Santiago, uno de agosto de dos mil dieciséis.

Vistos:

En los autos Rol N° 7312-2015 de esta Corte Suprema sobre procedimiento de reclamación tributaria, deduce recurso de casación en el fondo en lo principal de fojas 211 el abogado señor Eduardo Jury Santibáñez, en representación de la reclamante SERVICIO DE PROCESAMIENTO DE DATOS EN LÍNEA S.A., contra de la sentencia de seis de abril de dos mil quince, dictada por la Corte de Apelaciones de Concepción, que confirmó el fallo de primer grado por el cual se rechazó la reclamación interpuesta en contra de la Resolución N° 5149, de 06 de junio de 2013, que modificó la pérdida tributaria del año tributario 2012.

Se trajeron los autos en relación para conocer de ese recurso, tal como se lee a fs. 236.

Considerando:

Primero: Que por el recurso se denuncia la infracción del artículo 21 del Código Tributario, que obliga al contribuyente a probar, con su contabilidad y otros medios que la ley establezca, el contenido de sus declaraciones, y que también impone al Servicio de Impuestos Internos la demostración que los antecedentes aportados no son dignos de fe, de modo que éste ha de justificar sus actuaciones con los documentos que obren en su poder, pudiendo practicar una liquidación sólo si los declara no fidedignos. Sin embargo, afirma, se impuso a la reclamante la carga de probar que sus instrumentos son fidedignos, pese a no existir duda de su veracidad.

Enseguida reclama la vulneración del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, que establece los requisitos copulativos de los gastos, a saber, que tengan relación directa con el giro del contribuyente, sean empleados en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que produzcan rentas gravadas con impuesto de primera categoría, que no hayan sido rebajados como costo, que sean efectivos y se acrediten fehacientemente. De ello extrae que la acreditación de la existencia de un préstamo y la forma de circulación del dinero entre las partes contratantes es una exigencia adicional no establecida en la ley.

Adicionalmente alega el quebrantamiento del artículo 19 N°20 de la Constitución Política de la República, en cuanto el principio de legalidad tributaria importa que todos los elementos de la obligación estén definidos en la ley, sin que se pueda agregar o eliminar algún requisito por los sentenciadores, quienes han desestimado establecer como un hecho de la causa el origen de los fondos que conforman la renta inicial de la reclamante basados únicamente en que no se han acreditado los flujos de dinero. Asimismo señala que se ha transgredido el artículo 17 del Código Tributario al no admitirse el pleno valor probatorio de su contabilidad fidedigna, lo que también implica la inobservancia del artículo 132 del mismo código que impone su ponderación preferente, por lo que es inadmisible que el fiscalizador desestime ponderarla.

Finalmente sostiene que se ha infringido el artículo 68 del suplemento 6 ( 12 ) -213 de 03 de noviembre de 1969 y la Circular N°8 de 2000, puesto que sólo la revisión de la contabilidad puede fundamentar un cobro mayor, y no la inexistencia de antecedentes que acrediten un requisito no previsto en la ley, lo que también implica la inobservancia del deber de fiscalizador de dar pleno valor probatorio a la contabilidad.

Sostiene que estos errores de derecho impidieron que se tuviera por probado el préstamo y, con ello, aceptado el pago de intereses como gasto necesario para producir la renta. Pide que se invalide la sentencia y se dicte otra de reemplazo que acoja el reclamo, declarando la deducción como gasto necesario de las sumas de dinero adeudadas a Lotería de Concepción, con costas.

Segundo: Que la sentencia recurrida confirma sin modificaciones la de primer grado que, a su turno, dejó constancia en su basamento quinto de los siguientes hechos no controvertidos:

1) que la reclamante es contribuyente de impuesto de primera categoría y tributa en base a renta efectiva con contabilidad completa;

2) que la reclamante presentó su declaración anual de impuesto de primera categoría del año tributario 2012;

3) que el Servicio de Impuestos Internos mediante la Notificación N° 522188 requirió a la contribuyente que se acompañen los antecedentes necesarios para la fiscalización del correcto cumplimiento de la declaración y pago del impuesto;

4) que el referido servicio constató la existencia de partidas que no correspondía fueran rebajadas en la determinación del resultado tributario, entre ellas, intereses por créditos con empresas relacionadas;

5) que mediante la Citación N°3021 , de 28 de marzo de 2013, se pidió al contribuyente que aclare su declaración de impuestos;

6) que entregó su respuesta el 26 de abril de 2013;

7) que las diferencias constatadas no fueron desvirtuadas, por lo que se dictó la Resolución Exenta N°5149, de 06 de junio de 2013.

Asimismo, tiene por demostrados, en su considerando decimocuarto, los siguientes presupuestos fácticos:

8) que el 19 de enero de 1999, Lotería de Concepción y la reclamante suscribieron un contrato de cuenta corriente;

9) que conforme con dicho contrato, Lotería de Concepción entregaría a la contribuyente fondos necesarios y suficientes, sin aplicación a un empleo determinado ni obligación de tener a la orden un equivalente;

10) que en dicho acuerdo no se especificaron los montos a traspasar ni la forma en que se harían tales traspasos;

11) que en el pacto de cobro de intereses de 10 de enero de 2011, se declara la existencia de una serie de transferencias desde 1994 sin señalar monto, se establece una tasa de interés de 1,5% para el flujo de recursos que se efectúe en 2011, sin fijarse una tasa similar para los saldos.

Tercero: Que la resolución impugnada fijó como objeto de controversia, en el fundamento séptimo, la efectividad del saldo inicial recibido de Lotería de Concepción, si fue utilizado para generar renta gravada con impuesto de primera categoría, y si además de la reducción de la pérdida corresponde que la reclamante modifique la base imponible en cumplimiento a lo dispuesto en la Resolución Exenta N° 5545 , de 28 de junio de 2014.

Sobre el primer aspecto -saldo inicial y su utilización-, previene en su motivo decimosegundo que es ajustado a derecho exigir la prueba del origen de los empréstitos, en particular el saldo inicial, objetivo que no se satisface con la sola tenencia de los libros contables si no hay documentación soportante, conforme surge del artículo 17 inciso 2 ° del Código Tributario . En el razonamiento decimosexto señala que conforme dispone el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, la carga probatoria pesa sobre el contribuyente, quien debe acreditar de manera fehaciente los gastos necesarios para producir la renta, que según especificó en su reflexión undécima, implica que los intereses deben encontrarse pagados o devengados sobre cantidades adeudadas dentro del año a que se refiere el impuesto, aceptándose sólo los vinculados con bienes que produzcan rentas de impuesto de primera categoría, regla que se desplaza al juicio, según establecen los incisos 1 ° y 2 ° del artículo 21 del Código Tributario . Luego del análisis de las deficiencias de los medios acompañados por la reclamante, tiene por no demostrados, en su basamento decimoctavo, los flujos efectivos de dinero constitutivos de saldos anteriores que justifican el inicial de la cuenta, de lo que resulta inoficioso analizar la procedencia de aceptar el pago de intereses como gasto necesario.

En relación con el segundo tópico materia de la litis, esto es, si corresponde que la reclamante modifique la base imponible en cumplimiento a lo dispuesto en la Resolución Exenta N° 5545 , de 28 de junio de 2014, hace presente en sus considerandos sexto y vigésimo que la resolución reclamada - la N° 5149 de 06 de junio de 2013-, modificó la pérdida tributaria del año tributario 2012, por el imperativo de dar cumplimiento a aquella actuación que, a su vez, redujo la declarada en el año tributario 2011.

Sostiene, además, en su fundamento vigésimo segundo, que la resolución es un acto administrativo de acuerdo con lo descrito en el artículo 3 ° de la Ley N° 19.880, que goza de una presunción de legalidad, imperio y exigibilidad frente a sus destinatarios y causa inmediata ejecutoriedad salvo que una disposición establezca lo contrario o necesite aprobación o autorización. En este caso, indica, su contenido y eficacia jurídica se despliegan desde su notificación al interesado, y no siendo controvertido que la Resolución Exenta N° 5545 de 28 de junio de 2014, fue notificada a la reclamante, produce desde ese momento todos sus efectos jurídicos, su inmediata ejecutoriedad y no constando una orden de suspensión, sólo toca cumplirla (motivos vigésimo tercero y vigésimo cuarto). Sobre la base de tales reflexiones, rechaza el reclamo.

Cuarto: Que, para determinar la suerte del arbitrio en estudio, debe advertirse previamente que el recurso de casación en el fondo tiene por objeto velar por la correcta interpretación y aplicación de las normas llamadas a dirimir la controversia, con el objeto de que este tribunal pueda cumplir con la función uniformadora del derecho asignada por la ley. Para el desarrollo de tal propósito, el recurrente debe señalar pormenorizadamente los yerros jurídicos que se han cometido en la decisión de lo resuelto, los que deben tener influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, exigencia que se traduce en la necesidad de demostrar que ellos han tenido un efecto trascendente y concreto, de suerte que su verificación implique una real variación respecto de lo que racional y jurídicamente debería fallarse y lo que efectivamente se resolvió en la resolución impugnada.

Del mismo modo, es necesario también tener en cuenta que esta Corte ya ha señalado reiteradamente que, al no constituir esta sede instancia, la revisión de los hechos asentados en el juicio, o el establecimiento de otros diversos a los fijados, y que determinan la aplicación de las normas sustantivas dirigidas a dirimir lo debatido, no es posible, salvo que se denuncie que al resolver la controversia los jueces del fondo se han apartado del onus probandi legal, han admitido medios de prueba excluidos por la ley o han desconocido los que ella autoriza, o que se ha alterado el valor probatorio fijado por la ley a las probanzas aportadas al proceso.

Quinto: Que, hecho el análisis propuesto precedentemente, se hace necesario abordar en primer término la denunciada alteración del onus probandi, fundada en que, al no haberse declarado no fidedigna la documentación de la contribuyente, no resultaba procedente imponerle el deber de demostrar la veracidad de sus antecedentes. En ese sentido, se hace necesario recordar que la sentencia recurrida ha establecido como hechos a probar la efectividad del traspaso de Lotería de Concepción de determinadas sumas de dinero a la reclamante y la utilización por parte de ésta para generar rentas gravadas con impuesto de primera categoría. De ello se hace evidente que lo efectivamente debatido consiste en la procedencia de las rebajas hechas a la renta bruta, para lo cual la contribuyente debía dar cumplimiento a las cargas probatorias que le impone el artículo 21 del Código Tributario, demostrando la concurrencia de los requisitos que al efecto señala el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta en la deducción de los referidos intereses, aspecto que tanto el fallo de primera instancia como el de segunda no dan por satisfecho.

Por ende, no cabe entender que lo que se requirió al contribuyente fue demostrar la veracidad de sus antecedentes, sino que se le exigió acreditar los gastos deducidos en la declaración de impuestos y que fueron observados por el servicio, mediante pruebas con la suficiencia necesaria para tal fin. Cabe recordar, además, que la regla del artículo 21 del Código Tributario no obliga a la autoridad fiscalizadora más que a revisar la documentación aportada, circunstancia que no implica privarla de su facultad de analizarla al revisar la declaración de impuestos o solicitud de devolución presentada por el sujeto obligado al tributo; entender lo contrario llevaría a hacer ilusorio el cumplimiento de la finalidad fiscalizadora que tiene el Servicio de Impuestos Internos.

Sexto: Que, de otro lado, el arbitrio reclama el incumplimiento de los artículos 17 y 132 del Código Tributario, en cuanto ellos imponen la ponderación preferente de la contabilidad de los contribuyentes. Sobre este aspecto es preciso advertir que el recurso no da cumplimiento a la carga argumentativa que le es propia, al limitarse a afirmar la presunta contravención de las disposiciones que menciona sin desarrollar los yerros cometidos ni su influencia, todo ello con el objeto de permitir al tribunal un adecuado análisis de su eventual infracción, situación que da cuenta que la real intención de dicha parte es la sustitución de las conclusiones a las que arribaron los jueces del grado en ejercicio de sus facultades privativas, por otras funcionales a la tesis del contribuyente, actividad que no es propia de este tribunal, ya que el conocimiento del presente recurso no constituye, como se ha dicho precedentemente, instancia.

Por lo demás, el examen del inciso 2 ° del artículo 17 del Código Tributario deja en claro que el contribuyente, además de conservar su contabilidad, debe mantener la documentación pertinente, esto es, los respaldos de las anotaciones contables, mientras que la lectura del artículo 132 del mismo código, si bien obliga a ponderar preferentemente la contabilidad en los casos en que la ley exija la demostración de ciertos hechos mediante aquella que tenga el carácter de fidedigna, también dispone que las partes pueden valerse de todos los medios de prueba establecidos en la ley, y que todos ellos deben ser apreciados conforme con las reglas de la sana crítica, de modo tal que la contabilidad, aún siendo un medio de convicción preferente, no es el único sustento de la decisión jurisdiccional, sino que debe igualmente pasar por el proceso de valoración probatoria que es de la esencia del ejercicio de la jurisdicción.

Séptimo: Que, conforme con lo que se ha resuelto previamente, las normas reguladoras de la prueba no han sido transgredidas, de modo tal que los hechos del proceso han quedado firmes. Resta por evaluar, entonces, si el fallo impugnado ha aplicado en forma incorrecta el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, exigiendo al reclamante demostrar más de lo que es procedente, a saber, la existencia de un préstamo de Lotería de Concepción y la forma como circula el dinero entre las partes contratantes.

En primer término, importa dejar en claro que los intereses derivados del préstamo han sido argüidos por el contribuyente como fundamento del resultado del año tributario 2012, modificado por la resolución reclamada, dentro del contexto de un contrato de cuenta corriente mercantil, de modo tal que tales operaciones no son ajenas al objeto del pleito sino que, muy por el contrario, constituyen su punto central. Dicho lo anterior, es preciso recordar que dentro de las condiciones generales impuestas por el artículo 31 ya citado para deducir ciertas partidas como gastos necesarios para producir la renta se encuentran su necesariedad y su acreditación fehaciente.

Lo anterior importa acudir al artículo 602 del Código de Comercio que conceptualiza la cuenta corriente mercantil como "un contrato bilateral y conmutativo por el cual una de las partes remite a otra o recibe de ella en propiedad cantidades de dinero u otros valores, sin aplicación a un empleo determinado ni obligación de tener a la orden una cantidad o un valor equivalente, pero a cargo de acreditar al remitente por sus remesas, liquidarlas en las épocas convenidas, compensarlas de una sola vez hasta la concurrencia del débito y crédito y pagar el saldo". De la norma referida es posible sostener que es consustancial al contrato de cuenta corriente mercantil que las acreencias y débitos registrados en la misma se efectúen en función de las relaciones comerciales permanentes mantenidas entre las partes para extinguir obligaciones derivadas de ellas, sin contraprestación recíproca y sin aplicación a un empleo determinado.

En este contexto resulta esencial, a efectos de acreditar la existencia del contrato en comento, tal como ha sostenido previamente esta Corte, que se establezca y acredite el movimiento de dineros que debe ocurrir entre las partes, las cuales sólo una vez que termina la relación contractual adquieren la calidad de deudor o acreedor, y ello no puede ser de otra forma pues resulta de toda lógica que sea necesario acreditar los hechos que son la esencia del contrato, para luego de ello verificar si han existido intereses, que una vez pagados, puedan constituir gastos en los términos del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta. Así, al requerir los sentenciadores de la instancia la acreditación de los flujos de dinero, no establecen más requisitos que los que exige la ley, pues el requerimiento no es al concepto de gasto, sino al acto jurídico que constituye su causa (SCS N° 19.365-14, de 21 de octubre de 2015).

De esta manera, el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta ha sido correctamente aplicado, sin que se haya incurrido en el error de derecho alegado.

Octavo: Que las anteriores conclusiones dejan en claro que los juzgadores, al exigir la demostración mediante la contabilidad y sus antecedentes de sustento no sólo la existencia de los asientos contables, sino también la efectividad de las operaciones que le sirven de sustento, no han transgredido el principio de legalidad tributaria sino que, todo lo contrario, se han ajustado a sus prescripciones. Sin embargo, no está demás señalar que el artículo 19 N°20 de la Constitución Política de la República, que consagra la referida garantía constitucional, no es una norma decisoria litis, por cuanto no fija en modo alguno el objeto de juicio.

Por otra parte, la alusión al artículo 68 suplemento 6 ( 12 ) -213 de 03 de noviembre de 1969 del Servicio de Impuestos Internos y a la Circular N°8 de 2000 es impertinente en un recurso como el de la especie, que atañe a la vulneración de normas de rango superior a aquellas de carácter reglamentario, menos aún cuando su obligatoriedad alcanza únicamente a los funcionarios del servicio público aludido, siendo ajenas a las materias de análisis propias de un arbitrio de derecho estricto como el de la especie.

En tales condiciones, se impone el rechazo del recurso.

Y visto además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario , 764 , 774 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de fojas 211 por el abogado señor Eduardo Jury Santibáñez, en representación de la reclamante SERVICIO DE PROCESAMIENTO DE DATOS EN LÍNEA S.A., en contra de la sentencia de seis de abril de dos mil quince, escrita a fs. 210.

Regístrese y devuélvase con sus agregados.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Dahm.

Rol N° 7312-2015.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C., Lamberto Cisternas R., Jorge Dahm O., y el Abogado Integrante Sr. Arturo Prado P.

No firma el Abogado Integrante Sr. Prado, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar ausente.

Autorizada por el Ministro de Fe de esta Corte Suprema.

En Santiago, a uno de agosto de dos mil dieciséis, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.

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