Santiago, treinta de diciembre de dos mil diecinueve.

Vistos:

En estos autos Rol N° 42.541-17 de esta Corte Suprema, referidos a un procedimiento de reclamación de liquidaciones tributarias iniciado por HARINAS Y PROTEÍNAS DE CHILE S.A., se dictó sentencia de seis de junio de dos mil diecisiete, en virtud de la cual se rechazó el reclamo formulado contra las Liquidaciones N°s. 158 a 160 de 29 de julio de 2010, relacionadas con Reintegro del artículo 97 e Impuesto de Primera Categoría, períodos tributarios junio 2007, julio y abril de 2008.

Esta decisión fue recurrida por la reclamante y confirmada por la Corte de Apelaciones de San Miguel, con fecha diecisiete de octubre de dos mil diecisiete.

Contra este último pronunciamiento la reclamante dedujo recurso de casación en el fondo, el que fue ordenado traer en relación.

Y

considerando:

Primero: Que en el recurso interpuesto se denuncia la infracción de los artículos 2 del Código Tributario, 19 a 24, 1485, 1553, 1554, 1556, 1801, 2297, 2314, 2329, 2514 y 2515 del Código Civil y 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por cuanto, en apretada síntesis, a la época en que falla la condición suspensiva a que estaba sujeta la promesa de compraventa celebrada entre la reclamante, como promitente compradora, y Luis Sullivan Moreno, como promitente vendedor, esto es, el año 2007, ya habían transcurrido más de cinco años desde el pago efectuado por aquélla a éste -año 2001, según el recurrente-, por lo que yerra el fallo impugnado cuando afirma que el año 2007 en que registra como pérdida las sumas pagadas -año tributario 2008-, lo hace sin antes agotar prudencialmente los medios de cobro, desde que, como se dijo, a la sazón la acción para ello se encontraba extinta.

Luego de exponer la forma en que los errores denunciados influyen sustancialmente en lo dispositivo del fallo impugnado, pide se invalide éste y que en el de reemplazo se acoja el reclamo.

Segundo: Que el fallo de primer grado, confirmado en alzada, estableció lo siguiente:

"QUINTO: Que, de esta forma, se puede establecer que no resulta controvertido en autos lo siguiente:

1) Que la reclamante, Harinas y Proteínas de Chile S.A., representada legalmente por don Luis Felipe Sullivan Moreno, es contribuyente del impuesto a la Renta de Primera Categoría, por lo que debe acreditar su renta efectiva mediante contabilidad fidedigna, debiendo llevar contabilidad completa al efecto.

2) Que con fecha 21 de noviembre del año 1997, repertorio N° 6.386-1997, don Luis Felipe Sullivan Moreno prometió vender, ceder y transferir a la sociedad Harinas y Proteínas de Chile S.A., el fundo Rucapihuel por un monto de 28.600 Unidades de Fomento.

3) Que, posteriormente, por escritura pública de fecha 19 de enero del año 1999, repertorio N° 292-199, se modificó la promesa de venta señalada en lo relativo al precio, estipulando que éste ascendería a la suma de 48.000 Unidades de Fomento.

4) Que en el balance general, desde 01.01.2007 al 31.12.2007, acompañado a fs. 207 a 208, la contribuyente registró la partida: 'Pérdida Compra Rucapihuel' por el monto de $745.352.423.-

5) Que en la declaración de Impuestos del año Tributario 2008, formulario 22, folio 60396068, recuadro 635, bajo el ítem de otros gastos deducidos de los ingresos brutos, la contribuyente registró la partida denominada 'pérdida compra Rucapihuel'.

6) Que el SII citó a la contribuyente mediante la Citación N° 46, de fecha 29/04/2010, a fin de aclarar, rectificar, ampliar o confirmar las declaraciones de impuestos allí pormenorizadas.

7) Que el SII consideró las declaraciones de impuesto a la renta y los antecedentes contables de la contribuyente como no fidedignas, entre otras cosas, porque no se consignó el costo y correspondiente corrección monetaria de los activos, además de incorporar gastos por pérdidas del ejercicio que no correspondían en los períodos señalados y, en virtud de lo anterior, se emitieron las Liquidaciones reclamadas, de las cuales la contribuyente reclama sólo del Concepto B, Justificación de Partida del Balance relacionada con la partida llamada Pérdida Compra Rucapihuel, de forma tal que las partidas comprendidas en el concepto A no se encuentran reclamadas, de modo que sólo procede confirmarlas."

"NOVENO: Que, en relación al punto de prueba, es decir, 'Antecedentes de hecho que permitan establecer si la denominada 'Pérdida compra Rucapihuel' cumple con los requisitos legales para ser considerada como un gasto necesario para producir la renta de la reclamante, en el año tributario en que la invoca.', cabe señalar lo siguiente...

Que en el presente caso, consta en autos a fs. 15, que con fecha: 21.11.97, se suscribió contrato de promesa entre 'Harinas y Proteínas de Chile S.A.' y Sullivan Moreno, Felipe...

Por lo anterior es que se estableció como requisitos copulativos las siguientes condiciones:...

2) Que los títulos de la propiedad se encontraren conformes a derecho....

c) Finalmente, respecto de la condición de que los títulos de la propiedad se encontraran ajustados a derecho, ésta falló en términos de ser imposible de cumplir, dada la respuesta que le otorgó el Ministerio de Bienes Nacionales al promitente vendedor, con fecha 01/06/2007, en la que rechaza la solicitud de otorgamiento de reconocimiento de validez de sus títulos respecto del Fisco, lo que consta a fs. 36 de autos...

Por lo anterior y dado que la revalidación no era factible, llegó a ser cierto que los títulos no se encontraban ni se encontrarían conforme a derecho y, en consecuencia, falló una de las condiciones suspensivas y copulativas impuestas en contrato de promesa, por lo que y según lo dispuesto expresamente en el inciso 2 ° del artículo 1485: 'todo lo que se hubiera pagado antes de efectuarse la condición suspensiva, podrá repetirse mientras no se hubiere cumplido.'

De ese modo, con fecha 01.06.07, se hizo exigible la restitución de lo que se dio o pagó en virtud del contrato prometido.

Tal como lo destaca la reclamada, el pago efectuado por el promitente comprador no era el precio de la promesa, dado que la única obligación recíproca que nace de dicho contrato es la de hacer, esto es, de celebrar el contrato prometido. El precio correspondía al contrato de compraventa el que no se verificó, por lo que debía solicitarse su restitución.

En definitiva, el dinero entregado a la promitente vendedora no era más que un pago anticipado, cuya restitución se hizo exigible en la fecha ya señalada, fecha desde la cual empieza a correr el plazo de prescripción de conformidad con lo establecido en el artículo 2514 del Código Civil.

Que en síntesis y dado que había fallado una de las condiciones suspensivas, llegó a ser cierto que no se celebraría la compraventa definitiva, por lo que el promitente comprador debió haber solicitado la devolución de su dinero y la indemnización respectiva al promitente vendedor. En dicho sentido, cabe destacar que el precio pagado a la promitente vendedora era un crédito para el promitente comprador, precisamente, por encontrarse sujeto a restitución según lo plantea también el SII...

Que, según lo señalado por el SII, el contribuyente promitente comprador en la etapa de fiscalización respectiva, no presentó ningún antecedente que diera cuenta de haber apremiado al deudor (el promitente vendedor) para le devolviera el dinero y le indemnizara los perjuicios derivados de la infracción del contrato.

Que en esta instancia la contribuyente tampoco presentó antecedente alguno que diera algún indicio de hubiere intentado obtener la devolución de su dinero y menos aún de que hubiese agotado prudencialmente los medios de cobro. Por el contrario, sólo se limitó a señalar que a su juicio la pérdida era efectiva, sin tener en consideración que la única obligación que surgía de la promesa era una obligación de hacer, celebrar el contrato respectivo en la medida que se cumplieran las condiciones establecidas, una de las cuales en este caso falló, atendido que con fecha 01.06.2007, llegó a ser cierto que la regularidad de los títulos no era tal, por lo que todo el dinero que la promitente vendedora había adelantado en virtud de la promesa y eventual compraventa, debía ser devuelto con la consiguiente indemnización de perjuicios; pero, en este caso, la promitente compradora, actual reclamante en estos autos, no intentó ni siquiera recuperar su dinero ni obtener la indemnización de perjuicios alguna, pretendiendo que la pérdida sufrida sea asumida, no por él, sino por el Fisco.

A mayor abundamiento, se comparte la apreciación del SII en el sentido de que no deja de llamar la atención que el plazo para acogerse a las disposiciones del Decreto Ley N° 1937, que regula la obtención de Reconocimiento de validez de Títulos respecto del Fisco, vencía en el plazo fatal de 90 días a contar desde la fecha de publicación de la ley, esto es, en el año 1977 y el ejercicio de la solicitud se efectuó casi 30 años después, por lo que no resulta verosímil que, al momento de celebrar la promesa, no se tuviera conocimiento de que la venta definitiva del fundo en cuestión no podría prosperar.

La inexistencia de mayores objeciones podría explicarse porque el promitente vendedor era don Felipe Sullivan Moreno, quien también es representante legal de la promitente compradora, lo que podría explicar, entre otras cosas, la variación en el precio de la promesa, el que inicialmente se fijó en 28.600 UF y luego se subió a 48.000 UF y que luego, cuando se tuvo certeza que no se cumpliría la promesa y que no se celebraría la compraventa prometida por no cumplirse con la regularización de los referidos títulos, la promitente compradora ni siquiera intentara recuperar su dinero ni solicitar la correspondiente indemnización de perjuicios, pero dicha actitud no puede lesionar los intereses de un tercero como es el Fisco.

Que según lo razonado precedentemente, cuando falló la condición y se supo que no se celebraría el contrato prometido, lo que la reclamante debió haber hecho era intentar por todos los medios posibles, recuperar el dinero que había adelantado y sólo una vez que hubiese agotado prudencialmente los medios de cobro, reconocer la pérdida que efectivamente hubiera sufrido, lo que no ocurrió en la especie.

En síntesis, dado que la denominada 'Pérdida compra Rucapihuel' NO cumple con los requisitos legales para ser considerada como un gasto necesario para producir la renta de la reclamante, en el año tributario en que la invoca, no cabe sino rechazar el reclamo en todas sus partes, por no haber desvirtuado las objeciones del Organismo Fiscalizador."

Tercero: Que el artículo 31 , inciso tercero , N° 4 , de la Ley sobre Impuesto a la Renta establece que procederá la deducción del siguiente gasto, en cuanto se relacione con el giro del negocio: "Los créditos incobrables castigados durante el año, siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro."

En concordancia con dicha norma, se fijó como punto de prueba en el caso sub judice el siguiente: "Antecedentes de hecho que permitan establecer si la denominada 'Pérdida compra Rucapihuel' cumple con los requisitos legales para ser considerada como un gasto necesario para producir la renta de la reclamante, en el año tributario en que la invoca."

Respecto de este "hecho" a probar, la sentencia concluyó que la reclamante, como promitente compradora en la promesa cuya condición falló, "no intentó ni siquiera recuperar su dinero ni obtener la indemnización de perjuicios alguna" y, por consiguiente, no agotó prudencialmente los medios de cobro como exige la norma citada para aceptar el gasto, aserto que discute el recurso, afirmando que tales actuaciones sólo resultan pertinentes cuando la deuda sea exigible, cuestión que no ocurre en este caso, dado que, en su interpretación de las normas que tratan la prescripción en el Código Civil, a la fecha en que falla la condición, la acción para conseguir tal repetición o reparación se encontraba prescrita.

Cuarto: Que, tratándose de la prescripción extintiva de una acción para el cobro de una deuda, sólo puede afirmarse que esta última deja de ser exigible producto de dicho modo de extinguir, cuando dicha prescripción ha sido declarada judicialmente a petición del deudor, al disponer el artículo 2491 del Código Civil que, "El que quiera aprovecharse de la prescripción debe alegarla; el juez no puede declararla de oficio".

Lo anterior, por cuanto, como es bien sabido, la prescripción puede ser renunciada expresa o tácitamente, o interrumpida, natural o civilmente, de manera que, aun de haberse cumplido el plazo de prescripción correspondiente, podría ese modo de extinguir no haber sido alegado por el deudor -lo que cabría esperar en este caso tratándose del representante de la misma reclamante-, o haber operado algún otro modo de renuncia, o de interrupción, que impidiera que se produjera la extinción de la deuda y que su cobro dejara de ser exigible.

Quinto: Que, conviene aclarar, que lo anterior no importa sostener por parte de esta Corte que, para considerar que se han "agotado prudencialmente los medios de cobro" de un crédito cuya acción "aparentemente" se haya prescrita, como demanda el artículo 31 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta para considerarlo como gasto, junto a otros requisitos, sea imprescindible siempre y en todo caso, ejercer por parte de la contribuyente una acción ante el órgano jurisdiccional competente con el objeto de intentar su declaración y cobro -y en el contexto de la cual el deudor oponga la prescripción-, cuestión que ni siquiera el Servicio de Impuestos Internos ha sostenido, como se comprueba de la lectura de la Circular N° 24 de 24 de abril de 2008, sección III, Letra B), N° 3, Letra c) y, complementando las anteriores, la Circular N° 34 de 16 de junio de 2008, sección III, N° 3, y la Resolución Exenta N° 96 de 22 de agosto de 2008, sino que debe examinarse si el caso en concreto, según sus particulares circunstancias, amerita razonablemente tal ejercicio.

Sexto: Que, pues bien, en la especie indiscutiblemente era prudente requerir el ejercicio de la acción, primero, dados los elevados montos insolutos ($745.352.423) y, segundo, porque en vista de los argumentos del Servicio recogidos por la sentencia impugnada, hay fundamentos de derecho plausibles que hacen que la prescripción de la acción alegada por la reclamante sea un asunto fundadamente discutido -sin que ello suponga que esta Corte se inclina por una u otra tesis, cuestión innecesaria para la resolución de este caso-, escenario en el cual, dirimir tal disputa correspondía al órgano jurisdiccional competente -en este caso, el árbitro arbitrador designado en la cláusula octava de la promesa que consta a fs. 15 de estos autos- y no, como se pretendió en la especie, a la misma contribuyente -juez y parte para estos efectos-, la que, discrecionalmente, estimó que la deuda no era exigible por haber ya operado la prescripción y, por ende, ninguna medida, gestión o acción adoptó para conseguir recuperar lo pagado, pasividad que no puede ser aceptada si tiene como corolario deducir esas importantes sumas como gasto de su renta bruta, con el consiguiente perjuicio fiscal.

Séptimo: Que, así las cosas, lo afirmado en el recurso, esto es, que "no contando con una acción vigente para el cobro, no resultaba razonable intentar la interposición de una acción inútil, considerando los gastos y desembolsos que ello suponía" no pasa de una mera opinión del impugnante, controvertida fundadamente por el Servicio y la sentencia atacada, que proviene de una parte interesada para estos efectos, y por lo tanto, largamente insuficiente para configurar el extremo requerido por el citado N° 4 del artículo 31 de la ley de la especialidad, esto es, que el contribuyente haya agotado prudencialmente los medios de cobro y, por ende, el fallo recurrido no yerra por falta de aplicación de la citada disposición al así resolverlo.

Dado lo concluido, resultaría redundante examinar el resto de las disposiciones cuya infracción se denuncia en el recurso, pues las mismas, en todo caso, carecerían de influencia sustancial en lo dispositivo del fallo.

Octavo: Que, en definitiva, al no haber incurrido la sentencia en estudio en una errónea aplicación del derecho, el recurso intentado deberá ser desestimado.

Por estos fundamentos y, visto, además, lo que estatuyen los artículos 764 y 767 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en representación de HARINAS Y PROTEÍNAS DE CHILE S. A contra la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de San Miguel con fecha diecisiete de octubre de dos mil diecisiete.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Dahm.

Regístrese y devuélvase.

Rol N° 42.541-17 Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Lamberto Cisternas R., Manuel Antonio Valderrama R., y Jorge Dahm O.

No firman los Ministros Sres. Dolmestch y Dahm, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por haber cesado de sus funciones y por estar con feriado legal, respectivamente.

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