Santiago, diecinueve de enero de dos mil diecisiete.

Vistos:

En los autos Rol N° 5375-2016 de esta Corte Suprema, sobre procedimiento de reclamación tributaria, deduce recurso de casación en el fondo, en lo principal de fojas 168, el abogado señor Marcos Magasich Airola, en representación de la reclamante, COMERCIAL COSTA S.A., contra la sentencia de veintidós de diciembre de dos mil quince, dictada por la Corte de Apelaciones de San Miguel, que confirmó la de primer grado que, a su vez, rechazó la petición de nulidad de derecho público y la reclamación interpuesta contra la Resolución Exenta. N°203/2011, de 26 de agosto de 2011, que modificó la pérdida tributaria del año tributario 2010, la renta líquida imponible y el FUT declarados para ese período.

Se trajeron los autos en relación para conocer de ese recurso, tal como se lee a fs. 189.

Considerando:

Primero: Que por el recurso se denuncia la infracción de los artículos 12 ° del Convenio entre las Repúblicas de Argentina y Chile para evitar la doble tributación y 33 N°1 letra e ) , de la Ley de Impuesto a la Renta. Indica que el citado artículo 12 establece que las ganancias de capital son una excepción a la regla de tributación del lugar de la fuente, pues los créditos, títulos, acciones y otros valores, se gravan en el domicilio del deudor o del emisor, siempre que primero exista una renta, ganancia o utilidad. Hace presente que vendió la totalidad de una cuenta por cobrar que tiene con una empresa Argentina, esto es, enajenó un derecho personal, conforme con lo previsto en el artículo 578 del Código Civil, convención que está fuera de su giro. En ese contexto, señala que no se produjo el hecho gravado renta, sino que, por el contrario, se originó una pérdida.

Por otro lado, arguye que no es aplicable el precepto en estudio, puesto que las cuentas por cobrar son derechos de cobro, no títulos de crédito, indicando que la interpretación tributaria en contra del sujeto obligado debe ser restringida; sin embargo, en este caso, se extendió artificiosamente el alcance del precepto.

Asevera que la vulneración del artículo 33 N°1 letra 3 ) de la Ley de Impuesto a la Renta, se produjo porque los sentenciadores consideraron que la venta de la cuenta por cobrar generó un hecho gravado en Argentina, por lo que el resultado de pérdida no puede imputarse a la renta líquida imponible en Chile . Afirma que el citado artículo 33 tiene como fin exigir al contribuyente que rebajó un gasto necesario para generar un ingreso no constitutivo de renta, que lo reponga en la base imponible; mientras que lo que aquí ocurre es que la contribuyente vendió una serie de productos a una sociedad argentina a crédito, devengando ingresos sobre los cuales pagó impuesto, pero que después no fueron percibidos, a lo que suma que la venta de esos créditos generó una pérdida, que debe rebajarse como gasto para compensar el pago del impuesto por utilidades no percibidas, situación que es distinta de la prevista en la ley. Añade que todas las operaciones fueron efectuadas en Chile, las ventas, el pago del impuesto, el efecto tributario y financiero, pero lo único que se cuestiona por el Servicio es la rebaja de la pérdida.

Asegura que estos errores de derecho influyeron sustancialmente en lo dispositivo de la resolución, pues se aplicaron normas que no son pertinentes y que llevaron a desestimar la apelación. Finaliza solicitando que se invalide el fallo impugnado y se dicte otro de reemplazo que acoja el reclamo, y deje sin efecto la resolución reclamada, con costas.

Segundo: Que la decisión de primer grado estableció, como hechos del proceso, los siguientes:

1) Que se emitieron a la reclamante las liquidaciones N°44 y 45, de 28 de agosto de 2008, N°36 y 37, de 30 de julio de 2009, N° 23 y 24, de 30 de agosto de 2010 y N° 62 a 65, de 26 de agosto de 2011 (basamento décimo);

2) Que dichas liquidaciones fueron reclamadas y el pronunciamiento definitivo estableció que la operación no está afecta a tributación en Chile, ya sea que se hayan obtenido ganancias o pérdidas, por ser ganancias de capital que fueron constitutivas de títulos de crédito enajenados, cuyo deudor está domiciliado en Argentina (id);

3) Que la Resolución reclamada fijó el resultado tributario para el ejercicio comercial terminado al 31 de diciembre de 2009 y correspondiente al año tributario 2010, tomando como antecedente las nuevas bases imponibles de los años tributarios 2004 a 2009 (considerando duodécimo).

Tercero: Que, sobre la base de tales hechos, la sentencia de primer grado señala que la operación en análisis se grava en Argentina porque el deudor está domiciliado allá y porque se trata de ganancias de capital, de acuerdo con lo previsto en el convenio, que incluye los créditos, títulos, acciones y otros valores, siendo del caso tener en cuenta que esa enajenación no tiene relación alguna con las ventas de productos del giro de la reclamante, por lo que al venderse el crédito, se grava como operación realizada en el domicilio del deudor (fundamento duodécimo).

El mismo razonamiento destaca que las nuevas bases imponibles fijadas para los años tributarios 2004 a 2009, son el antecedente de la resolución reclamada, que fijó el resultado tributario para el período 2010. Por otro lado, asegura que en las liquidaciones emitidas por el año tributario 2009 se rechazaron las pérdidas de arrastre, determinando una base imponible positiva y excluyendo las pérdidas para períodos posteriores, pues se modificó el resultado tributario.

Finalmente, el laudo censurado se refiere a la alegación de que mientras no estén resueltas las reclamaciones referidas, las diferencias calculadas no están firmes, indicando en su motivo décimo tercero que la contribuyente debe estarse a las disposiciones del Código Tributario, por ser una norma especial respecto del acto reclamado y teniendo a su respecto, a posteriori, las acciones jurisdiccionales que la ley le otorga.

Por su parte, la resolución de alzada, consigna en su reflexión sexta, que el artículo 2 ° del Convenio para evitar la doble tributación entre las Repúblicas de Argentina y Chile, define la expresión "ganancias de capital" como el beneficio obtenido por una persona en la enajenación de bienes que no adquiere ni produce habitualmente dentro del giro ordinario de sus actividades, mientras que el artículo 3º prescribe que todo término o expresión que no esté definido en el Convenio tendrá el sentido con que se use en la legislación vigente en cada Estado Contratante y, en tanto, el artículo 4º establece que las rentas, ganancias o beneficios de cualquier naturaleza, sólo serán gravables en el Estado Contratante en que éstas tuvieren su fuente productora, salvo los caso de excepción, dentro de los cuales el artículo 12 dispone que las ganancias de capital se gravan por el Estado Contratante en cuyo territorio estuvieren situados los bienes al momento de su venta y que los créditos, títulos, acciones y otros valores serán gravables por el Estado Contratante en cuyo territorio estuviere domiciliado el deudor o la empresa que los hubiere emitido.

Por otra parte, la misma resolución, en su basamento séptimo, determina que la regulación especial de las ganancias de capital no excluye los derechos personales, pues comprende, entre otros, a los "créditos" y, además, por la remisión que hace el artículo 3 ° del Convenio, en relación con el artículo 578 del Código Civil y su definición de derechos personales, concluye que la cuenta por cobrar, originada en la venta de productos como en la "maquila", corresponde a un crédito o derecho personal, cuya cesión no forma parte del giro, formando un hecho gravado distinto y alcanzado por una norma diferente a la que regía el hecho gravado primitivo, configurándose el caso de excepción previsto en el citado artículo 12.

Finalmente, el mismo veredicto, en su considerando octavo, señala que el artículo 33 de la Ley de Impuesto a la Renta ordena, en su N°1 letra e), agregar los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o rentas exentas, que deberán rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan. Concluye que la venta de la cuenta por cobrar genera un hecho gravado en Argentina y su resultado, pérdida que en este caso, no puede imputarse o rebajarse de la base imponible de los ingresos obtenidos en Chile.

Cuarto: Que, para determinar la suerte del arbitrio en estudio, debe advertirse previamente que el recurso de casación en el fondo tiene por objeto velar por la correcta interpretación y aplicación de las normas llamadas a dirimir la controversia, con el objeto de que este tribunal pueda cumplir con la función uniformadora del derecho asignada por la ley. Para el desarrollo de tal propósito, el recurrente debe señalar pormenorizadamente los yerros jurídicos que se han cometido en la decisión de lo resuelto, los que deben tener influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, exigencia que se traduce en la necesidad de demostrar que ellos han tenido un efecto trascendente y concreto, de suerte que su verificación implique una real variación respecto de lo que racional y jurídicamente debería fallarse y lo que efectivamente se resolvió en la resolución impugnada.

Del mismo modo, es necesario también tener en cuenta que esta Corte ya ha señalado reiteradamente que, al no constituir la casación instancia, la revisión de los hechos asentados en el juicio o el establecimiento de otros diversos a los fijados y que determinan la aplicación de las normas sustantivas dirigidas a dirimir lo debatido, no es posible, salvo que se denuncie que al resolver la controversia los jueces del fondo se han apartado del onus probandi legal, han admitido medios de prueba excluidos por la ley, han desconocido los que ella autoriza, o que se ha alterado el valor probatorio fijado por la ley a las probanzas aportadas al proceso.

Quinto: Que el fallo recurrido alza su decisión sobre dos pilares, uno de ellos, la calificación de la venta de la cuenta por cobrar como la enajenación de un derecho personal, lo que trae como consecuencia su tributación en territorio extranjero, en razón del domicilio del deudor y la consecuente agregación a la renta líquida imponible del gasto indebidamente deducido, pues no se somete al régimen tributario nacional; y el otro, la consideración de que la modificación de la pérdida tributaria que contiene la resolución reclamada, proviene del debate verificado en períodos tributarios anteriores, resuelto por la judicatura de la especialidad, ratificando el rechazo de las pérdidas originadas en la operación de venta ya mencionada y que viene motivando fiscalizaciones a la declaración de impuesto a la renta de la reclamante desde el año tributario 2004.

Dicho lo anterior, cabe tener en cuenta que el recurso de casación en el fondo sólo rebate uno de los pilares en que se funda la sentencia impugnada, a saber, la calidad de derecho personal o crédito que se le otorga a la cuenta por cobrar cedida y, en suma, la procedencia de someter dicha operación a las reglas tributarias argentinas. Insertos en ese contexto, surge que no resultaría posible dictar un pronunciamiento favorable a los intereses de la contribuyente, aún en el caso improbable de estimarse que los jueces del grado hubieren incurrido en los errores de derecho reclamados, ya que queda subsistente aquella parte de la resolución judicial que rechaza la reclamación sobre la base de que el resultado tributario de la contribuyente para el año 2010 está bien determinado, porque proviene de las modificaciones hechas por el Servicio de Impuestos Internos respecto de los resultados de períodos anteriores.

De esta manera, al no haberse denunciado un error de derecho respecto de este argumento de los sentenciadores, los yerros reclamados carecen de influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, pues manteniéndose las motivaciones que llevaron al rechazo del reclamo sobre la base de que esta determinación tributaria es consecuencia de lo obrado en años anteriores, mal puede modificarse lo que viene decidido.

Sexto: Que, sin perjuicio de que lo anteriormente razonado es suficiente para desestimar el recurso, es posible señalar, a mayor abundamiento, que los sentenciadores de la instancia han resuelto el asunto con apego a derecho. En efecto, no es discutido que la reclamante enajenó una cuenta por cobrar a una sociedad domiciliada en Argentina y que ese activo se generó por la venta de productos y por la realización de procesos de maquila. En el aspecto jurídico, además, las partes están contestes en que esta operación es ajena al giro de la contribuyente, centrándose la controversia en si la enajenación de un derecho personal está comprendida en las operaciones de excepcional tributación, previstas en el artículo 12 del Convenio entre las República de Argentina y de Chile para evitar la doble tributación, y en la inconcurrencia del hecho gravado, pues ese negocio generó pérdidas, por lo que no es susceptible de ser gravado.

En el primer aspecto, la norma invocada señala que las ganancias de capital tributan de acuerdo con las leyes del Estado en que estén situados los bienes y establece situaciones de excepción a esas reglas, dentro de las cuales se comprende la enajenación de créditos. Ahora bien, en la legislación nacional, la expresión crédito se asimila a la de derecho personal, como aparece del tenor del artículo 578 del Código Civil y se define como aquellos derechos "que sólo pueden reclamarse de ciertas personas, que, por un hecho suyo o la sola disposición de la ley, han contraído las obligaciones correlativas (...)". Esta definición deja en evidencia que la cuenta por cobrar es un crédito, pues se trata de un derecho de la contribuyente, de obtener el pago de sumas adeudadas y que tiene como correlato la obligación de la otra contratante de solucionar esas deudas. Se trata, en suma, de un derecho personal que tributa, conforme prescribe el artículo 12 del Convenio ya citado, con las reglas del Estado Contratante en que el deudor esté domiciliado, esto es, en Argentina.

Por su parte, el segundo argumento del arbitrio, esto es, que no puede tributar la operación referida, pues generó una pérdida, evidencia una confusión sobre el objeto del pleito. Lo que se trata de esclarecer en este proceso, es el régimen tributario aplicable a la venta de una cuenta por cobrar, operación en la que intervienen empresas chilenas y argentinas. Así, para evitar la doble tributación, los países involucrados han fijado ciertas reglas para determinar el ordenamiento tributario que se aplica a los actos jurídicos que regula, pero en caso alguno las normas convencionales tienen la aptitud para determinar, por sobre la legislación de cada Estado Contratante, si cada acto tiene efecto tributario y si genera utilidades o pérdidas. Por el contrario, una vez determinado el Estado Contratante cuyo régimen tributario se aplica a la operación, será dicho ordenamiento el que determine la forma en que deben tratarse los ingresos obtenidos en la misma.

En esas condiciones, es la ley argentina la que, en su caso, fijará los impuestos y tasas que debe pagar la enajenación, o bien puede establecer que se trata de una pérdida tributaria que puede deducirse de la base imponible respectiva, más ello no puede determinarse a priori, esto es, antes de definir el régimen tributario aplicable a la venta en comento, por lo que esa alegación de la reclamante es improcedente.

Por todas estas razones, se impone el rechazo del recurso de casación en el fondo.

Y visto además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario , 764 , 774 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de fojas 168 por el abogado señor Marcos Magasich Airola, en representación de la reclamante, Comercial Costa S.A., contra la sentencia de veintidós de diciembre de dos mil quince, escrita de fs. 163 a 167.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Künsemüller.

Rol N° 5375-2016.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C., Lamberto Cisternas R., y Jorge Dahm O.

No firma el Ministro Sr. Dahm, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar con feriado legal.

Autorizada por el Ministro de Fe de esta Corte Suprema.

En Santiago, a diecinueve de enero de dos mil diecisiete, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.

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