Santiago, veintinueve de enero de dos mil catorce.

Vistos En estos autos Rol Nº Rol 10.154-2006, a los cuales se acumuló el proceso Rol N° 10.153-2006, de la Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos de Santiago, Rol N° 2885-2013 de esta Corte Suprema, sobre procedimiento de reclamación de liquidación tributaria, iniciados por los contribuyentes Banco Security S.A. y C.A.P. S.A., se dictó sentencia de primer grado el veinticuatro de febrero de dos mil diez, la que rola a fojas 202 y siguientes, por la que se desestimaron sus alegaciones, confirmando la liquidación cursada por el Servicio de Impuestos Internos . La anterior decisión fue recurrida de apelación por las reclamantes, mediante las presentaciones que rolan a fojas 201 y 235, las que fueron resueltas por la Corte de Apelaciones de Santiago el uno de abril de dos mil trece por sentencia que rola a fojas 317 y siguientes, en virtud de la cual se revocó el fallo apelado declarando que los reclamos interpuestos por los contribuyentes quedan acogidos, debiendo el Servicio de Impuestos Internos proceder a anular la liquidación N° 335, 336 y 337, de 29 de diciembre de 2005.

A fojas 319 y siguientes, el Fisco de Chile dedujo recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia anterior.

A fojas 357, se trajeron los autos en relación.

Considerando:

Primero: Que el recurso de nulidad sustancial denuncia la infracción al artículo 24 N° 11 del D.L. 3.475 de 1980 en relación a los artículos 1º N° 3 del mismo Decreto Ley y 1º de la Ley 18.010 sobre operaciones de crédito de dinero, relativos a la exención del Impuesto de Timbres y Estampillas de los documentos que dan cuenta de una operación de crédito de dinero destinada a la exportación, error que se incurre cuando los sentenciadores de segundo grado concluyen que no es necesaria la relación directa entre la operación crediticia y la exportación.

Expone el recurrente que el artículo 24 N° 11 del D.L. 3.475 de 1980 dispone que: "Solo estarán exentos de los impuestos que establece el presente Decreto Ley, los documentos que den cuenta de los siguientes actos, contratos o convenciones: 11.- Los documentos necesarios para efectuar operaciones de crédito de dinero destinados al financiamiento de exportaciones", razón por la cual al no haber realizado el contribuyente C.A.P. S.A. la operación de exportación financiada con el crédito otorgado por el Banco Security S.A., hecho no controvertido en los autos, se debe concluir que se ha aplicado la exención en comento a una operación que se encuentra expresamente gravada por la ley, incurriéndose de ese modo en el error de derecho que se viene en denunciar por medio de este arbitrio procesal.

Refiere, el recurso, que los sentenciadores del grado incurren en una falsa aplicación del artículo 24 N° 11 del D.L. 3.475/1980 al sostener que lo que produce la exención del hecho gravado es que los documentos necesarios para efectuar operaciones de crédito de dinero se destinen al financiamiento de exportaciones, y si los fondos obtenidos de dichas operaciones se traspasaron a las filiales con el destino de exportar, lo único que cabía indagar era si se realizó la exportación, ello dado que la norma en cuestión requiere que exista identidad entre la persona que solicita el crédito y quien realiza la conducta exenta, exigencia que se desprende de la razón de la exención que no es otra que incentivar la exportación.

Señala, en relación a la mecánica del pago del impuesto, que el sujeto o responsable del pago del impuesto es el beneficiario o acreedor de los documentos establecidos en el numeral 3 ° del artículo 1 del D.L. 3.475/80, calidad que detenta el Banco Security S.A., obligación que es sin perjuicio del derecho que tiene para recuperar su valor respecto del obligado al pago del documento, en este caso C.A.P. S.A., de lo que concluye que sólo quien realice la operación de crédito de dinero es el beneficiario de la exención, no pudiendo extenderse a sujetos que no participan de la misma, dado que no existiría una vinculación directa entre quien solicita el crédito y quien realiza la conducta exenta.

Segundo: Que explicando la forma cómo estas transgresiones de ley han influido sustancialmente en lo dispositivo del fallo, se señala que mediante una aplicación correcta de las disposiciones citadas, se habría confirmado el rechazo al reclamo interpuesto por los contribuyentes, estimando que la operación realizada por ellos se encuentra afecta al impuesto contemplado en el D.L. 3.475 de 1980; por lo que solicita invalidar la sentencia y dictar una de reemplazo que confirme la de primer grado.

Tercero: Que una adecuada decisión del presente arbitrio hace necesario considerar que constituyen hechos de la causa, en lo pertinente al recurso, los que siguen:

1. Entre Banco Security S.A. y C.A.P. S.A se celebró una operación de crédito de dinero, consistente en un préstamo.

2. Los fondos obtenidos de dicha operación fueron traspasados por CAP S.A. a sus filiales con el destino de exportar.

Cuarto: Que sobre la base de estos presupuestos, la Corte de Apelaciones de Santiago revocó lo resuelto por el tribunal de primera instancia y sostuvo que que la exención, contemplada en el ordinal 11° del artículo 24 del D.L. N° 3.475, tiene como base que el crédito esté destinado a financiar las exportaciones; por tratarse de una exención de carácter real y no personal de quien solicita el crédito se ven favorecidos con la franquicia aquellos títulos que contienen los actos, contratos o convenciones que la norma en análisis señala, siempre que efectivamente se destinen a actividades de exportación, independientemente de las personas que participen en la operación de crédito.

Quinto: Que al momento de emitir pronunciamiento respecto de los planteamientos formulados por el recurrente en su recurso de nulidad, se hace necesario tener presente que el numeral 3° del artículo 1º del Decreto Ley N° 3.475, sobre Ley Sobre Impuesto de Timbres y Estampillas dispone: "Grávase con el impuesto que se indica las siguien¿tes actuaciones y documentos que den cuenta de los actos jurídicos, contratos y otras convenciones que se señalan: 3.- Letras de cambio, libranzas, pagarés, créditos simples o documentarios y cualquier otro documento, incluso aquellos que se emitan de forma desmaterializada, que contenga una operación de crédito de dinero, 0,033% sobre su monto por cada mes o fracción que medie entre la emisión del documento y la fecha de vencimiento del mismo, no pudiendo exceder del 0,4% la tasa que en definitiva se aplique".

No obstante, el numeral 11° del artículo 24 del D.L. N° 3.475 , de 1980 preceptúa: "Sólo estarán exentos de los impuestos que establece el presente decreto ley, los documentos que den cuenta de los siguientes actos, contratos o convenciones: 11.- Los documentos necesarios para efectuar operaciones de crédito de dinero destinadas al financiamiento de exportaciones. La Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras determinará, mediante resoluciones generales, los documentos que tienen tal carácter".

Sexto: Que la exención contemplada en el N° 11 del artículo 24 del D.L. N° 3.475 de 1980 es de aquellas denominadas reales u objetivas, pues atiende sólo al origen o naturaleza de la renta, sin considerar la persona del beneficiario de la misma, operando en consideración a los elementos objetivos del hecho gravado, de modo que su eficacia es independiente de la persona que participa en la operación.

Así, en el caso en análisis, la exención del Impuesto de Timbres y Estampillas no beneficia al crédito destinado al financiamiento de exportaciones, sino que a aquellos documentos necesarios para la realización de dichas operaciones de crédito en dinero, ya que en definitiva son estos documentos los que constituyen el hecho gravado por el referido impuesto.

Séptimo: Que la norma en comento, luego de establecer la exención, dispone que corresponde a la Superintendencia de Banco e Instituciones Financieras determinar, para los efectos de la misma, los documentos que tienen el carácter de necesarios para efectuar operaciones de crédito de dinero destinadas al financiamiento de exportaciones desde Chile, y es en uso de dicha facultad que el organismo en cuestión, dictó en su oportunidad el Capítulo 14-8 de la Recopilación de Normas de Bancos y Financieras, reemplazado a través de la Circular N° 3.145, de 24 de septiembre de 2004, que en su letra b) dispuso que los documentos que tienen el carácter de necesarios para efectuar operaciones de crédito de dinero destinadas al financiamiento de operaciones de exportaciones desde Chile son, entre otros, "los documentos de crédito correspondiente a descuentos o compras de letras de cambio o pagarés aceptados o suscritos a favor del exportador".

Octavo: Que de lo dicho se concluye que la exención contenida en el numeral 11 del artículo 24 del D.L. 3.475, sobre Ley Sobre Impuesto de Timbres y Estampillas, lo es respecto de aquellos documentos que la autoridad competente señala tienen el carácter de necesarios para efectuar operaciones de crédito de dinero destinadas al financiamiento de exportaciones desde Chile, razón por la cual resulta intrascendente, para los efectos de calificar la exención, que quien suscriba el documento sea quien realice la operación de exportación, no exigiendo la norma en comento una relación directa entre la operación de crédito y la exportación, bastando solo el hecho que los fondos, obtenidos en la operación de crédito en dinero, sean destinados a exportaciones desde Chile y que el documento, que es el hecho gravado, sea de aquellos que la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras ha señalado como necesarios para la operación.

La conclusión a la que se arribara es coherente con el carácter real u objetivo que tiene la exención, pues, como ya se señaló, ésta se caracteriza porque su eficacia es independiente de la persona que participa en la operación.

Noveno: Que lo señalado precedentemente no importa desconocer la facultad que le asiste al Servicio de Impuestos Internos de fiscalizar y verificar si respecto de determinadas operaciones concurren los requisitos legales para que proceda la exención impositiva, especialmente en lo relativo al hecho si las exportaciones, que han sido financiadas con determinadas operaciones de crédito de dinero, y que generan la exención, fueron realizadas, pues en el supuesto que ello no ocurra se hace improcedente la misma, circunstancia, que como señala la sentencia recurrida, no se constató por parte del Servicio, resultando por ende improcedente la liquidación que en su oportunidad se notificara al contribuyente.

Décimo: Que con el mérito de lo expuesto cabe entonces señalar que no resulta efectivo el vicio denunciado en el recurso de nulidad sustancial relativo a la infracción al artículo 24 N° 11 del D.L. 3.475 de 1980 en relación al artículo 1 ° N° 3 de la Ley N° 18.010, pues la primera de las normas no exige una relación directa entre la operación de crédito y la exportación como lo sustenta el Fisco de Chile.

Undécimo: Que por lo antes expresado el recurso de casación en el fondo no puede prosperar y debe ser desestimado.

De conformidad además con lo dispuesto en los artículos 764 , 765 , 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de fojas 319 contra la sentencia de uno de abril de dos mil trece, escrita de fojas 317 a 318 vta.

Acordada con el voto en contra del Ministro señor Pierry, quien estuvo por acogerlo y dictar sentencia de reemplazo que confirme la Resolución de veinticuatro de febrero de dos mil diez, escrita a fojas 202 y siguientes, para lo cual tiene en consideración lo siguiente:

1. Que el numeral 3 ° del artículo 1º del Decreto Ley N° 3.475, sobre Ley Sobre Impuesto de Timbres y Estampillas dispone: "Grávase con el impuesto que se indica las siguien¿tes actuaciones y documentos que den cuenta de los actos jurídicos, contratos y otras convenciones que se señalan: 3.- Letras de cambio, libranzas, pagarés, créditos simples o documentarios y cualquier otro documento, incluso aquellos que se emitan de forma desmaterializada, que contenga una operación de crédito de dinero, 0,033% sobre su monto por cada mes o fracción que medie entre la emisión del documento y la fecha de vencimiento del mismo, no pudiendo exceder del 0,4% la tasa que en definitiva se aplique".

Por su parte, el numeral 11° del artículo 24 del D.L. N° 3.475 , de 1980 expresa: "Sólo estarán exentos de los impuestos que establece el presente decreto ley, los documentos que den cuenta de los siguientes actos, contratos o convenciones: 11.- Los documentos necesarios para efectuar operaciones de crédito de dinero destinadas al financiamiento de exportaciones. La Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras determinará, mediante resoluciones generales, los documentos que tienen tal carácter".

2. Que, la norma reseñada en el párrafo segundo del motivo precedente, establece que sólo quedan exentos los documentos que den cuenta de operaciones destinadas a financiar exportaciones, lo que se traduce en que sólo quedan exentos los documentos que se emiten entre quien otorga el financiamiento y quien realiza efectivamente la operación de exportación.

3. Que de lo anterior se desprende inequívocamente que la exención, para que opere, supone una relación directa entre quienes son parte de la operación de crédito, no pudiendo extenderse el beneficio tributario a terceros, para quienes la operación de financiamiento es ajena.

4. Que en la perspectiva anterior resulta esencial, entonces, que exista identidad entre quien solicita el crédito y quien realiza la conducta exenta, que no es otra que la exportación.

5. Que en el caso de autos, y tal como se dejó establecido en la decisión de mayoría, no es controvertido que el contribuyente CAP S.A. no realizó directamente la exportación, sino que su acción fue sólo la de financiar, mediante el crédito otorgado por el Banco Security, a empresas filiales, a fin de que estas realizaran las operaciones de envío.

6. Que así las cosas no pueden los contribuyentes que han comparecido en este juicio valerse de la exención en comento, toda vez que no tienen la calidad exigida por la ley, esto es, por un lado financista y por otro exportador.

7. Que de lo expuesto, a juicio de este disidente, se concluye que los jueces del fondo al aplicar explicar los artículos 1 N° 3 ° , 9 N° 3 ° y 24 N° 11 ° del Decreto Ley N° 3.475, han incurrido en el error de derecho denunciado, y por consiguiente, corresponde acoger el recurso invalidando la sentencia y dictar la de reemplazo que se revocó.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo del Ministro señor Künsemüller y de la disidencia su autor.

Rol Nº 2885-13.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Hugo Dolmestch U., Pedro Pierry A., Carlos Künsemüller L., Lamberto Cisternas R. y el abogado integrante Sr. Jorge Lagos G.

No firma el Ministro Sr. Dolmestch, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar en comisión de servicios.

Autorizada por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.

En Santiago, a veintinueve de enero de dos mil catorce, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.

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