Santiago, seis de agosto de dos mil dieciocho.

Vistos:

En estos autos RIT GR-17-00100-2014, RUC 14-9-0001642-6, del Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, ingreso Nº 61.450-16 de esta Corte Suprema, referidos a un procedimiento general de reclamaciones iniciado por la contribuyente "CONSORCIO MADERERO S.A.", el abogado don Rodrigo Garrido Soto, en representación del Servicio de Impuestos Internos, dedujo recurso de casación en el fondo contra la sentencia de la Corte de Apelaciones de Santiago, de 21 de julio de 2016, que confirmó el fallo de primer grado por el cual se acogió el reclamo, dejándose sin efecto las liquidaciones Nros. 4 a 32, de 12 de junio de 2014, las que determinaban diferencias de impuesto a las ventas y servicios e impuesto a la renta, por el período 1 de enero de 2011 a 31 de marzo de 2013, Por decreto de fojas 339 se ordenó traer los autos en relación.

Considerando:

Primero: Que en forma previa a la expresión de los errores de derecho denunciados, se sostiene por el recurso que la reclamante es contribuyente de IVA, tributa en primera categoría en base a renta efectiva con contabilidad completa y desarrolla el giro de aserradero y cepilladura de maderas, venta al por mayor de maquinaria agrícola y forestal, venta al por mayor de otros productos no clasificados previamente y alquiler de otros tipos de maquinarias y equipos no clasificados previamente. Solicitó la devolución de IVA exportador por los periodos tributarios febrero de 2011 a abril de 2013, por un monto de $38.672.050. Sin embargo, se detectó el uso indebido de facturas materialmente falsas, por lo que la solicitud de devolución no resultó procedente. En tal contexto, Adiodino Ruminot -el proveedor- se autodenunció por emitir a la reclamante facturas materialmente falsas, sin timbrar, por lo cual se le cursaron las rectificatorias de sus formularios 29 y se giraron los impuestos correspondientes, los que aún no son enterados en arcas fiscales.

Por el primer apartado se impugna el error de derecho en que habría incurrido la sentencia en la aplicación del artículo 23 N° 5 inciso 4 ° del DL 825, en relación a sus incisos 2 ° y 3 ° y a los art 25 y 36, todos del DL 825 y 21 del Código Tributario.

Explica el impugnante que el fallo yerra al dar por acreditado que el impuesto habría sido recargado y enterado en arcas fiscales, pues este no ha sido pagado por el proveedor, a quien se le determinó una deuda por $135.280.554, hecho que impide tener por acreditado el requisito del inciso 4 ° del artículo 23 N° 5 del DL 825, condición necesaria para poder atender a la petición del reclamante. Después de que el proveedor Adiodino Ruminot se autodenunciara, se verificó que su crédito fiscal estaba abultado, por lo que se cursaron las correspondientes declaraciones rectificatorias ya indicadas, pero el débito fiscal que se generó en las facturas emitidas a Consorcio Maderero no fue enterado, producto de la mala imputación entre crédito y débito realizada por el prestador del servicio y, aun cuando se han rectificado sus declaraciones y girado los impuestos, estos no han sido pagados.

Adicionalmente refiere que la lectura e inteligencia del inciso 4 ° del artículo 23 N° 5 del DL 825 no debe aislarse de sus incisos 2° y 3°, de lo que se sigue que para tener derecho al crédito, las operaciones de que dan cuenta las facturas deben ser efectivas y el impuesto debe estar declarado y enterado, solo así puedo solicitar el reclamante la devolución a que se refiere el artículo 36 de la Ley del IVA, lo que aquí no ocurrió. En conexión a lo referido, se sostiene que el fallo afecta el artículo 21 del Código Tributario, al señalar que la buena fe del contribuyente no ha sido desvirtuada por el Servicio de Impuestos Internos, en circunstancias que aquel registró en su contabilidad factura falsas y en base a ellas solicitó la devolución del crédito. No cabe pues, al Servicio, demostrar la mala de del contribuyente.

Por el siguiente segmento se alega la contravención de los artículos 21 , 31 , 33 N° 1 , en relación al artículo 97 , todos de la Ley de la Renta, y 21 del Código Tributario. Plantea el recurso que no es posible permitir la rebaja del gasto, porque los montos reflejados en las facturas no lograron ser justificados, al sustentarse en documentos materialmente falsos. Por eso se procedió a liquidar las rebajas con el impuesto único establecido en el artículo 21 inciso tercero de la Ley de la Renta, con tasa del 35%.

Explica al efecto que el contribuyente es quien debe acreditar la verdad de sus declaraciones, lo cual no aconteció, disminuyendo indebidamente la base imponible del impuesto de primera categoría. En consecuencia, si no probó en la etapa administrativa ni judicial la necesariedad de las sumas consignadas en las facturas, estas no pueden ser consideradas como un gasto necesario para producir la renta y, en su mérito, rebajarse de la base imponible. La desagregación de costos y gastos ilegalmente incorporados trae como consecuencia que la contribuyente se vea obligada a restituir la devolución, con los reajustes e intereses correspondientes.

Finalmente se sostiene el recurso en la infracción al artículo 132 inciso 14 del Código Tributario, toda vez que el fallo desatiende las máximas de la experiencia, se aparta de toda consideración y análisis de la prueba, se limita a enumerar los elementos aportados y a transcribir algunos párrafos o acápites de documentos y declaraciones, pero no efectúa un análisis y valoración en términos de explicar el método por el que llega a sus conclusiones.

De la prueba rendida, refiere, puede desprenderse que el impuesto respectivo no fue debidamente recargado ni enterado en arcas fiscales, aplicando solo las normas de prevención del artículo 23 N° 5 de la Ley del IVA, obviando su inciso 4°, porque se trata de una devolución de IVA exportador, lo que trae un perjuicio fiscal evidente, porque el Fisco tendría que devolver lo que nunca se ha enterado, fruto de la mala imputación entre crédito y débito realizada por el prestador del servicio, Adiodino Ruminot, cuyos libros de contabilidad demuestran que el crédito fiscal se encontraba mal determinado, abultándose artificiosamente, afectando sus formularios 29, que se rectificaron luego de su autodenuncia, girándose las diferencias de impuestos, los que permanecen impagos.

Con tales argumentos termina por solicitar que se anule el fallo y en reemplazo se confirmen las liquidaciones reclamadas.

Segundo: Que en lo que concierne a las temáticas propuestas en el recurso, la sentencia impugnada declaró que el 27 de diciembre de 2013 se notificó a la contribuyente la Citación N° 22, en que se le informan inconsistencias en relación al impuesto al valor agregado e impuesto a la renta por haberse detectado la utilización de facturas materialmente falsas. Los antecedentes aportados por la contribuyente no fueron suficientes en concepto del ente fiscalizador, por lo que emitieron las liquidaciones Nros. 4 a 32, en la que se determinaron supuestas diferencias asociadas a la utilización indebida del crédito fiscal IVA, afectándose asimismo el impuesto a la renta por los costos y/o gastos de las facturas observadas en el mismo período.

Tercero: Que de la lectura de la sentencia y de los antecedentes de autos aparece que la reclamante no cuestiona la falsedad material de las facturas, centrando su defensa en la buena fe y el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 23 N° 5 de la Ley Sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.

Cuarto: Que sobre este último aspecto -cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 23 N° 5-, establece el fallo que los documentos emitidos por el Banco Santander, dan cuenta de la forma en que se pagó al proveedor cuestionado -Adiodino Ruminot-, el número de la cuenta corriente a que se cargaron dichos pagos, fecha de orden, de emisión y pago de los vale vistas y monto de los mismos, documentos que son coincidentes con los montos y fechas de facturación. Asimismo se estableció que los pagos al proveedor Adiodino Ruminot fueron efectuados con cargo a la cuenta corriente registrada en la contabilidad de la reclamante, constando que en las fechas de orden de emisión de los vales vista, se encontraban registradas las transacciones, teniendo por glosa "nómina o traspaso" y que en la cuenta "proveedores" se registra el pago correspondiente a Runimot.

En relación a las facturas cuestionadas, el fallo tuvo por demostrado que estas cumplen con las obligaciones formales establecidas por las leyes y reglamentos. Se acompañaron a la instancia original y copias, todas emitidas en cuadruplicado, fueron numeradas, en apariencia correlativa, indican el nombre completo del contribuyente emisor, número de Rol Único Tributario, dirección del establecimiento, comuna o nombre del lugar, giro del negocio, fecha de emisión, exigencias que también se satisfacen respecto del comprador, detallan la mercadería transferida, precio unitario y monto de la operación. Indican separadamente la cantidad recargada por concepto de impuesto al valor agregado y, en relación al timbre, todas ellas lo contienen, siendo similar o igual al que detentan los utilizados por el Servicio de Impuestos Internos.

Quinto: Que en relación a la efectividad material de las operaciones y de su monto, los documentos acompañados, señala el fallo, dan cuenta de las condiciones generales en que el proveedor debía prestar sus servicios de cosecha de bosques, lugares en que se efectuaría la tala respectiva, precios, formas de pago, responsabilidades, vigencia del contrato y premios o multas. Los indicados documentos son coincidentes con las facturas, en cuanto a la descripción de los servicios, el lugar donde se prestaron y la cantidad de rumas de madera cosechadas, todos los cuales se encuentran suscritos por el proveedor Adiodino Ruminot. También se acreditó los derechos que detentaba la reclamante sobre los bosques cosechados por el señor Ruminot.

En consecuencia, como se lee del fallo, la efectividad de las operaciones de que dan cuenta las facturas cuestionadas se encuentra suficientemente acreditada.

Sexto: Que en lo que concierne al requisito que contempla el artículo 23 N° 5 inciso cuarto de la Ley Sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, la sentencia estableció que los formularios 29 del contribuyente Adiodino Ruminot daban cuenta que los débitos fiscales consignados en las facturas cuestionadas fueron debidamente declarados y pagados en arcas fiscales en las fechas que correspondían y que las rectificatorias efectuadas con posterioridad solo modificaban el crédito fiscal declarado primitivamente, con excepción del período 06-2011, el que no fue declarado, por la suma de $847.628. Sin perjuicio de ello, la Tesorería General de la República inició las acciones de cobro al contribuyente Adiodino Ruminot, por las omisiones y alteraciones a su crédito fiscal, circunstancias que el reclamante de autos ignoraba, obrando de buena fe, desconociendo las irregularidades que afectaban a las facturas impugnadas.

Séptimo: Que lleva la razón el recurrente cuando sostiene que pesa sobre el contribuyente la carga de justificar la pertinencia de sus pretensiones, en conformidad al artículo 21 del Código Tributario, porque como se desprende de autos, el Servicio de Impuestos Internos ejerció sus facultades fiscalizadoras, condiciones en las que la compañía debía acreditar en las instancias administrativa y judicial los requisitos de procedencia de la devolución solicitada, de acuerdo a lo que dispone el artículo 23 N° 5 de la Ley Sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.

A partir del análisis de la prueba rendida, el fallo resolvió acoger el reclamo, pues las exigencias de hecho a que se refiere la norma fueron efectivamente justificadas, lo que determina que podía reconocerse el derecho a la devolución solicitada.

Octavo: Que sobre esta materia el recurso no aporta razonamientos que pudieren hacer variar tal convicción, y como los hechos del fallo constituyen el sustrato fáctico de lo resuelto, la aplicación del derecho a ellos resulta acertada, pues el fallo declaró la efectividad de las operaciones que daban cuenta las facturas cuestionadas y que el débito fiscal se declaró y pagó.

Ese hecho pretendió impugnarse por la denuncia de infracción al artículo 132 del Código Tributario, pero el arbitrio silencia la forma específica en que se habría cometido el error acusado, la máxima de la experiencia conculcada, la regla de la lógica quebrantada o el principio científico desconocido en la apreciación de la prueba, omisión que revela que en realidad lo que existe por el impugnante bajo el velo de denunciar el presente yerro normativo es una discrepancia con las conclusiones a las que los jueces del fondo han arribado, cuestón cuya solución no se encuentra dentro de las finalidades del presente recurso al ser un aspecto privativo entregado por el legislador a los jueces del fondo.

Noveno: Que, en todo caso, la tesis del Servicio recurrente se estructura en torno a supuestas irregularidades tributarias de un proveedor de la contribuyente reclamante, lo que importa atribuir irregularmente a la fiscalizada responsabilidades por un hecho que le es ajeno.

Décimo: Que en cuanto a la efectividad de los gastos, nuevamente se construye el recurso sobre la base que la documentación que respaldaba las operaciones de la contribuyente era materialmente falsa y que al ser representativa de desembolsos efectivos, correspondía gravarlos con el impuesto único del artículo 21 de la Ley de la Renta, vigente a la fecha de las operaciones, con tasa del 35%.

Undécimo: Que sobre este apartado el fallo tuvo por demostrado que las facturas impugnadas daban cuenta de operaciones necesarias para producir la renta, que los pagos por ellas se efectuaron durante los años tributarios 2011 y 2012 y que se trata de operaciones que se relacionan con el giro de la reclamante.

Duodécimo: Que en relación al concepto de gasto necesario esta Corte ha concluido a partir de la lectura de la lectura del artículo 31 de la Ley de la Renta, que sin duda se refiere a aquellos gastos que se relacionan directamente con el ejercicio o giro de la sociedad, que sean necesarios para producir la renta y que tengan el carácter de inevitables y obligatorios. Esta última característica se desprende de la significación gramatical del vocablo "necesarios", esto es, aquellos desembolsos en que inevitablemente ha debido incurrir el contribuyente para generar la renta líquida imponible que se pretende determinar, sólo así puede considerarse en la determinación de la base imponible para el cálculo del impuesto a la renta, conforme al texto expreso de la ley.

Décimo tercero: Que, como se advierte, el fallo razona que las partidas en disputa fueron demostradas con documentación naturalmente idónea a ese fin. Esos hechos, inamovibles para este tribunal, no están formalmente cuestionados, pues la discrepancia del Servicio, en lo fáctico, se centró en la utilización del crédito fiscal proveniente del IVA recargado en facturas materialmente falsas, lo que difiere respecto de la pertinencia del impuesto a la renta, de manera que no puede objetarse la aplicación del artículo 31 de la Ley de la Renta si los gastos asociados a las facturas no fueron objetados por el tribunal del fondo ni por el Servicio de Impuestos Internos en su libelo de nulidad.

Por estas consideraciones y lo dispuesto en los artículos 767 y 782 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo interpuesto en lo principal de fojas 316, en representación del Servicio de Impuestos Internos, en contra de la sentencia de veintiuno de julio de dos mil dieciséis, escrita a fojas 315.

Se previene que el Ministro Sr. Juica no participa del fundamento octavo, relativo a la impugnación del artículo 132 del Código Tributario, porque en su opinión tal disposición, en la parte que se enuncia, no es una norma reguladora de la prueba que permita su análisis a partir de este recurso de nulidad sustancial ya que la ley expresamente entregó una facultad valorativa a los jueces del fondo que excluye un escrutinio sobre su legalidad a esta Corte Suprema.

Regístrese y devuélvase con sus agregados.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Dahm y de la prevención, su autor.

N° 61.450-16.-

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Carlos Künsemüller L., Manuel Valderrama R., Jorge Dahm O., y el Abogado Integrante Sr. Jorge Lagos G.

No firma el Ministro Sr. Juica y el Abogado Integrante Sr. Lagos, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por haber ambos cesado de sus funciones.

1