Santiago, dieciocho de octubre de dos mil doce.

Vistos:

En estos autos Rol Nº 2540-10, el contribuyente Sinesio Soto Vega dedujo recurso de casación en el fondo contra la sentencia de la Corte de Apelaciones de Talca que confirmó la pronunciada por el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos de la VII Dirección Regional que rechazó el reclamo interpuesto respecto de las Liquidaciones N° 328 a 334, de fecha 26 de octubre de 2006, notificadas el día 30 de ese mismo mes y año, correspondientes a diferencias de Impuesto Global Complementario respecto de los años tributarios 2002, 2003, 2004 y 2005 y Reintegro del artículo 97 de la Ley de Impuesto a la Renta relativo a los períodos de mayo de 2002, agosto de 2003 y junio del año 2005. Estas liquidaciones tienen su origen en diferencias de rentas determinadas a la sociedad "Empresa de Servicios Múltiples Limitada", de la cual el reclamante es socio con un noventa y nueve por ciento (99%) de participación.

Se trajeron los autos en relación.

Considerando:

Primero: Que el recurso denuncia la infracción de los artículos 21 , 30 , 31 , 33 Nº 1 y 54 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Explica que se hizo falsa aplicación del artículo 21 recién citado al emplearse en un supuesto de costos objetados y no de gastos rechazados, como dicho precepto señala, utilizándose en forma indebida el tratamiento de los retiros presuntos.

En seguida -expresa el recurrente- que se aplicó erróneamente el artículo 33 Nº1 de la referida Ley, pues ninguna de las hipótesis enumeradas en ese precepto dice relación con la pérdida para el contribuyente del costo directo o valor de adquisición de las mercaderías. Así, la vulneración de esta última disposición permitió a los sentenciadores asimilar el concepto de gasto rechazado con la pérdida del costo directo de los bienes.

Se infringe, asimismo, el artículo 30 de la Ley de Impuesto a la Renta, que se refiere al concepto de costo directo, desde que los desembolsos impugnados a la sociedad no decían relación con gastos necesarios para producir renta a que se refiere el artículo 31 de dicha Ley, y sólo respecto de estos últimos el artículo 54 del mismo texto legal autoriza gravar con el Impuesto Global Complementario del socio como retiro presunto en proporción a su participación societaria.

Afirma, por tanto, que también se transgrede la norma contenida en el último precepto legal citado en cuanto permite adicionar los gastos rechazados a que alude el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta a la base imponible del Impuesto Global Complementario de los socios, al estimarlos como retiros presuntos, hipótesis que no se verifica en la especie, puesto que las operaciones cuestionadas a la sociedad "Multiservicios Limitada" se encuentran comprendidas dentro del artículo 30 de la Ley de Impuesto a la Renta, es decir, constituyen el costo directo o valor de adquisición de las mercaderías, de modo que no puede la sentencia sostener que esta disposición le autoriza imputar dichos valores como retirados por los socios.

Segundo: Que el recurrente argumenta que la facultad del Servicio de Impuestos Internos para considerar como retiradas por el socio ciertas partidas rechazadas está circunscrita -única y exclusivamente- a los gastos señalados en el citado artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, pero no para impugnar el costo directo de los bienes y servicios que se requieren para obtener la renta a que se refiere el artículo 30 del mismo cuerpo legal . En efecto, el artículo 21 de dicha normativa, se refiere a los desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo y, en la especie, las facturas objetadas a la sociedad daban cuenta de adquisición de frambuesa, mercadería cuya venta constituía básicamente el giro de la empresa.

Tercero: Que los sentenciadores razonan que la Ley de Impuesto a la Renta establece que, en el caso de las mercaderías adquiridas en el país, se considerarán como costo directo el valor de adquisición de la respectiva factura en el entendido que tales documentos respalden operaciones reales y que cumplan con los requisitos legales, circunstancias que no se verifican en el caso de las facturas impugnadas a la sociedad. Añaden que el fundamento legal del cobro se encuentra en el artículo 54 de la Ley de Impuesto a la Renta, en concordancia con los artículos 21 y 31 del mismo cuerpo normativo, por cuanto el pago de esas facturas -al no encontrarse legalmente respaldado- constituye para estos efectos gastos rechazados al término de cada ejercicio, debiendo ser incorporados a la base del Impuesto Global Complementario de los socios de acuerdo a su porcentaje de participación en la sociedad.

Así, no resulta efectivo lo aseverado por el reclamante que se esté rechazando un costo de la sociedad, sino que en realidad se le está rechazando un cargo a resultado (pérdida) respaldado con las facturas impugnadas que han rebajado indebidamente la base imponible de Primera Categoría, de modo que dicho cobro constituye claramente un gasto que ha de rechazarse.

De esta manera, en el considerando décimo octavo del fallo de primer grado, se concluyó: "Por lo tanto, al tratarse de gastos rechazados corresponde que éstos sean declarados por los socios en proporción a su participación, 99% en el presente caso, en conformidad con lo señalado en el inciso primero del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en concordancia con los artículos 31 , 33 y 54 del mismo cuerpo legal reseñados anteriormente, normativa que aplicada armónicamente conlleva a determinar que los cobros efectuados a la sociedad referida constituyen gastos rechazados que se consideran retiros que deben ser declarados por los socios en proporción a su participación, tal como se ha hecho a través de las liquidaciones de autos".

Cuarto: Que la diferencia básica entre los costos y los gastos es que, si bien ambos constituyen egresos de dinero de la empresa, "los costos son inversiones de capital que no afectan la cuenta de pérdidas y ganancias sino en el momento en que sean enajenados los bienes y derechos que representan, o en que los mismos sean depreciados, amortizados o agotados" (Massone Parodi, Pedro: "El Impuesto a la Renta". Ed. Edeval Valparaíso, año 1996, pag. 163). Aplicando al efecto la acepción de costo de la Real Academia de la Lengua Española, "cantidad que se da o se paga por algo", en la especie éste se configura por el valor pagado por las mercaderías adquiridas por la empresa para su reventa.

Otra acepción establece la diferencia por exclusión, explicando que es gasto "cualquier inversión que se devenga y que no constituye inversión" (Martino Mendiluce, Fernando: "Diccionario de Conceptos Económicos y Financieros", Ed. Andrés Bello, pág. 154).

Quinto: Que como se advierte del recurso de nulidad del contribuyente, éste reprocha el haber dado el tratamiento de gastos rechazados a los que, a su juicio, serían costos, atentándose contra el principio de legalidad tributaria.

Cabe dejar asentado desde ya que no existe discusión en torno al hecho de que la situación del contribuyente que ha reclamado se encuentra estrechamente ligada a la empresa anteriormente mencionada, de la cual es su representante legal y socio mayoritario.

A dicha sociedad se le rechazó el desembolso de que daban cuenta diversas facturas que fueron calificadas como irregulares y falsas por el Servicio.

Sexto: Que, de lo anteriormente expuesto, se desprende que en la especie no cabe sostener la alegación del recurrente en el sentido de que los desembolsos cuestionados deben considerarse costos y no gastos porque no incidirían en su renta, toda vez que la distinción entre gasto y costo es propia de operaciones regulares y lícitas, pero no cuando se trata de egresos como los de la especie, que pretendieron justificarse mediante documentos falsos y no fidedignos. En este caso se trata simplemente de egresos o desembolsos, esto es, dineros que fueron contabilizados como gastados por la empresa, pero que se justificaron con documentación que no se aceptó por el Servicio de Impuestos Internos en razón de habérsele formulado los reparos ya indicados.

Séptimo: Que, en las condiciones que se han señalado, al no aceptarse o rechazarse tales desembolsos, es claro que la situación que se produce corresponde a la que existiría de no haberse efectuado gasto alguno, esto es, los dineros representativos de los desembolsos deben entenderse en poder de la empresa.

Sin embargo, desde que los dineros simplemente no existen, deben entenderse retirados de la empresa por los socios, en la misma proporción o porcentaje correspondiente a su participación.

Octavo: Que el basamento legal de lo manifestado se encuentra en el que trajeron a colación los jueces del fondo.

Así, el artículo 14 de la Ley de Impuesto a la Renta dispone que los socios de sociedades de personas quedarán gravados con el Impuesto Global Complementario por los retiros o remesas que reciban de la empresa.

A su vez, el artículo 54 de la mencionada Ley, ubicado en el párrafo 2° del Título III que trata sobre el Impuesto Global Complementario, denominado "De la base imponible", expresa: "Para los efectos del presente impuesto, la expresión renta bruta global comprende: 1° Las cantidades percibidas o retiradas por el contribuyente que correspondan a las rentas imponibles determinadas de acuerdo con las normas de las categorías anteriores (...)". A continuación, el inciso 3 ° del precepto citado dispone: "Las cantidades a que se refiere el inciso primero del artículo 21, se entenderán retiradas por los socios en proporción a su participación en las utilidades (...)".

Noveno: Que, por su parte, el artículo 21 de la Ley antes referida precisa: "Los empresarios individuales y las sociedades que determinen la renta imponible sobre la base de la renta efectiva demostrada por medio de contabilidad, deberán considerar como retiradas de la empresa, al término del ejercicio, independiente del resultado tributario del mismo, todas aquellas partidas señaladas en el N°1 del artículo 33, que correspondan a retiros de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo (...)".

A su turno, el precepto de la referencia, esto es, el artículo 33 de la misma Ley, preceptúa que "Para la determinación de la renta líquida imponible se aplicarán las siguientes normas: 1° Se agregarán a la renta líquida las partidas que se indican a continuación y siempre que hayan disminuido la renta líquida declarada:(...) g) Las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31 o que se rebajen en exceso de los márgenes permitidos por la ley o la Dirección Regional, en su caso". Agrega que "En caso de que el contribuyente sea una sociedad de personas, deberá entenderse que el término "contribuyente" empleado en las letras b) y c) precedentes, comprende a los socios de dichas sociedades";

Décimo: Que, de esta manera, lo resuelto por los jueces del fondo ha estado de acuerdo con el mérito del proceso y la normativa legal aplicable al caso, sin que se hayan producido los yerros de derecho que pretende el contribuyente, pues su planteamiento de no existir retiro presunto por cuanto las partidas rechazadas corresponden a costos directos y no a gastos, razón por la cual no procede que sean reputadas como retiradas por la empresa por el socio, carece de sustento lógico desde que se está frente a operaciones que se sustentaron en facturas ideológicamente falsas, por lo que no puede sostenerse que sean valores imputables a bienes del activo, desde que se trató de operaciones inexistentes. En efecto, la ley no puede reglar una situación irregular como las que se han imputado a la empresa de que es socio principal y representante legal el propio reclamante, y que han afectado en lo tributario, de modo reflejo a éste.

Undécimo: Que, sintetizando los argumentos expuestos, cabe expresar que debido al rechazo de determinados desembolsos que la empresa de la que, como se dijo, es representante legal y socio principal don Sinesio Soto Vega, por haberse sustentado con facturas calificadas como irregulares y falsas, los flujos de dinero que representan tales documentos deben entenderse como no gastados, pero al estar contabilizados como egresados y no encontrarse materialmente en poder de la empresa, las disposiciones legales que se han mencionado por los jueces del fondo, y que previamente se reprodujeron, conducen a tener que estimar o presumir como retiradas por los socios tales sumas en la proporción ya indicada.

No es posible otra solución para la controversia de autos, desde que deriva de operaciones efectuadas al margen de la ley de acuerdo con lo resuelto, siendo insostenible plantear que se trata de costos y no de gastos y que ello importaría la imposibilidad de presumir los retiros.

Duodécimo: Que por lo manifestado, el recurso de nulidad de fondo entablado no puede prosperar y debe ser desestimado.

En conformidad, asimismo con lo dispuesto en los artículos 764 , 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se declara que se rechaza el recurso de casación en el fondo interpuesto en lo principal de la presentación de fojas 98, contra la sentencia de trece de enero de dos mil diez, escrita a fojas 96.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo del Abogado Integrante señor Prieto.

Rol Nº 2540-2010.-

Pronunciado por la Tercera Sala de esta Corte Suprema integrada por los Ministros Sr. Sergio Muñoz G., Sr. Pedro Pierry A., Sra. María Eugenia Sandoval G., y los Abogados Integrantes Sr. Luis Bates H., y Sr. Alfredo Prieto B. No firma, no obstante haber concurrido a la vista y al acuerdo de la causa, el Abogado Integrante señor Bates por estar ausente. Santiago, 18 de octubre de 2012.

Autoriza la Ministra de Fe de la Excma. Corte Suprema.

En Santiago, a dieciocho de octubre de dos mil doce, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.

1