Santiago, veintiocho de junio de dos mil dieciocho.

Vistos:

En estos autos ingreso rol N° 52.952-16 de esta Corte Suprema, en procedimiento general de reclamación tributaria, por sentencia de  ocho de febrero del dos mil dieciséis dictada por el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de Santiago, se acogió la reclamación interpuesta por doña Isabel Toribio Tamayo en contra de la Liquidación Nº 527, emitida por el Servicio de Impuestos Internos XVI D.R. Santiago Sur, debiendo cada parte pagar sus costas.

Apelada esta sentencia por la reclamada, fue confirmada por la Corte de Apelaciones de San Miguel, en fallo de doce de julio del año dos mil dieciséis.

En contra de esta última decisión, la reclamada dedujo recursos de casación en la forma y en el fondo, los que se ordenó traer en relación por decreto de fs. 148.

Considerando:

En cuanto al recurso de casación en la forma:

Primero: Que el recurso de casación en la forma se basa en la causal 4ª del artículo 768 del Código de Procedimiento Civil, esto es, ultra petita, por extenderse el pronunciamiento a cuestiones no sometidas a la decisión del tribunal.

Explica el recurrente, en síntesis, que el fundamento de la reclamación residió en:

a) la impugnación de la legalidad de la liquidación, por vulnerar el derecho de la contribuyente a impetrar devolución de impuestos, por haberse generado pérdida tributaria.

b) Para impugnar la pérdida era necesario que el Servicio de Impuestos Internos practicara previamente una liquidación de impuestos de primera categoría.

c) Que tampoco se había practicado citación conforme el artículo 63 del Código Tributario .

Sin embargo, el tribunal determinó acoger el reclamo, señalando que la generalidad de los fundamentos de la liquidación son insuficientes para una correcta comprensión de la misma. En tal sentido, se expone por los jueces de grado que el acto recurrido lleva a confusión en cuanto a si se trataría de una negativa de devolución denominada liquidación, en circunstancias que no se ha determinado ninguna diferencia de impuestos y, además, porque sus basamentos atienden a un impuesto diverso, el global complementario. Atendido lo expuesto, califican de insuficiente la fundamentación del acto administrativo, causando confusión en la contribuyente en el ejercicio de su derecho a defensa, atendidas sus peticiones concretas, en las que por una parte pide pronunciamiento sobre una resolución denegatoria y por otra, pretende justificar una pérdida que atiende, exclusivamente, al impuesto de primera categoría, pues nada puede oponer a su Impuesto Global Complementario que fue el liquidado sin la suficiente fundamentación. Concluye el tribunal, entonces, que no era procedente la liquidación de tal impuesto, pues con esos mismos basamentos primeramente debía liquidarse el impuesto de primera categoría.

Expresa el recurso que este razonamiento desatiende las alegaciones de la reclamante, dejando sin efecto la resolución reclamada y los giros de impuestos por una supuesta vulneración del artículo 11 inciso 2 ° de la Ley 19.880 que no fue puesta en su conocimiento, conforme aparece del fundamento del reclamo, de la contestación y de la resolución que recibe la causa a prueba.

Por ello, la discusión de autos apuntaba a una materia de fondo, como era la correcta determinación del resultado del ejercicio declarado por la contribuyente, en especial la pérdida invocada y si ella tenía derecho a los créditos de impuesto de primera categoría que también había presentado en su declaración anual de impuesto a la renta, año tributario 2013, pese a lo cual en el considerando 9° el tribunal expresa que resulta incompatible referirse a si procedía citar primeramente, ni abordar los aspectos controvertidos, razón por la cual omite su análisis pormenorizado. Este razonamiento demuestra que se ha sustentado el fallo en un hecho que no fue llamado a ser probado: la existencia de supuestos vicios en el acto administrativo, razón por la cual, después de describir el perjuicio ocasionado por lo resuelto, solicita dictar sentencia de reemplazo que deje firme el acto recurrido.-

Segundo: Que en cuanto al vicio de nulidad que se fundamenta en la causal Nº 4 del artículo 768 de Código de Procedimiento Civil, cabe tener en cuenta que, según ha determinado uniformemente esta Corte Suprema, el fallo incurre en ultra petita cuando, apartándose de los términos en que las partes situaron la controversia por medio de sus respectivas acciones o excepciones, altera su contenido, cambiando su objeto o modificando su causa de pedir. La regla anterior debe necesariamente relacionarse con lo prescrito en el artículo 160 del Código antes citado, de acuerdo al cual las sentencias se pronunciarán conforme al mérito del proceso y no podrán extenderse a puntos que no hayan sido sometidos expresamente a juicio por las partes, salvo en cuanto las leyes manden o permitan a los tribunales proceder de oficio.

En consecuencia, el vicio formal invocado se verifica cuando la sentencia otorga más de lo que las partes han solicitado en sus escritos de fondo, por medio de los cuales se fija la competencia del Tribunal o cuando se emite pronunciamiento en relación a materias que no fueron sometidas a la decisión del mismo, vulnerando, de ese modo, el principio de congruencia que rige la actividad procesal.

Tercero: Que, en este contexto, corresponde hacerse cargo de la impugnación efectuada por el recurrente y determinar si en el fallo objetado existe un desajuste entre lo resuelto y los términos en que se produjo la discusión.

Al efecto, examinados los antecedentes, resulta acertado concluir que la liquidación reclamada aborda la determinación de impuesto global complementario, correspondiente al año tributario 2013, respecto de doña Isabel Toribio Tamayo, sobre la base de descartar la pérdida declarada, que ella tenga el carácter de tributaria así como la existencia del derecho a los créditos por concepto de Impuesto de Primera Categoría que invoca, lo que impide considerar como pago provisional el impuesto a la renta de primera categoría con que se vieron afectadas en su oportunidad, las utilidades tributarias generadas en ejercicios anteriores, por lo que no es posible acceder a su solicitud de devolución por $33.131.820. Tal situación, explica el anexo de la referida liquidación, afecta su situación tributaria, al haber utilizado dichos pagos provisionales por utilidades absorbidas para pagar su impuesto Global Complementario por el referido año tributario, por lo que debe enterar la diferencia de impuesto que se ha generado, ascendente a $14.385.173.-

Cuarto: Que tal como señala la sentencia, tal acto fue reclamado impugnando la negativa a devolver las cantidades solicitadas, sosteniendo la generación de la pérdida tributaria invocada y la necesidad de practicar previamente una liquidación de impuesto de primera categoría donde se identificaran claramente las pérdidas que se objetan como deducción de la renta, labor no realizada. Entonces, expresa la reclamante, la pérdida tributaria invocada ha de entenderse incólume, por lo que concluye - después de reparar la ausencia de citación y de formular las observaciones que le merecen las objeciones formuladas sobre la corrección monetaria y la renta líquida imponible- solicitando tener por deducida reclamación contra la liquidación emitida y contra la devolución de pagos provisionales, disponiendo se proceda a la restitución de estos últimos.

A tal planteamiento el Servicio de Impuestos Internos contestó argumentando la corrección de sus conclusiones, la improcedencia de emitir citación en el caso analizado y, previamente, una liquidación por impuesto de Primera Categoría, alegando, sobre el fondo, la falta de acreditación de la pérdida declarada y su composición.

Quinto: Que analizando las normas pertinentes, el sentenciador de primera instancia expresó que los pagos provisionales por utilidades absorbidas devienen de una pérdida tributariamente declarada, siguiendo la suerte de los pagos provisionales mensuales para su imputación, devolución y reintegro; que una pérdida tributariamente declarada incide directa y exclusivamente en la determinación de la renta líquida imponible del impuesto de primera categoría; que para la determinación de la renta bruta y la base imponible del impuesto global complementario es menester tener certeza de lo que ha sucedido en la renta líquida imponible de primera categoría, para conocer qué conceptos han de componer la renta bruta global, qué deducciones y créditos han de ser reconocidos, lo que implica que para los ítems que generan efectos en primera categoría, éste es el primer impuesto a declarar.

Sobre la base de estas consideraciones, se acogió el reclamo porque los argumentos esgrimidos por el Servicio de Impuestos Internos para liquidar el impuesto global complementario radican, exclusivamente, en cuestiones que atañen a la determinación de la renta líquida imponible del impuesto de primera categoría, sin que en la etapa administrativa ni en el acto reclamado se haya alterado ni liquidado tal concepto, o alterado la base imponible del impuesto global complementario, o rechazado el crédito de impuesto de primera categoría declarado e imputado al impuesto global complementario, o desconocido los pagos provisionales mensuales imputados por la contribuyente al impuesto liquidado y, menos, determinado diferencias de impuesto, resolviendo únicamente que la imputación de pagos provisionales por utilidades absorbidas no corresponde.

En tales términos, la circunstancia que no se reconozca a la reclamante la devolución por pagos provisionales por utilidades absorbidas por pérdidas implicaba un pronunciamiento expreso en relación a la aceptación de la petición de devolución, y establecer el efecto que la no acreditación de la pérdida tenía en la renta líquida imponible de primera categoría, calculando lo que era o no procedente en global complementario, lo que no ha sido evidenciado, resultando la liquidación confusa, pues intenta señalar que desconoce la devolución, argumentando conceptos propios del impuesto de primera categoría, pero liquidando global complementario.

Sexto: Que lo expuesto precedentemente permite desde ya descartar la procedencia de la causal 4ª invocada, por cuanto aparece que la litis fue resuelta al tenor de lo planteado por las partes en sus escritos fundamentales, toda vez que resultó debatida la pertinencia de lo liquidado tanto a la luz del procedimiento adoptado como por los conceptos objetados, desprendiéndose la falta de claridad y coherencia del proceder del ente fiscalizador del tenor del acto que motiva la litis, que deniega una solicitud de devolución, formula consideraciones referidas a aspectos determinantes del impuesto de primera categoría, pero concluye liquidando uno diverso.

Séptimo: Que, por lo demás, resulta necesario tener en consideración que al desarrollar los motivos que sustentan lo decidido, los jueces del grado sólo han dado cumplimiento a su ministerio, que les impone obligatoriamente el examen de la satisfacción de los requisitos de orden público propios de toda litis, imperativos de analizar en una jurisdicción que se instituye como tal para velar por los derechos del administrado frente a la autoridad que ejerce sus potestades fiscalizadoras en materia impositiva, de manera que al resolver como se ha hecho tales sentenciadores han sido respetuosos de la ley, por lo que se impone el rechazo de la causal invocada.

Octavo: Que, por las razones antes dichas, el recurso de casación en la forma será rechazado.

En cuanto al recurso de casación en el fondo:

Noveno: Que en este apartado, el Servicio de Impuestos Internos denuncia la infracción al artículo 1 ° de la Ley 19.880 y la falsa aplicación de los artículos 11 y 41 de la misma, la que se produce porque el tribunal aplica las normas citadas con el objeto de sostener una supuesta falta de fundamentación del acto administrativo objeto del juicio, en circunstancias que el se presume legal y su contenido no fue objeto de prueba, exigiendo un estándar de fundamentación expresado en una ley general, que no es aplicable a un acto terminal que tiene un procedimiento administrativo especial, regulado en el Código Tributario . En tales términos, no resulta exigible al ente fiscalizador la utilización de una nomenclatura propia del contencioso administrativo general, porque debe atenerse a las características especiales de esta rama del derecho, de manera que el acto reclamado que deniega la devolución solicitada y determina el pago de global complementario ante la falta de acreditación de la pérdida del ejercicio deja constancia de los fundamentos del rechazo de la solicitud de devolución de impuesto y el efecto paralelo en su global complementario, debiendo enterarse dicho impuesto en su totalidad.

Asimismo, la sentencia sostiene que se habría lesionado el derecho a defensa del contribuyente atendida la carencia de antecedentes de hecho y de derecho, lo que no es efectivo porque a la contribuyente se le comunicó que su declaración de impuestos del año tributario 2013 adolecía de inconsistencias y que debía aclararlas, solicitándole antecedentes. Al no resolverse tales defectos, se le denegó el total de la devolución solicitada, teniendo como fundamento el artículo 21 del Código Tributario . Respecto de la liquidación de global complementario, ella es efecto paralelo de la denegación de la devolución a título de pagos provisionales por utilidades absorbidas debido a que fue mediante dichos pagos que, según su propia declaración, habría cubierto su determinación del impuesto global complementario, por lo que al desconocerse los mismos, el impuesto quedó impago.

En segundo lugar, denuncia el quebrantamiento de los artículos 21 y 24 del Código Tributario, en relación con el artículo 31 inciso 1 ° y N° 3 de la Ley de Impuesto a la Renta, porque se exime a la contribuyente de la obligación de probar con los antecedentes que se le señalan, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deben servir para el cálculo del impuesto, lo que no ha sido satisfecho, limitándose a señalar que la declaración de impuestos se encuentra correctamente determinada y a alegar una supuesta falta de citación.

También se infringe el artículo 24 porque se determinó una diferencia de impuestos, estando obligado el Servicio de Impuestos Internos a practicar una liquidación por ellas, toda vez que la norma es imperativa.

Por último, señala como conculcado el artículo 132 inciso 14 ° del Código Tributario, en relación con los artículos 41 N° 4 , 31 inciso 1 ° y 31 N° 3 inciso 2 ° , de la Ley de Impuesto a la Renta, lo que ha ocurrido porque la sentencia no analizó la prueba aportada al proceso para acreditar los puntos fijados por el tribunal, haciendo presente que no discrepa de las conclusiones a las que los jueces llegaron, sino que reclama una ausencia de ponderación y análisis de ésta. Denuncia que no existe pronunciamiento sobre el cumplimiento del artículo 41 N° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta, norma que regula la forma de determinar la corrección monetaria, de los créditos o derechos en moneda extranjera o reajustables, de manera de sustentar la conformación de la pérdida y su carácter tributario, todo ello en relación con el artículo 31 inciso 1 ° y 31 N° 3 de la Ley de Impuesto a la Renta, en concordancia con el artículo 21 del Código Tributario, incumpliendo los jueces del fondo su obligación de resolver la controversia sometida a su conocimiento.

Termina solicitando acoger el recurso y en sentencia de reemplazo, revocar el fallo de primera instancia, rechazando el reclamo.

Décimo: Que, para el adecuado estudio y resolución del arbitrio interpuesto, conviene tener a la vista que de acuerdo a lo expresado, son hechos de la causa:

1.- Que la reclamante desarrolla actividades de inversión y rentista de capitales mobiliarios, giro por el cual es contribuyente de impuestos a la renta de primera categoría y global complementario.

2.- Que para el año tributario 2013, la reclamante presentó su declaración de impuesto a la renta, en la que declaró una pérdida tributaria del ejercicio ascendente a $220.878.801.-, determinó impuesto global complementario por $14.385.173.-, declaró pago provisional por el impuesto de primera categoría de utilidades absorbidas por $33.131.820.-, pagos provisionales mensuales por $3.520.000.- y solicitó una devolución por pago provisional por utilidades absorbidas por $22.266.647.-, cantidad que el Servicio de Impuestos Internos retuvo en su totalidad.

3.- Que el acto reclamado - fundado en la falta de acreditación de la conformación de la pérdida así como de su carácter de tributario, y en la omisión de probar el derecho a los créditos por concepto de impuesto de primera categoría invocados - no alteró ni liquidó la renta liquida imponible de primera categoría, no cuestionó ni alteró la base imponible del impuesto global complementario declarado, no rechazó el crédito de impuesto de primera categoría declarado e imputado al impuesto global complementario, no desconoció los pagos provisionales mensuales del año tributario 2013, no liquidó un impuesto distinto al declarado ni determinó diferencias en el cálculo del impuesto global complementario declarado.

Undécimo: Que tal como se consignara en el motivo Quinto que precede, los jueces de segundo grado ratificaron lo decidido por el sentenciador de primera instancia que, analizando la normativa sustantiva aplicable (artículos 16 , 17 , 18 , 19 , 21 y 33 del Código Tributario, y los artículos 1 , 2 Nº 1, 2, y 3, artículo 14 letra A ) Nº 1 letra a ) , artículo 20 Nº 2 , 3 y 5 , artículos 29 a 33 Nº 1 letra g ) y 2 letra b ) , artículo 41 Nº 1, 4, y 13 y artículo 54 Nº 1), acogió el reclamo porque los argumentos esgrimidos por el Servicio de Impuestos Internos para liquidar el impuesto global complementario radican, exclusivamente, en cuestiones que atañen a la determinación de la renta líquida imponible del impuesto de primera categoría, sin que en la etapa administrativa ni en el acto reclamado se haya alterado ni liquidado tal concepto, o alterado la base imponible del impuesto global complementario, o rechazado el crédito de impuesto de primera categoría declarado e imputado al impuesto global complementario, o desconocido los pagos provisionales mensuales imputados por la contribuyente al impuesto liquidado y, menos, determinado diferencias de impuesto, resolviendo únicamente que la imputación de pagos provisionales por utilidades absorbidas no corresponde, todo ello en un acto que se califica de confuso - analizando en esta parte el artículo 6º de la Constitución Política de la República, los artículos 3 , 11 , 13 , 16 y 41 de la Ley 19.880 sobre la carga de fundamentacion que han de satisfacer los actos de la administración- pues por él se intenta señalar que desconoce la devolución solicitada, argumentando conceptos propios del impuesto de primera categoría, pero liquidando global complementario.

Duodécimo: Que analizando derechamente los capítulos de impugnación, cabe señalar - en relación al primero de ellos- que los errores de derecho denunciados carecen de influencia en lo dispositivo del fallo, requisito fundamental para la suerte del arbitrio en estudio y que impone la necesidad de demostrar que el error denunciado ha tenido un efecto trascendente y concreto. En la especie, tal aspecto no se satisface, ya que su verificación no implica una real variación respecto de lo que racional y jurídicamente debería fallarse y lo que efectivamente se ha resuelto en la resolución impugnada.

En efecto, aunque este tribunal haya señalado reiteradamente que la materia de autos se encuentra detalladamente regulada en el Código Tributario, en cuanto procedimiento para la determinación de impuestos, tanto en lo relativo a las acciones que deben efectuar los contribuyentes como la presentación de sus declaraciones de impuestos, declaraciones juradas y pagos provisionales, así como las facultades con que cuenta el Servicio de Impuestos Internos, relativas a las notificaciones de requerimiento de documentación, citaciones, emisión de liquidaciones y giros, tasaciones y otras medidas de fiscalización y correcto cálculo de las obligaciones tributarias, sin que resulten aplicables las normas ni ninguno de los principios que rigen el procedimiento administrativo, lo cierto es que la obligación de sustentar lógica y coherentemente los actos que constriñen derechos del administrado, como es el caso, es consustancial a la materia de que se trata.

Por lo anterior, las normas que se han citado como conculcadas en este apartado, al constituir un baremo mínimo al cual debe someterse la administración, existiendo cargas similares para el Estado en la materia especial de que se trata, el recurso a las disposiciones de la Ley 19.880 en la fundamentación de lo decidido carece de la incidencia que demanda un recurso como el intentado, al no constituir exigencias que afecten las prerrogativas y derechos del reclamado, por lo que la corrección pedida carece de relevancia jurídica, atenta contra la economía procesal y, como pronunciamiento abstracto, es ajeno a la función jurisdiccional de este tribunal, razones por las cuales el capítulo correspondiente no será atendido.

Décimo tercero: Que, a su turno, tanto la impugnación por la que se rechaza la acusación relativa a la ausencia de fundamento del acto reclamado, como el apartado referido al presunto quebrantamiento de los artículos 21 y 24 del Código Tributario, en relacion al artículo 31 inciso 1º y Nº 3 de la Ley de Impuesto a la Renta, al liberar a la reclamante de las cargas que imponen las normas citadas, han de ser demostradas, exponiendo argumentativamente la corrección sustantiva del proceder del ente fiscalizador, lo que en la especie no se ha hecho. En efecto, del examen atento del recurso aparece que éste se limita a sostener lo improcedente de afirmar la ausencia de fundamento en lo decidido, al encontrarse el acto reclamado amparado por la presunción de legalidad y a sostener que la reclamante no ha demostrado la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que han servido para el cálculo de su impuesto, en circunstancias que lo objetado es la falta de coherencia intrínseca de la liquidación emitida, a la luz de las disposiciones que rigen la determinación de la carga impositiva de la contribuyente y que el sentenciador analizó para concluir la improcedencia de lo liquidado por el Servicio de Impuestos Internos, al tenor de su propia exposición de motivos, de manera que tales argumentaciones no cumplen el estandar de fundamentación de un recurso como el deducido.

Décimo cuarto: Que lo mismo se advierte al examinar el último capítulo del recurso, por el que se postula la contravención del artículo 41 N° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta, en relación con el artículo 31 inciso 1 ° y 31 N° 3 de la Ley de Impuesto a la Renta, y con el artículo 21 del Código Tributario, al insistir en la carga de la reclamante de probar la forma en que determinó la corrección monetaria, de los créditos o derechos en moneda extranjera o reajustables, de manera de sustentar la conformación de la pérdida y su carácter tributario, sin hacerse cargo del motivo jurídico tenido en cuenta por los jueces del fondo para zanjar lo debatido.

Décimo quinto: Que en tales condiciones, advirtiendo estos jueces que el recurso no explicita nada más allá que una discrepancia con las conclusiones asentadas por los jueces de grado, éste no podrá ser atendido, por no haber satisfecho la carga argumentativa que supone la casación en el fondo que demanda demostrar la forma en que las disposiciones que deciden lo controvertido fueron conculcadas, así como el error cometido al apreciar la prueba conforme las reglas que la sana crítica impone considerar, en el establecimiento de los hechos que soportan lo resuelto.

Décimo sexto: Que entonces, dado que no se presentan en el fallo impugnado las infracciones denunciadas en el arbitrio de fondo, éste deberá ser igualmente desestimado.

En conformidad, asimismo, con lo dispuesto en los artículos 764 , 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, y 145 del Código Tributario, se rechazan los recursos de casación en la forma y en el fondo deducidos en lo principal y primer otrosí, respectivamente, de fs. 126 por doña Vicky Pérez Contreras, Abogada Jefe (S) del Departamento Jurídico de la XVI Dirección Regional Metropolitana Santiago Sur del SII, en contra de la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de San Miguel con fecha doce de julio de dos mil dieciséis, escrita de fs. 125.

Se deja constancia que el Ministro señor Cerda concurre al rechazo del recurso, sin compartir lo expresado en el motivo duodécimo de la sentencia, al estimar que la aplicación de las disposiciones de la Ley 19.880 ha sido correcta en el caso en análisis, atendido el emisor del acto reclamado, su carácter y la potestad pública involucrados, de manera que las cargas generales dispuestas por la ley que se ha dado por infringida, rigen la situación que se revisa y sus disposiciones han sido acertadamente aplicadas al caso de autos, por lo que no se ha incurrido en el error de derecho denunciado en el primer apartado del recurso.

Regístrese y devuélvase con sus agregados.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Juica.

Rol N° 52.952-16 Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Carlos Künsemüller L, Carlos Cerda F., Manuel Valderrama R., y la Abogada Integrante Sra. Leonor Etcheberry C.

No firman los Ministros Sres. Juica y Cerda, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por haber ambos cesado de sus funciones.

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