Santiago, veintidós de mayo de dos mil diecisiete.

Vistos:

En estos autos R.U.C. 14-9-0001187-4 , R.I.T. GR-15-00144-2014, del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de Santiago, ingreso Nº 33981-16 de esta Corte Suprema, referidos a un procedimiento de reclamación contra la Resolución N° 167, de 19 de junio de 2014, del Director Regional Metropolitano Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos, la Fundación Familia Larraín Echeñique dedujo recurso de casación en el fondo contra la sentencia de la Corte de Apelaciones de Santiago que confirmó la de primer grado por la que se desestimó la solicitud de devolución de remanente de crédito fiscal IVA, por los períodos tributarios de junio de 2013 a marzo de 2014, por la suma de 14.100,74 UTM, fundada en el artículo 27 bis del D.L. N° 825.

Por decreto de fojas 295 se ordenó traer los autos en relación.

Considerando:

Primero: Que por el recurso se reclama, en su segmento inicial, la infracción a los artículos 2 y 8 del D.L. N° 825 , en relación al artículo 20 Nros . 4 y 5 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta.

Explica el impugnante que la sentencia resolvió que los ingresos por entradas al Museo de Arte Precolombino no estarían afectas con IVA, dada la definición del concepto servicio que entrega el artículo 2 N° 2 del D.L. N° 825, pues se asumió por los jueces, contra el tenor literal del artículo 20 de la Ley de la Renta, que se trataría de actividades de esparcimiento comprendidas en el numeral 5 ° del citado artículo 20 .

Para el recurso, sin embargo, los ingresos al museo están afectos a dicho tributo, lo que queda demostrado por la exención de impuesto a las ventas y servicios que establece el artículo 12 E N° 1 letra a ) del D.L. N° 825, a los ingresos percibidos por concepto de entradas a espectáculos artísticos o culturales.

Enseguida se alega la vulneración al artículo 27 bis del D.L. N° 825, dado que el fallo habría omitido toda referencia a la situación tributaria de los restantes ingresos que genera el museo, como venta de libros y artículos de colección, servicio de cafetería, arriendo de espacios amoblados, entre otros, todos gravados con IVA, de manera que a partir de ellos es posible configurar el derecho a la devolución solicitada, aun cuando las entradas al museo no lo permitan.

Finalmente se plantea la contravención a los artículos 21 y 132 del Código Tributario, 346, 384 y demás pertinentes del Código de Procedimiento Civil, como consecuencia de la falta de ponderación de la prueba aportada, que hacía procedente su pretensión de devolución, como ya se había procedido en solicitudes anteriores, accediéndose a las devoluciones de remanente, cursadas por las Resoluciones Nros. 96 y 303, de 20 de febrero y 27 de agosto de 2013, respectivamente.

Termina por solicitar que se anule el fallo impugnado y en reemplazo se acoja la reclamación deducida y se proceda a la devolución de los remanentes de crédito fiscal IVA, por la suma de 14.100,74 UTM.

Segundo: Que con la finalidad de resolver adecuadamente este asunto es importante dejar en claro que el fallo recurrido fija el objeto de la controversia en determinar si la contribuyente tiene o no derecho a la devolución del remanente de crédito fiscal por la actividad que realiza, circunstancia prevista en el artículo 27 bis de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios.

La labor jurisdiccional, a la luz de esta disposición, consiste en verificar si los hechos asentados en el proceso satisfacen sus exigencias a efectos de aplicarla al caso concreto. Dicho de otra forma, se trata de precisar el cumplimiento de las condiciones legales para proceder a la devolución en comento, previstas en el inciso primero del artículo 27 bis ya referido, en los siguientes términos: Los contribuyentes gravados con el impuesto del Título II de esta ley y los exportadores que tengan remanentes de crédito fiscal, determinados de acuerdo con las normas del artículo 23, durante seis períodos tributarios consecutivos como mínimo originados en la adquisición de bienes corporales muebles o inmuebles destinados a formar parte de su activo fijo o de servicios que deban integrar el valor de costo de éste, podrán imputar ese remanente acumulado en dichos períodos, debidamente reajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 27, a cualquier clase de impuesto fiscal, incluso de retención, y a los derechos, tasas y demás gravámenes que se perciban por intermedio las Aduanas u optar porque dicho remanente les sea reembolsado por la Tesorería General de la República . En el caso que en los seis o más períodos tributarios señalados se originen créditos fiscales en adquisiciones distintas a las anteriores o en utilizaciones de servicios de los no señalados precedentemente, el monto de la imputación o de la devolución se determinará aplicando al total del remanente acumulado, el porcentaje que represente el Impuesto al Valor Agregado soportado por adquisiciones de bienes corporales muebles o inmuebles destinados al Activo Fijo o de servicios que se integran al costo de éste, en relación al total del crédito fiscal de los seis o más períodos tributarios .

Por otro lado, interesa tener en cuenta que el inciso cuarto del mismo precepto prescribe que Para obtener la devolución del remanente de crédito fiscal, los contribuyentes que opten por este procedimiento, deberán presentar una solicitud ante el Servicio de Impuestos Internos, a fin de que éste verifique y certifique, en forma previa a la devolución por la Tesorería General de la República, la correcta constitución de ese crédito .

Tercero: Que a partir de lo prevenido por la norma citada se advierte que los contribuyentes beneficiados con la imputación o devolución deben estar sujetos al impuesto al valor agregado, tener remanentes de crédito fiscal, que estos se verifiquen por períodos tributarios consecutivos de al menos seis meses y que dichos remanentes tengan su origen en la adquisición de bienes corporales muebles o inmuebles destinados a formar parte de su activo fijo o de servicios que deban integrar el valor de costo de éste. El cumplimiento de tales condiciones y la correcta constitución del crédito deben ser verificados y certificados por el Servicio de Impuestos Internos en forma previa a la restitución, de lo que cabe colegir que se encuentra habilitado para evaluar los negocios jurídicos que le sirven de fundamento a la petición.

En este contexto, la revisión del ente fiscalizador no está limitada a la corrección del cálculo del crédito fiscal, sino que a su adecuada determinación, en cuanto a que las operaciones que lo componen sean productoras de dicho crédito. De este modo, para acceder a la devolución del remanente de crédito fiscal, es insoslayable dar por asentado que las actividades desarrolladas por la contribuyente están gravadas con IVA, esto es, en la especie, las comprendidas en los números 3 y 4 del artículo 20 de la Ley de Impuesto a la Renta, en relación con el artículo 2 N° 2 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.

Cuarto: Que la sentencia estableció que no se ha cuestionado la calidad de contribuyente de IVA de la reclamante, porque efectivamente realiza actividades afectas a dicho tributo. Pero para efectos de resolver acerca de la devolución de remanentes de IVA, ha de determinarse cuál es la actividad del contribuyente en base a la que se solicita la devolución y si esta se encuentra o no gravada con IVA.

En tal sentido, explica el fallo, la Fundación tiene como objeto o giro las actividades de museo y preservación de lugares y edificios históricos y opera en las dependencias en que funciona el museo, las que le fueron cedidas por la Municipalidad de Santiago . Tales actividades, declara la sentencia, no se enmarcan dentro de aquellas gravadas, según el artículo 2 del DL 825, pues no corresponden a las de los números 3 y 4 del artículo 20 de la Ley de la Renta, como exige el DL 825, lo que se refuerza con la afirmación que el mismo contribuyente efectuó ante el Servicio de Impuestos Internos -fojas 189-, aun cuando en este juicio haya sostenido lo contrario -fojas 214-.

La actividad propia del museo está comprendida dentro del artículo 20 N° 5 de la Ley de la Renta, conclusión que no se ve alterada por la interpretación a contrario sensu que la reclamante pretende del artículo 12 letra E N° 1 del DL 825, puesto que se trata de actividades referidas a espectáculos y reuniones, situación distinta a la exhibición permanente propia de un museo.

En consecuencia, sostiene el fallo, si la actividad principal que realiza es la propia de un museo y es ésta la que origina los desembolsos que integran el remanente, actividad que no está gravada con IVA, debe concluirse que el contribuyente no cumple con el requisito de determinar sus remanentes de crédito fiscal de acuerdo a las normas del artículo 23 del DL 825 y, por ende, no es procedente el derecho a que se refiere el artículo 27 bis de la indicada normativa.

Quinto: Que, si se considera que la solicitud de devolución del remanente se genera a partir de las obras de construcción donde funciona el museo, terreno que es ajeno, tal pretensión fue desestimada por el fallo dado que la mayoría de los desembolsos incurridos en la remodelación tienen directa relación con la actividad de museo, vale decir, están destinados a generar operaciones no gravadas con IVA.

En todo caso, los señalados desembolsos no reúnen los requisitos legales para que las obras efectuadas puedan ser consideradas bienes de su activo fijo, ya que el inmueble no es de su propiedad, sino que pertenece a la Municipalidad de Santiago . Apunta el fallo que resulta llamativo que la contribuyente persiga la devolución sobre la base de estas operaciones en circunstancias que las obras no fueron financiadas con recursos provenientes de actividades de la Fundación gravadas con IVA, sino con fondos del mismo municipio y del Consejo de la Cultura y las Artes.

Sexto: Que la contribuyente argumentó asimismo que a partir del reconocimiento que hace el fallo de su calidad de contribuyente de IVA, el análisis del derecho impetrado ha de verificarse a partir de las operaciones gravadas, máxime si ya se ha accedido a la devolución, en dos oportunidades previas.

Sobre este tópico se resuelve por el fallo que para el caso que un mismo contribuyente tenga operaciones gravadas con IVA y otras no, el artículo 27 bis del DL 825 dispone de una regla de proporcionalidad, complementada en el artículo 43 del Reglamento de la Ley sobre Impuesto a la Ventas y Servicios. Conforme a ello, la Fundación solo debió solicitar la devolución del remanente del crédito fiscal originado en operaciones gravadas, cuestión que no hizo, pues de acuerdo al Libro de Compras y Ventas no existen valores en el desglose entre las operaciones de compra sin derecho a IVA y las compras con IVA de uso común, lo que demuestra que el contribuyente no calcula la proporcionalidad antes dispuesta ni se ciñe a las directrices de la Circular N° 134, de 1975, y N° 94, de 2001, en relación a la forma de restituir las cantidades recibidas por concepto de remanentes de crédito fiscal.

Séptimo: Que en tales condiciones, no es posible acceder al requerimiento de la contribuyente pues en sus operaciones no se ajustó al procedimiento legal de cálculo, en base proporcional, entre operaciones gravadas con el impuesto a las ventas y servicios y aquellas que no lo están, lo que no se desvirtúa por la circunstancia que en oportunidades anteriores se haya accedido a la devolución perseguida, pues se trata de situaciones ajenas a las ventiladas en este proceso cuyo análisis de pertinencia no corresponde sea revisado en esta sede ni constituye derecho sobre pretensiones futuras, de manera que la estimación dada por los jueces del fondo a las Resoluciones Nros. 96 y 303, de 20 de febrero y 27 de agosto de 2013, respectivamente, no revela error de derecho, aunque el recurrente se esmere en presentarlo en su recurso como infracción a las leyes reguladoras de la prueba, pues lo cierto es que del tenor de su libelo se constata que lo que objeta es la estimación que los jueces del fondo hicieron de la prueba del proceso, pues se limita a aseverar que la sentencia desconoció el mérito de las probanzas que rindió en la causa, particularmente la prueba documental, situación que se refiere en realidad a la ponderación que los sentenciadores hicieron de ella, lo que corresponde al ejercicio de las facultades que les son propias. No ocurre, como se afirma en el recurso, que se haya desconocido el valor de determinados documentos; lo que no se logró acreditar es que tales medios dieran cuenta del derecho a devolución de remanente de IVA que se persigue en esta causa.

Y de conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764 y 767 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza en el recurso de casación en el fondo deducido a fojas 276, en representación del Fundación Familia Larraín Echeñique , en contra de la sentencia de la Corte de Apelaciones de Santiago, de cinco de mayo de dos mil dieciséis, pronunciada en la causa Rol N° 24-2016, de ese tribunal, y que rola de fojas 274 a 275.

Acordada con el voto en contra del Ministro Sr. Künsemüller, quien estuvo por acoger el recurso a fin que, en el fallo de remplazo, se deje sin efecto la resolución reclamada, N° 167, de la Dirección Regional Metropolitana del Servicio de Impuestos Internos, accediéndose en definitiva a la petición de devolución de remanente de IVA a la contribuyente, pues la franquicia del artículo 27 bis del DL 825 está establecida en beneficio de contribuyentes de IVA, condición que el fallo reconoce expresamente a la reclamante, aun cuando además perciba ingresos exentos o no gravados, circunstancia que no la priva del beneficio, como el mismo Servicio reconoció, al cursar satisfactoriamente las mismas solicitudes, luego del resultado del proceso de verificación del crédito fiscal IVA por los períodos tributarios abril a octubre de 2012 y noviembre de 2012 a mayo de 2013, sin que se invocaran hechos nuevos que ameritaran una decisión diversa para este caso.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Brito y de la disidencia, su autor.

Rol Nº 33.981-16.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C., Sra. Andrea Muñoz S., y Sr. Jorge Dahm O.

No firma el Ministro Sr. Künsemüller, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar con feriado legal.

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