Santiago, dieciséis de noviembre de dos mil once.

Vistos:

En estos autos rol Nº 7306-2009, sobre juicio tributario, el reclamante Ernesto Martens Hoffmann interpuso recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia de la Corte de Apelaciones de Valdivia que confirmó el fallo de primera instancia que rechazó el reclamo tributario contra las liquidaciones Nº 104 a Nº 109 de 28 de agosto de 2008.

Se trajeron los autos en relación.

Considerando:

Primero: Que en primer término el recurso de nulidad sustancial denuncia la infracción del artículo 5 transitorio de la Ley Nº 18.985, por cuanto el valor de tasación del predio fijado conforme lo establece la letra c ) del Nº de la referida disposición legal es un costo contable y la venta del predio bajo ese costo genera una pérdida deducible.

Esgrime que el objetivo de dicha norma es establecer la forma en que se debe determinar el costo tributario de un bien raíz agrícola que pasó

de renta presunta a efectiva y para dicho efecto otorga al contribuyente cuatro opciones, habiéndose acogido a la contemplada en la letra c).

Sin embargo, postula que los jueces del fondo yerran al decidir que l as ventas bajo el costo determinado de la maneradescrita no genera una pérdida deducible, yendo contra el texto de la ley, toda vez que la prohibición de deducir la pérdida sólo opera respecto de la letra d ) de la aludida norma. Concluye que el reclamante se encontraba facultado para deducir como gasto la pérdida que resultó de la venta del Fundo Huidif, apoyándose dicha tesis en los oficios de la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos que cita, los cuales establecieron la posición de que el valor del predio determinado según el artículo 5 transitorio de la Ley Nº 18.985 constituye un verdadero costo del bien susceptible de generar una pérdida deducible.

Segundo: Que en segundo lugar invoca la vulneración de los artículos 59 y 200 del Código Tributario, por cuanto las liquidaciones reclamadas tratan de materias prescritas a la fecha de su emisión.

Aduce que el artículo 59 del Código referido dispone que dentro de los plazos de prescripción el Servicio podrá examinar y revisar las declaraciones presentadas por los contribuyentes. De este modo, plantea que al rechazarse los gastos derivados de la pérdida originada en la venta del Fundo Huidif y deducidos en las declaraciones de impuestos de los años tributarios 2005, 2006 y 2007, lo que está

haciendo el Servicio es revisar la declaración de impuestos del año tributario 1999. Argumenta que las pérdidas de arrastre que provinieron de la aludida venta no podían ser objeto de fiscalización en el año 2008, ya que dicha facultad se encontraba prescrita, conclusión que ha sido reconocida por el propio Servicio de Impuestos Internos en la Circular Nº 73 del año 2001 .

Tercero: Que al explicar la forma como los errores de derecho denunciados influyeron en lo dispositivo de la sentencia, el recurso señala que de haberse aplicado correctamente los preceptos precitados la decisión habría sido la contraria a la que se asentó, esto es, se habría acogido el reclamo tributario.

Cuarto: Que es necesario señalar que las liquidaciones reclamadas determinaron diferencias de impuesto a la renta de primera categoría respecto de los años tributarios 2005, 2006 y 2007; impuesto global complementario en cuanto al año tributario 2005 y reintegro correspondiente a los meses de julio 2005 y diciembre de 2007 originadas por la declaración de pérdida de ejercicios anteriores, la cual no corresponde imputar de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 5 transitorio Nº de la Ley Nº 18.985.

Quinto: Que la sentencia de primera instancia ?confirmada por la de segundo grado- en cuanto a la excepción de prescripción señaló que el contribuyente en su declaración de renta del año tributario 2005 dedujo como gasto por pérdida de ejercicios anteriores la suma de $

504.051.785. Expresó que la acción fiscalizadora del Servicio de Impuest os Internos no se encuentra prescrita toda vez que tales pérdidas deben cumplir con los requisitos que la ley contempla para todo gasto, entre ellos, que sea acreditado fehacientemente. Destaca que el Servicio no se encuentra inhibido para ejercer su función fiscalizadora en relación con los ejercicios tributarios no amparados por la prescripción, aunque para ello deba recurrir a antecedentes contenidos en las declaraciones de los años tributarios 2004 y anteriores. Así

dicho Servicio no está impedido de corregir las bases imponibles declaradas en ejercicios tributarios a cuyo respecto está prescrita la acción fiscal con el solo objeto de liquidar y perseguir el pago de obligaciones tributarias no extinguidas por la prescripción, pero en cuya conformación inciden antecedentes de hecho contenidos en declaraciones de esos años respecto de los cuales la acción fiscal está

prescrita.

En lo referente a la aplicación del artículo 5 transitorio Nº de la Ley Nº 18.985 estableció que dicho precepto se refiere a la primera enajenación de predios agrícolas que efectúen los contribuyentes obligados a llevar contabilidad completa y tiene por exclusiva finalidad reglamentar la determinación del monto del precio que debe ser considerado como no renta para efectos tributarios, basándose en la diferencia que se produce entre el valor de enajenación y el costo establecido de acuerdo a una de las cuatro modalidades que se señalan, a elección del contribuyente. En virtud de lo anterior, argumenta que si la diferencia es positiva el contribuyente queda afecto a los tributos establecidos en la Ley de la Renta y si es negativa significa que el precio pagado debe ser considerado como ingreso no renta para el vendedor. Indica que la disposición no autoriza al contribuyente para rebajar como pérdid a la diferencia negativa, pues la norma tiene unafinalidad específica y no genérica, a lo que se suma que la letra c ) del Nº del artículo 5 transitorio de la Ley Nº 18.985 -

alternativa aplicada al caso- establece expresamente que la valorización comercial realizada por el Servicio de Impuestos Internos será ?para este solo efecto? el cual es el indicado en el mismo Nº 1, esto es para determinar la parte del valor de la enajenación que tendrá

el carácter de ingreso no constitutivo de renta.

Sexto: Que en cuanto al primer motivo de nulidad es indispensable transcribir el artículo 5 transitorio Nº de la Ley Nº 18.985, el que dispone:

?La primera enajenación de los predios agrícolas que, a contar de la publicación de esta ley en el Diario Oficial, efectúen contribuyentes que desde el 1° de enero de 1991, en adelante, deban tributar sobre renta efectiva determinada según contabilidad completa, de acuerdo a las reglas del artículo 20 , número 1 , letra b ) , de la Ley sobre Impuesto a la Renta, según el texto introducido por esta ley, se sujetará a las siguientes normas:

1.- El valor de enajenación, incluido el reajuste del saldo de precio, tendrá el carácter de ingreso no constitutivo de renta hasta la concurrencia de cualquiera de las siguientes cantidades a elección del contribuyente:

a) El valor de adquisición del predio respectivo reajustado en el porcentaje de variación experimentado por el índice de precios al consumidor entre el último día del mes anterior a la adquisición y el

último día del mes anterior a la enajenación.

b) Su avalúo fiscal a la fecha de enajenación.

c) El valor comercial del predio determinado según la tasación que, para este sólo efecto, practique el Servicio de Impuestos Internos . El contribuyente podrá reclamar de dicha tasación con arreglo a las normas del artículo 64 del Código Tributario . La norma de esta letra no se aplicará a las enajenaciones que se efectúen con posterioridad a la entrada en vigencia de la primera tasación de bienes raíces de la primera serie, que se haga con posterioridad a la publicación de esta ley, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 3 ° de la ley N°

17.235.

d) El valor comercial de l predio, incluyendo sólo los bienes que co ntempla la Ley N° 17.235 determinado por un ingeniero agrónomo, forestal o civil, con, a lo menos, diez años de título profesional. Dicho valor deberá ser aprobado y certificado por una firma auditora registrada en la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras o por una sociedad tasadora de activos, según lo señalado en el número 2 de este artículo.

El mayor valor que representa la tasación a que se refiere esta letra, se registrará en el activo separadamente de los bienes tasados, con abono a una cuenta especial de patrimonio.

No podrán efectuarse disminuciones de capital ni distribuciones con cargo a las valorizaciones de que trata esta letra. En caso de la primera enajenación de predios tasados o de enajenaciones posteriores efectuadas dentro del plazo de tres años, contado desde la primera enajenación que ocurra después de comenzar a tributar según contabilidad completa, no podrá deducirse como pérdida la parte que corresponda a la valorización indicada. En el contrato respectivo el enajenante deberá dejar constancia de la parte del predio que corresponderá a tal valorización. Toda tasación practicada en conformidad con esta letra deberá ser comunicada por la firma auditora o tasadora mediante carta certificada al interesado y a la Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos del domicilio de aquél.

Las firmas auditoras o tasadoras y los profesionales referidos en el inciso primero, a que se refiere esta letra serán solidariamente responsables con los contribuyentes respectivos por las diferencias de impuestos, reajustes, intereses y multas, que se determinen en contra de aquellos en razón de valorizaciones hechas en forma dolosa o negligente. Para estos efectos, las citaciones o liquidaciones que se practiquen al contribuyente deberán notificarse, además, a la firma auditora o tasadora y al profesional respectivo.

Los profesionales referidos en el inciso primero deberán estar inscritos en el registro que al efecto llevará el Servicio de Impuestos Internos.

Dicho Servicio dictará las instrucciones necesarias al efecto?.

Séptimo: Que el tenor literal de la norma proporciona su sentido legal y

éste es el de establecer únicamente un tratamiento tributario de ingreso no renta respecto de la diferencia producida entre el valor de la primera enajenación de un predio agrícola y la cantidad resultante de la aplicación de alguna de las modalidades que en dicho precepto se contienen. En efecto, el numeral primero no distingue respecto de ninguna de las opciones que se contemplan que el beneficio otorgado al contribuyente es el de establecer un ingreso no constitutivo de renta, aserto que se refuerza gramaticalmente al emplear la letra c) la expresión ?para este sólo efecto?, refiriéndose evidentemente al tratamiento tributario aludido.

Esta interpretación es la que más conforme parece con el sentido y alcance del precepto, ya que por otro lado no existen antecedentes históricos, lógicos ni sistemáticos que permitan concluir que la ley quiso además facultar al contribuyente para deducir una pérdida tributaria. La sola circunstancia de que la letra d ) del precepto en análisis aluda a una prohibición de deducir como pérdida la parte que corresponda a la tasación indicada en esa letra y que podría conducir a la aplicación del conocido criterio jurídico ?a contrario sensu?, esto es que en las restantes alternativas no existe la prohibición, no constituye un elemento interpretativo suficiente para apoyar la posición del recurrente, desde que no encuentra base en ningún argumento principal para sustentarla, y porque lo que importa en definitiva es que el numeral primero del artículo 5 transitorio de la Ley Nº 18.985 estableció únicamente como prerrogativa tributaria la consideración de un ingreso no constitutivo de renta.

Así entonces, la reclamante ha tratado improcedentemente como pérdida tributaria la diferencia producida entre el valor de enajenación del predio ve ndido y el mayor valor asignado por el Servicio de Impuestos Internos.

Octavo: Que en cuanto al segundo capítulo del recurso cabe señalar que los argumentos expuestos por la sentencia cuestionada son aquellos que precisamente aplican la tesis aceptada por esta Corte, sin que el arbitrio en estudio aporte razonamientos que pudieren hacer variar tal convicción. En efecto, ha sido la propia sociedad contribuyente quien ha hecho valer pérdidas de arrastre cuyo origen es anterior al año 2004, por lo que la Administración debe verificar si

éstas se encuentran debidamente respaldadas y si se trata de un gasto real y efectivo, más aun si en la especie no logró demostrarse que corresponda a una pérdida propiamente tal. Así, no es efectivo que se transgredan las normas relativas a la prescripción de la acción fiscalizadora, pues ha sido la propia reclamante la que ha invocado en su favor pérdidas que tienen su origen en años cuya revisión exceden dichos plazos, facultando así al órgano administrativo para verificar la efectividad de dichas operaciones.

Por estas consideraciones y visto además lo dispuesto en los artículos 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de la presentación de fojas 154 en contra de la sentencia de ocho de septiembre de dos mil nueve, escrita a fojas 152.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo del Ministro señor Carreño.

Rol Nº 7306-2009.

Pronunciado por la Tercera Sala de esta Corte Suprema, Integrada por los Ministros Sr. Héctor Carreño S., Sr. Pedro Pierry A., Sr. Haroldo Brito C. y los Abogados Integrantes Sr. Jorge Lagos G. y Sr. Domingo Hernández E.

No firma el Ministro señor Brito, no obstante haber concurrido a la vista y al acuerdo de la causa, por estar en comisión de servicios. Santiago, 16 de noviembre de 2011.

Autoriza la Ministra de Fe de la Excma. Corte Suprema.

En Santiago, a dieciséis de noviembre de dos mil once, notifiqué en Secretaria por el Estado Diario la resolución precedente.

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