Santiago, quince de enero de dos mil veintiuno.

Vistos:

En estos antecedentes Rol 44.635-2017 de esta Corte Suprema, referidos a un procedimiento sobre reclamación tributaria iniciado por Telmex Chile Holding S.A., por sentencia de primera instancia de 29 de diciembre de 2016, escrita a fojas 389 y siguientes, se acogió parcialmente la reclamación deducida por la contribuyente, dejando sin efecto la liquidación Nº 128, en las partidas que el fallo precisa.

Dicho dictamen fue apelado por el Servicio de Impuestos Internos ¿en adelante el Servicio¿, recurso del cual conoció una sala de la Corte de Apelaciones de Santiago, la cual, por sentencia de trece de junio de dos mil diecisiete, escrita a fojas 519 y siguientes, revocó en lo apelado la sentencia de primer grado ¿en aquella parte que acogió parcialmente el reclamo de autos¿ y, en su lugar, rechazó en todas sus partes la reclamación, confirmando y ratificando la liquidación Nº 128 de 26 de junio de 2009, por concepto de Impuesto de Primera Categoría del Año Tributario 2007 Contra dicho fallo, la contribuyente dedujo recurso de casación en el fondo, el cual se trajo en relación por dictamen escrito a fojas 572.

Considerando:

Primero: Que, por el recurso de casación sustancial, la contribuyente denuncia, en primer lugar, una vulneración de los artículos 2º , 20 , 29 , 30 , 31 , 32 , 33 , en sus numerales 1º y 2º ; 41 , números 1º y 2º, todos de la Ley sobre Impuesto a la Renta; artículos 16 , 17 , 21 y 132 , incisos 14 ° y 15 ° del Código Tributario; a los artículos 19 a 24 del Código Civil; y, a los artículos 38 y 39 del Código de Comercio.

Respecto a la infracción del artículo 132 , inciso 14º del Código Tributario explica que, el razonamiento contenido en el considerando tercero del fallo impugnado se sustenta en que, el artículo 21 del código del ramo impondría ¿a quienes pretenden hacer ajustes contables que inciden en la determinación de la renta líquida imponible¿ la obligación de acreditar los antecedentes de respaldo, adicionales a la contabilidad, conclusión a la cual ¿y en su concepto¿ no sería posible arribar desde la perspectiva lógica, considerando los hechos establecidos en el mismo fallo.

Argumenta que, sin embargo, toda la defensa de la contribuyente se ha encaminado en hacer presente que la deducción ¿a nivel contable¿ de la suma de $2.166.440.873, que corresponde al denominado Valor Patrimonial Proporcional en empresa con pérdida, carece de impacto en la determinación del resultado tributario de la sociedad toda vez que, el efecto a nivel financiero se encontraría neutralizado mediante el respectivo agregado en la determinación de la renta líquida imponible, lo cual estaría en el considerando decimoctavo de la sentencia de primer grado, el cual fue reproducido por la impugnada.

Refiere que, al rechazar el reclamo se incurre en una clara transgresión a la regla de la no contradicción ¿en cuanto a la reglas de la lógica¿ pues no podría sostenerse que una partida carece de impacto en la determinación de la renta líquida imponible y, acto seguido, sostener la supuesta incidencia en el resultado para sustentar el rechazo del reclamo, lo cual se encuentra ligado, además, a la regla lógica del tercero excluido.

Respecto de la infracción al artículo 132 , inciso 15 ° del Código Tributario, en relación a los artículos 16 , 17 y 21 del mismo cuerpo legal; a los artículos 38 y 39 del Código Comercio; y, a los artículos 19 y 24 del Código Civil lo engarza al concepto de contabilidad fidedigna, dándose preponderancia por ley a la contabilidad empleada por los contribuyentes para el registro de sus operaciones, lo cual en su concepto sería plenamente coherente en un sistema de valoración de acuerdo a las reglas de la sana crítica pues, entre los elementos que debe ponderar el juez se encuentran los conocimientos científicamente afianzados y aquellos de carácter técnico. Explica que el tribunal debió tener en consideración este argumento al momento de interpretar el contenido del artículo 21 del Código Tributario, lo cual no se evidencia y resultaba necesario considerando al tenor, estrictamente contable, al cual se refiere la partida objetada por el Servicio. Lo anterior, interfiere con la interpretación lógica y sistemática establecida en el Código Civil . Al exigirle el aporte de antecedentes de respaldo adicionales, se vislumbra una aparente confusión respecto de los alcances sometidos al conocimiento del tribunal, exigiendo el aporte de elementos innecesarios o inconducentes.

En lo que se refiere a la infracción de los artículos 2º , 20 , 29 , 30,31 , 32 , 33 , N°s 1 y 2 de la Ley sobre Impuesto la Renta, explica que la deducción de $2.166.440.873, reflejada a nivel financiero, se encuentra neutralizada desde el punto de vista tributario a raíz del agregado realizado en la determinación de la renta líquida imponible, lo que equivale a afectar con impuesto la renta de primera categoría un ajuste contable que la sociedad se encuentra obligada a realizar. Al ordenarse agregar nuevamente las pérdidas reconocidas por concepto de Valor Patrimonial Proporcional se están afectando las cantidades con el régimen tributario de primera categoría, sin perjuicio de no ser un ingreso, un costo, un gasto tributario y, tampoco, un ajuste por corrección monetaria, lo cual equivale a que se obligará a la empresa a tributar por conceptos financieros, los cuales se encuentra al margen de la legislación tributaria.

El segundo capítulo de la casación sustancial se construye en base a las infracciones legales que se verificarían con la determinación en orden a incorporar, en la base imponible de primera categoría, un total de $3.465.016.708. Lo anterior, vulnera lo establecido en el artículo 132 , incisos 14 ° y 15 ° del Código Tributario, en relación a lo dispuesto en los artículos 16 , 17 y 21 del mismo texto, al artículo 38 del Código de Comercio y, a los artículos 19 y 24 del Código Civil, por cuanto sería no sólo inoficioso exigirle el aporte de antecedentes adicionales, sino que, derechamente sería improcedente en virtud de lo preceptuado en el artículo 132 , inciso 15 ° del Código Tributario, máxime si la contabilidad no ha sido declarada como no fidedigna.

Sostiene que, dado el alto contenido técnico de la legislación tributaria, ello implica aceptar que, ciertas materias con incidencia tributaria, solo pueden evaluarse realmente si se domina una técnica contable y los principios en que ésta se basa, de que todo movimiento de una cuenta de activo, pasivo o patrimonio debe ir acompañado de un movimiento en otra cuenta, de forma tal de mantener la igualdad, que es ¿precisamente¿ lo que ha ocurrido, con los ajustes de corrección monetaria pues, para evaluar la manera en que estos inciden en la determinación del resultado tributario, corresponde tal registro.

Es así como, para la corrección monetaria del capital propio inicial ¿que fue una de las partidas objetadas¿ basta con constatar que, la corrección monetaria del patrimonio financiero ¿que es deducida en el balance en cumplimiento de las normas contables¿ es agregada a la renta líquida imponible para, con posterioridad, deducir sobre la corrección monetaria del capital propio inicial del ejercicio, con la variación del Índice de Precios al Consumidor.

Lo mismo ocurre con la corrección monetaria los activos financieros que, al incrementar el resultado del balance de acuerdo a las normas financieras, luego deben deducirse al determinar la renta líquida imponible en vista de que la corrección monetaria activos ¿que pueden incidir en aquella¿ es la correspondiente a activos que forman parte del capital propio tributario inicial, ya que en este caso el impacto final en el resultado tributario es neutralizado a través de la corrección monetaria del capital propio inicial, lo cual se efectúa correctamente el considerando 19º del fallo de primer grado que fue reproducido en segunda instancia.

En este capítulo, además se denuncia una vulneración a los artículos 2º , 20 , 32 y 41 , N°s 1 al 12 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, ya que los agregados por un monto de $3.465.016.708 corresponden a ajustes por corrección monetaria de capital propio inicial por $2.169.132.074 y a la corrección monetaria activos financieros por $1.449.940.944, lo que se traduce en que las diferencias impositivas liquidadas a la sociedad se sustentan en partidas cuya rebaja en la determinación del resultado solamente tiene por objeto neutralizar aquellas que las iba material incremento. Dichas deducciones por corrección monetaria no buscaban rebajar el resultado tributario sino evitar que en este incidir el proceso inflacionario.

Por todo lo anterior, solicita invalidar la sentencia de segundo grado, y se dicte sentencia de reemplazo que confirme la sentencia de primera instancia, en aquella parte que acogió el reclamo tributario.

Segundo: Que previo al análisis que impone el recurso deducido, resulta necesario tener en consideración que son hechos de la causa, asentados por los jueces del fondo, los que siguen:

1. Telmex Holding Chile S.A. tributa en Primera Categoría, en base a su renta efectiva con contabilidad completa.

2. Con fecha 26 de junio de 2009, el Servicio emitió la liquidación Nº 128, que determinó una diferencia de Impuesto de Primera Categoría por la suma de $1.338.509.880, incluidos reajustes e intereses.

3. Con fecha 12 de abril de 2010, el Servicio emitió la resolución DJU 14.1 N° 76, que resolvió no dar lugar a la RAF presentada por el contribuyente.

4. De la revisión efectuada a los registros contables se pudo verificar que las partidas declaradas corresponden específicamente al saldo de la cuenta de resultado denominada pérdida inversión empresas relacionadas , por un monto de $2.166.440.873 que, de acuerdo los movimientos del Libro Mayor se concluye corresponde al registro del Valor Patrimonial Proporcional que la sociedad reconoce por inversiones en empresas relacionadas, en este caso correspondiente a pérdidas, lo cual obedece al cumplimiento de las normas contables vigentes, sin embargo, desde el punto de vista tributario, se deben reversar los efectos contables que afectaron el resultado.

Tercero: Que, sobre la base de tales supuestos, el tribunal de primer grado concluyó que, en consecuencia, si bien esta última partida se encuentra registrada en una cuenta de resultado pérdida del balance y declarada bajo el concepto de costo directo del formulario Nº 22 correspondiente al Año Tributario 2007, al mismo tiempo se encuentra agregada al resultado tributario determinado por la reclamante, subsistiendo una diferencia no ajustada de $4.291.

Asimismo, se logró verificar que las partidas declaradas por un monto total de $3.465.016.708 corresponden, efectivamente, a los conceptos indicados por el reclamante, esto es, corrección monetaria de capital propio tributario por $2.169.132.074, deducida de la renta líquida imponible, corrección monetaria de provisión patrimonio negativo inversión por $204.056.310, agregado a la renta líquida imponible y corrección monetaria de menor valor de inversión por $1.499.940.944, deducido de la renta líquida imponible.

Por su parte, la sentencia de segundo grado estableció que, del mérito de los antecedentes acompañados en autos, lo obrado en el proceso resultaría insuficiente para acreditar la procedencia de las partidas y por ende, modificar la liquidación practicada.

En efecto, el fallo impugnado establece que, del análisis de los antecedentes acompañados por la reclamante y en relación con los antecedentes proporcionados por la misma aparecen como coincidentes los montos que se consigna en los códigos respectivos el formulario Nº 22 con lo que valida la justificación del actor en el sentido que, dichos acápites, corresponden a ajustes contables y no a aspectos que forman parte de la renta líquida imponible. Sin embargo expresa que, la sola comparación de los registros efectuados por el sentenciador se contradice con lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario incluso si se trataren de ajustes contables, puesto que los mismos inciden en la determinación de la renta líquida imponible en este caso tal como lo pretende hacer valer el contribuyente.

Como contraposición al ejercicio de dicha facultad por parte de la reclamante, concluyó que corresponde que ésta proporcione los antecedentes de respaldo respectivos y la correcta determinación de los registros, de manera tal que a partir de ellos y no sólo del cotejo de los registros contables y los montos declarados, se corrobore la efectividad de sus asientos, con la prolijidad necesaria, de tal manera que puede explicarse de manera clara y pormenorizada la forma a la que arribaron las anotaciones consignadas por el contribuyente su declaración de impuestos. Sostener la tesis contraria, como viene decidido en el fallo de primer grado implicaría que, la sola correlación numérica de los asientos contables con lo declarado en el formulario respectivo sería causal suficiente para acoger las partidas impugnadas por el Servicio, lo que no satisface el estándar probatorio anotado en el código del ramo.

Cuarto: Que, en síntesis, lo sometido al conocimiento de esta Corte a través de la casación sustancial es si los sentenciadores del fondo infringieron las normas citadas al exigir antecedentes adicionales para acreditar los asientos contables de una partida contable que ¿en concepto de articulista¿ carecía de influencia de la determinación de los resultados, por cuanto las mismas se encontraban neutralizadas ¿salvo una pequeña inconsistencia¿ por otras.

Quinto: Que, la sentencia de segunda instancia establece como hechos, en su motivación tercera que, del mérito de los antecedentes acompañados en autos, dicho tribunal de alzada estimó que lo obrado en el proceso resulta insuficiente para acreditar la procedencia de estas partidas y, por ende, modificar la liquidación practicada.

Sexto: Que, el hecho anterior resulta inamovible y, si bien se denuncia que se infringieron las reglas de la sana crítica, ello no se funda en que, en la valoración de las pruebas rendidas se hubiesen infringido principios lógicos, de experiencia o científicos, sino que en una aparente contradicción entre la parte que se da por reproducida de los considerandos 18° y 19° del a quo (salvo la última frase), que a su vez también establecería hechos, y lo razonado por el sentenciador ad quem, existiendo en consecuencia considerandos contradictorios.

Séptimo: Que, lo anterior, no constituye un defecto en el razonamiento sobre valoración de la prueba, sino que a lo más constituiría la causal de casación formal del artículo 768 , N° 5 en relación con el artículo 170 , N° 4 del Código de Procedimiento Civil ¿al contener consideraciones contradictorias, éstas se anulan recíprocamente y la sentencia queda desprovista de fundamentos de hecho¿; pero esta causal es improcedente tratándose de juicios especiales, conforme lo establecido en el artículo 768 , inciso 2 ° , del código de enjuiciamiento civil, razón por lo cual el recurso de casación sustancial no podrá prosperar.

Por estas consideraciones y de acuerdo, además, a lo dispuesto en los artículos 767 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de fojas 523, por la abogada doña Jazmín Gajardo España, en representación de Telmex Chile Holdings S.A. en contra de la sentencia de trece de junio de dos mil diecisiete, escrita a fojas 519 y siguientes.

Acordado con el voto en contra de los Ministros Sres. Künsemüller y Valderrama, quienes estuvieron por acoger el recurso de casación en el fondo, invalidar la sentencia impugnada y dictar sentencia de reemplazo, confirmando la de primer grado, teniendo para ello en consideración lo siguiente:

1.- Que, del estudio de la sentencia de segundo grado, aparece que ella mantiene el factum contenido en la motivaciones decimoctava y decimonovena del fallo de primera instancia, expuesto como hecho asentado en el fallo de segundo grado, de forma tal que, en la construcción de la decisión impugnada logra advertirse un salto lógico en su razonamiento pues, previo a la determinación de la supuesta falta de acreditación de las partidas que cuestionó el Servicio en su oportunidad, no hubo un análisis para desvirtuar el hecho asentado que resultó el principal para la decisión revocada, cual era que las partidas impugnadas carecían de incidencia en el resultado tributario pues ellas encontraban un correlato contable en otras que las neutralizaban, manteniendo, por tanto dos premisas que resultan inconciliables entre si al momento de ponderar los elementos de convicción allegados.

2.- Que, lo anterior, resultaba del todo necesario desde el punto de vista de la lógica, como elemento integrador de las reglas de la sana crítica, puesto que el ejercicio argumental de imponer una carga probatoria a la contribuyente resultaba estéril de mantenerse el hecho asentado, en cuanto a la neutralización contable anotada.

3.- Que, el fallo impugnado tampoco proporciona las razones que, afincadas en las reglas de la sana critica, permitan revocar lo decidido por el juez tributario, quien en una vasta sentencia ¿de 44 fojas¿ y, efectuando una valoración y ponderación conjunta de todos los elementos de prueba reunidos, arribó a la conclusión final de que procedía dejar sin efecto parcialmente la liquidación reclamada.

4.- Que, en el mismo orden de ideas, la mera aseveración del fallo impugnado, de ser insuficientes los antecedentes acompañados para acreditar la procedencia de determinadas partidas, resulta indudablemente precaria para contrarrestar las conclusiones del juez a quo, especialista en los asuntos tributarios y no satisface los requerimientos, de toda sentencia de segundo grado que revoca la de primera instancia y que ha de ser autosuficiente en cuanto a sus fundamentos, indisolublemente atados a las normas legales sobre apreciación de la prueba, que, en este caso, no se divisan como acatadas, infracciones de ley que se hallan debidamente establecidas y, por ende, en concepto de los disidentes, debió acogerse el recurso y anularse el fallo impugnado.

Regístrese y devuélvase con sus agregados.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Dahm y, de la disidencia, sus autores.

Nº 44.635-2017.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C., Manuel Antonio Valderrama R., Jorge Dahm O., y Leopoldo Llanos S.

No firman los Ministros Sres. Künsemüller y Dahm, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar ambos con feriado legal.

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