2020, para desvirtuarlos e instalar la premisa fáctica favorable a las pretensiones de la recurrente, hubiese incurrido en violación de las leyes reguladoras de la prueba, lo que si bien fue denunciado en este caso, no cumplió con las mínimas exigencias para poder cumplir con el estándar que exige la vulneración a las reglas de la sana crítica.

DÉCIMO QUINTO: Que, consecuencialmente, al no haberse producido en el presente caso ninguno de los errores de derecho denunciados en el arbitrio, es menester su desestimación.

DÉCIMO SEXTO: Que, finalmente, entrando de oficio en relación con los intereses moratorios devengados durante el tiempo que duró la tramitación de esta causa, cabe precisar lo siguiente:

1° Que aun cuando no se desarrolla una infracción específica, la reclamación de autos inequívocamente conduce a ello, para lo cual tienen presente en primer lugar que la obligación de pagar intereses es consecuencia de la falta de cumplimiento oportuno de la obligación tributaria, tema para el cual el mismo precepto prevé que dicho atraso pueda obedecer a una causa no imputable al contribuyente.

A la luz de dicha disposición, cabe dilucidar si se ajusta a la legalidad que procedan los intereses penales por el lapso procesalmente dificultoso, por el estado de excepción constitucional de catástrofe por calamidad pública, declarado por Decreto Supremo N°104 del Ministerio del Interior y Seguridad Pública y vigente hasta el 30 de noviembre de 2021 y que ha generado un retraso involuntario en la tramitación de recursos de casación en materia tributaria en esta sede.

2° Que, a juicio de estos sentenciadores la circunstancia señalada no es imputable al contribuyente, de lo que es posible concluir que en el caso propuesto la generación de intereses durante el transcurso del tiempo desde que la presente causa ingresó a trámite a esta Corte Suprema carece de base legal, por cuanto no se ha producido por la simple mora en el pago del impuesto. En otras palabras, los intereses han quedado despojados de su causa y circunscritos a la situación puramente objetiva del retraso que le sirve de fundamento.

Y visto, además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario , 767 , 772 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido por el contribuyente Carlos Alfredo Andrighetti Cifuentes, en contra de la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Santiago con fecha dieciséis de diciembre de dos mil diecinueve.

En relación con los intereses moratorios durante el transcurso del tiempo desde que la presente causa ingresó a trámite a esta Corte Suprema, estos han quedado despojados de su causa y circunscritos a la situación puramente objetiva del retraso que le sirve de fundamento, criterio que habrá de ser considerado en la etapa de cumplimiento administrativo de esta sentencia conforme lo establece el artículo 6 , literal b ) , número 6 del Código Tributario .

Se previene que la decisión de entrar de oficio en relación con el cobro de intereses moratorios fue adoptada contra el voto del Ministro Sr. Matus, quien fue del parecer que no corresponde efectuar dicha declaración.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo de la Ministra Sra. Gajardo.

Rol Nº 24.636-2020.

Pronunciado por la Tercera Sala de esta Corte Suprema integrada por los Ministros (as) Sr. Jean Pierre Matus A., Sra. María Cristina Gajardo H., Sr. Roberto Contreras O. (s), Sra. Dobra Lusic N. (s) y Sr. Juan Mera M. (s). No firman, no obstante haber concurrido a la vista y al acuerdo de la causa, los Ministros Sr. Matus, Sra. Gajardo y Sr. Contreras por estar con feriado legal y Sra. Lusic por haber cesado en funciones.

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