Santiago, uno de octubre de dos mil trece.

VISTOS:

En estos autos rol 734-2012 de esta Corte Suprema, sobre procedimiento de reclamación de giros emitidos por diferencia de impuesto territorial iniciado por el contribuyente don Ramón Prieto Trespalacios, se dictó sentencia de primer grado el doce de junio de dos mil doce, que rola a fojas 42 y siguientes, en virtud de la cual se hizo lugar en parte al reclamo. Esta decisión fue recurrida de apelación por el contribuyente ya mencionado, a fojas 50 y confirmada por la Corte de Apelaciones de Valparaíso con fecha veinticuatro de diciembre de dos mil doce, según se lee a fojas 88.

A fojas 89 y siguientes, la defensa de don Ramón Prieto Trespalacios dedujo recurso de casación en la forma y en el fondo respecto de la sentencia de segundo grado, siendo declarado inadmisible el primero de ellos, y ordenado traer en relación el segundo, por resolución de fojas 125.

CONSIDERANDO:

PRIMERO: Que, por este recurso, se señala que en el año 2005 el Servicio de Impuestos Internos efectuó una tasación general de los predios raíces no agrícolas, determinando el valor del avalúo de propiedades del contribuyente. Desde esa época, no se ha producido ningún hecho o acto que pueda implicar un alza en el avalúo de la propiedad, sin perjuicio de lo cual el ente fiscal reemplazó la tasación vigente por una nueva y como consecuencia de ello pretende el cobro retroactivo de los impuestos basado en la tasación corregida, lo que importa la diferencia de $2.219.430.

Indica que lo anterior conculca, en primer término, lo dispuesto en los artículos 26 del Código Tributario y 706 y 707 del Código Civil, normas que consagran lo que se conoce en materia tributaria como el principio del precedente, conforme al cual si un contribuyente se acoge de buena fe a la interpretación realizada por el Servicio de Impuestos Internos, éste no puede cobrar un impuesto con efecto retroactivo. En este caso, el ente fiscalizador determinó un avalúo fiscal en el año 2005 y su parte no dudó que se encontraba ajustado a las características del inmueble. Por eso, en esa confianza, durante todos esos períodos efectuó el cumplimiento de su obligación tributaria en la forma, monto y pago que el mismo servicio le indicó.

Por ello, un supuesto error del ente administrativo no puede acarrearle consecuencias perjudiciales, ya que ha actuado de buena fe y en la confianza legítima que la información proporcionada era fidedigna y ajustada a la realidad y normas legales. Las correcciones que el Servicio realice sólo deben regir para el futuro, máxime si la aplicación retroactiva de ellas le causa grave perjuicio.

En segundo lugar, señala que al ratificar los giros impugnados se ha infringido lo establecido en los artículos 13 de la ley 17235 , 52 de la ley 19.880 , 26 del Código Tributario , 52 y 53 del Código Civil , 19 Nº 24 y 26 de la Constitución Política de la República, ya que la primera de estas disposiciones establece que las retasaciones solo tienen efecto desde el día 1 de enero del año siguiente al hecho que determine la modificación o del 1 de enero del año siguiente a aquel en que el servicio constate la causal respectiva. La nueva tasación se hizo el 2011, por lo que debe regir desde el 1 de enero de 2012, pero el Servicio la ha aplicado desde el 1 de enero de 2008, dándole un efecto retroactivo contrario a la norma citada. Esta prohibición está reforzada por el artículo 52 de la ley 19880, que dispone que los actos administrativos no tendrán efecto retroactivo salvo cuando produzcan consecuencias favorables para los interesados y no lesionen derechos de terceros, supuesto que no concurre en la especie.

Hace presente que los casos de excepción del artículo 13 deben estar debidamente acreditados por el ente fiscalizador, y en autos no existe prueba alguna en tal sentido, por lo que debe aplicarse la regla general, esto es, que el nuevo avalúo rige desde el 1 de enero del año siguiente. Además, conforme lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario, que data del 31 de diciembre de 1974, fecha de la dictación de este cuerpo legal, se puede sostener que el artículo 13 de la ley 17.235, que proviene del antiguo artículo 28 de la misma ley, dictada en el año 1969, ha sido tácitamente derogado, al consagrar la primera de las disposiciones la prohibición de retroactividad en el caso de una actuación de buena fe del contribuyente que se ajusta a las interpretaciones de las leyes tributarias, prohibiendo que un acto administrativo revocatorio tenga efectos retroactivos, lo que se ve ratificado por el artículo 19 , numerales 24 y 26 de la Constitución Política de la República, incorporados al ordenamiento jurídico en el año 1980, con vigencia desde el 11 de marzo de 1981 y el artículo 52 de la ley 19880, dictada en el año 2003.

Por ello, si el conjunto de normas citadas son antagónicas con el artículo 13 de la ley 17.235, este conflicto se soluciona conforme a los artículos 52 y 53 del Código Civil, de acuerdo al criterio de la temporalidad, por lo que es posible sostener la derogación tácita del mencionado artículo 13, por las demás disposiciones mencionadas y la Constitución Política de la República:

Entonces, la citada norma no es aplicable porque no se dan sus supuestos de hecho y porque está tácitamente derogada. Y en todo caso, si se estima que no lo está, una interpretación sistemática y armoniosa lleva a concluir que la administración no está autorizada para actuar de la forma dicha, por el ordenamiento jurídico y los giros deben ser dejados sin efecto.

Por último, señala que se ha vulnerado el tenor de los artículos 19 , 20 y 22 del Código Civil, al interpretar y dejar sin aplicación las normas citadas precedentemente, lo que se ha traducido en el cobro en forma retroactiva de las diferencias por concepto de impuesto territorial, por lo que termina solicitando se acoja el recurso deducido y, en sentencia de reemplazo, se dejen sin efecto los giros emitidos.

SEGUNDO: Que una adecuada decisión del presente arbitrio hace necesario considerar que son hechos de la causa que el Servicio de Impuestos Internos practicó en el año 2005 una tasación general de bienes raíces no agrícolas, emitiendo en octubre de 2011 una resolución modificatoria del valor de avalúo de la propiedad de autos, informándose al contribuyente en noviembre del mismo año el cobro suplementario de contribuciones correspondiente al segundo semestre de 2008, primer y segundo semestre de los años 2009, 2010 y 2011. Tales presupuestos permitieron a la Corte de Apelaciones de Valparaíso confirmar lo resuelto en primera instancia, partiendo de la base de la vigencia de la disposición decisorio litis, artículo 13 de la Ley de Impuesto Territorial, hizo lugar sólo en parte al reclamo deducido, sosteniendo que la actuación del ente fiscalizador se sujeta a los términos del artículo 13 de la Ley de Impuesto Territorial, que habilita la modificación dispuesta con efecto retroactivo, cuando se constate omisión de bienes en la tasación del predio de que forman parte, de acuerdo a lo que dispone el artículo 10 letra f ) de la misma ley, lo que ocurrió en la especie, de manera que al disponer el cobro respectivo por los semestres indicados, el ente fiscal ha procedido conforme a la normativa vigente y pertinente, abarcando los períodos que corresponde en virtud de lo dispuesto en el artículo 200 del Código Tributario.

TERCERO: Que en consecuencia, lo que corresponde dilucidar es si la litis ha sido resuelta conforme a derecho, sosteniendo el recurrente que ello no ha ocurrido, por cuanto no le es posible aceptar el cobro de impuestos territoriales con efecto retroactivo ya que la norma en la que tal actuación se ampara no se encuentra vigente, al haber sido derogada por las disposiciones que señala; ni menos cuando - aceptando su actualidad- no se han acreditado sus supuestos excepcionales, ni en el presente caso, en que el contribuyente ha obrado siempre de buena fe y en la confianza en la rectitud y corrección de las avaluaciones efectuadas por el Servicio de Impuestos Internos, lo que determina que tales nuevos avalúos deben regir para el futuro.

CUARTO: Que, entonces, debe dilucidarse si el artículo 26 del Código Tributario derogó tácitamente el artículo 13 inciso 2 ° de la Ley 17.235, que permite la aplicación retroactiva de las modificaciones de avalúo efectuadas conforme al artículo 10 del mismo texto y, en caso de ser negativa la respuesta a esta interrogante, si el efecto retroactivo contemplado en la primera de las disposiciones mencionadas, comprende o no al contribuyente de buena fe.

Para ello, resulta útil tener en consideración que el artículo 26 del Código Tributario, en su inciso primero, dispone "No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular."

A su turno, el artículo 10 letra f ) de la Ley 17.235, prescribe "Los avalúos o contribuciones de los bienes raíces agrícolas y no agrícolas serán modificados por el Servicio de Impuestos Internos, por las siguientes causales: f) Omisión de bienes en la tasación del predio de que forman parte", y el artículo 13 inciso 2 ° de la misma ley señala "Las modificaciones de avalúos a que se refieren las letras a), b), c) y f), del artículo 10º, regirán desde la misma fecha en que estuvo vigente el avalúo que contenía el error o la omisión."

QUINTO: Que corresponde abordar el primer aspecto reseñado en el motivo que precede. Al efecto, es preciso tener en consideración que la derogación tácita pretendida ignora que la ley general posterior no deroga tácitamente la ley especial, aun cuando verse sobre la misma materia por lo que las disposiciones especiales o excepcionales han de ser derogadas expresamente por la ley general posterior (Ducci Claro, Carlos . Derecho Civil. Parte General. Santiago, Ed. Jdca., 4ª ed., 1995, p. 66)

En este caso, el inciso segundo del artículo 13 de la Ley 17.235 es una norma claramente especial, que aborda un preciso tipo de actividad de la Administración, la impositiva, y dentro de ésta, un tributo específico, el impuesto territorial, y respecto de éste, un único y definido aspecto, su cobro retroactivo. El artículo 26, en cambio, se ubica en el párrafo III del Libro I del Código Tributario y, según prescribe el artículo 4 ° del mismo texto, rige para la aplicación o interpretación de las normas del mismo Código como para toda otra disposición legal relativa a las materias de tributación fiscal interna que según la ley, sea de competencia del Servicio de Impuestos Internos.

Entonces, siendo el inciso 2 ° del artículo 13 de la Ley 17.235 una norma especial, la general del artículo 26 no ha tenido la virtud de derogarla tácitamente.

A mayor abundamiento, tampoco puede afirmarse la existencia de una absoluta incompatibilidad entre los preceptos aparentemente contrapuestos, elemento indispensable para la derogación tácita, ya que la retroactividad que establece el inciso 2 ° del artículo 13 de la Ley 17.235 comprende también las modificaciones de avalúo que determinen un monto menor del impuesto territorial a pagar por el contribuyente, sin perjuicio de la prescripción que establece el artículo 2521 del Código Civil, como el mismo inciso final del artículo 13 precitado se encarga de aclarar. Estas modificaciones de avalúo en favor del contribuyente deben hacerse efectivas por el Servicio mediante roles de reemplazo, según el artículo 19 del mismo texto, de manera que esta retroactividad pro-contribuyente no podría contrariar la buena fe en materia tributaria que el artículo 26 del Código Tributario tutela, lo que descarta una incompatibilidad plena y absoluta de ambas disposiciones.

Por lo demás, la correcta interpretación que cabe dar al inciso 2 ° del artículo 13 de la Ley 17.235, no es inconciliable con el artículo 26 del Código Tributario, sino que son preceptos que, correctamente interpretados, conviven armónicamente, motivo adicional para desestimar su derogación tácita.

SEXTO: Que corresponde ahora resolver si ese precepto autoriza para cobrar retroactivamente las diferencias de impuesto territorial que resulten del nuevo avalúo efectuado por el Servicio al contribuyente de buena fe.

AL efecto, resulta indispensable tener en consideración que las tasas del impuesto territorial, definidas en el artículo 7 °, se aplican sobre el avalúo de los bienes raíces, avalúo que el propio Servicio determina según las prescripciones del Título III de la misma ley, sin perjuicio que para dicha labor se encuentre autorizado por su artículo 3° para solicitar la asistencia y cooperación de los municipios y requerir de los propietarios la información de sus propiedades (obligación también contenida en el artículo 28).

Este avalúo puede ser modificado por el propio Servicio, por las causales que tipifica el artículo 10, entre las que nos interesa comentar las de las letras a), b), c) y f), por ser aquellas respecto de las cuales el artículo 13 dispone que el nuevo avalúo regirá desde la misma fecha en que estuvo vigente el avalúo que contenía el error o la omisión.

Ahora bien, la lectura de las tres primeras causales mencionadas -a), b) y c)-, permite concluir con seguridad que en todas ellas se alude a un error del propio Servicio o, en todo caso, de sus organismos colaboradores para estos efectos, y no del contribuyente. Así es como en las causales a), b) y c) del artículo 10, se trata de errores de transcripción y copia producidos al pasar los avalúos, de los registros o de los fallos de los reclamos de avalúos a los roles de avalúos o contribuciones; de cálculo que pudieren cometerse en las operaciones aritméticas practicadas para determinar tanto la superficie del inmueble, como su avalúo, o su reajuste; y de clasificación, como por ejemplo, atribuir la calidad de regados a terrenos de rulo, o de planos a los de lomaje, de concreto a las construcciones de otro material, etc.

Las consideraciones previas no resultan superfluas, porque sirven de premisa para, en uso del elemento lógico consagrado en el inciso 1 ° del artículo 21 del Código Civil, precisar que la conducta tipificada en la letra f ) del artículo 10 de la Ley 17.235, esto es, la omisión de bienes en la tasación del predio de que forman parte, también es una conducta del Servicio y no del contribuyente, al ser el primero el encargado de la gestión necesaria para la determinación del tributo de que se trata.

SEPTIMO: Que, asentado que los errores u omisiones a que aluden las letras a), b), c) y f) del artículo 10 de la Ley 17.235, son todos susceptibles de ser cometidos por el Servicio y no por el contribuyente, no corresponde hacer distinciones sobre la buena o mala fe del contribuyente en conductas ajenas.

Asunto diverso lo constituye la buena o mala fe del contribuyente frente a la omisión de bienes en que incurre el Servicio al efectuar la tasación de que trata la causal f) del artículo 10, materia de este recurso. Desde luego, se alude aquí a la buena fe subjetiva, esto es, la persuasión o convicción interna o psicológica del contribuyente de encontrarse en una situación jurídica regular, aunque efectivamente no sea así. Como la buena fe se presume (artículos 707 y 1459 del Código Civil), constituirían manifestaciones de la mala fe del contribuyente frente a la omisión de bienes del Servicio, como por ejemplo, si requerido legalmente por el Servicio, maliciosamente le entrega información incompleta sobre los bienes del predio, o si al pagar el impuesto, sabe o es consciente de que el Servicio ha omitido bienes que incidieron en una errónea tasación y menor monto del impuesto territorial.

OCTAVO: Que, entonces, este tribunal debe decidir si el efecto retroactivo contemplado en el inciso segundo del artículo 13 de la Ley 17.235, comprende únicamente situaciones como las recién reseñadas en las que el contribuyente se encuentra de mala fe frente a la omisión del Servicio o abarca igualmente al contribuyente de buena fe.

Para resolver tal punto, y de conformidad al artículo 19 del Código Civil, debe prescindirse del tenor literal de la norma en estudio, inciso 2 ° del artículo 13 precitado, sólo en cuanto no ofrece distinción alguna entre el contribuyente de buena o mala fe, pues no resulta claro e indubitado que su sentido no admita algún tipo de matización en ese aspecto, ya que al no hacer ninguna distinción, como indica la letra de la norma, su efecto retroactivo alcanzará también al contribuyente de buena fe, lo que no se aviene con principios predominantes en todas las áreas de nuestro ordenamiento jurídico, incluso en materia tributaria, donde por un lado, la retroactividad es extraordinaria y restringida, mientras que la buena fe es protegida y premiada.

NOVENO: Que el acotado campo de acción de la retroactividad se debe a su carácter excepcional, que la obliga a ser expresa y de derecho estricto (Squella, Agustín. Introducción al Derecho. Santiago, Ed. Jdca., 2ª ed., 2001, p. 334), y tales características pueden observarse en nuestro sistema jurídico que, si bien carece de una regulación general, son recogidas en el Código Civil en su artículo 9 °, consagrando un principio general (v. SCS de 30.07.1969, RDJ, tomo 66, 2ª parte, secc. 1ª, p. 154), que también establece el artículo 3 ° del Código Tributario .

Y si se repara en las disposiciones que autorizan a los distintos organismos de la Administración para realizar actuaciones que afecten al administrado, éstas en general limitan sus efectos hacia el futuro, y cuando toleran mirar hacia atrás, siempre la buena fe es un obstáculo que modera su alcance. Es así como el artículo 52 de la Ley 19.880, que establece las Bases de los Procedimientos Administrativos que rigen los Actos de los Órganos de la Administración del Estado, proscribe el efecto retroactivo de los actos administrativos, salvo cuando produzcan consecuencias favorables para los interesados y no lesionen derechos de terceros. En materia tributaria, el ya aludido artículo 26 del Código Tributario restringe el cobro con efecto retroactivo, cuando el contribuyente se ha ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por el Servicio.

Recurrir a estas disposiciones, junto con demostrar que el sentido del inciso 2 ° del artículo 13 de la Ley 17.235 no es inequívoco como su letra, permite igualmente afirmar que el elemento sistemático de interpretación que entrega el Código Civil en su artículo 22 inciso 2 °, respalda el no comprender al contribuyente de buena fe en aquella disposición.

DÉCIMO: Que a la conclusión anterior también se arriba, de acudirse a la norma de clausura que provee el Código Civil en su artículo 24 en materia de interpretación, pues librar al contribuyente de buena fe de los efectos retroactivos del nuevo avalúo se acomoda al espíritu general de nuestra legislación en materia de retroactividad y buena fe, y por otra parte, evita una situación que contraría la equidad natural, como lo sería dar idéntico trato a los contribuyentes de buena y mala fe frente a la omisión del Servicio.

UNDÉCIMO: Que, a modo de colofón, entre las distintas interpretaciones posibles del inciso 2 ° del artículo 13 de la Ley 17.235 que se han enunciado, debe preferirse aquélla que no contravenga la prohibición constitucional de establecer tributos manifiestamente injustos (artículo 19 N° 20 , inciso 2 °), situación que podría predicarse de aceptar la aplicación retroactiva de un impuesto al contribuyente como consecuencia de haber omitido la propia Administración, todos los elementos disponibles para su correcta determinación, omisión en la que el administrado no ha tenido participación ni injerencia , y que, en el lapso entre el error y su corrección, ha cumplido de buena fe con su obligación de pagar el tributo que creía acertadamente determinado.

Esta última argumentación ha resultado decisiva y determinante para esta Corte, pues no se desconoce que, en general, el Servicio de Impuestos Internos puede, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago, liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, en conformidad a las normas del Código Tributario, con absoluta prescindencia de la buena o mala fe del contribuyente, por lo que debe atenderse en la decisión de este recurso a las especiales particularidades del proceso de determinación de la base imponible y cobro del impuesto territorial, en el que el contribuyente no suele participar ni incidir.

Si la ley ha preferido adjudicar tal proceso a la Administración, y ha relegado al contribuyente a una posición de mero observador, aquélla debe adoptar todos los resguardos necesarios para evitar omisiones durante ese proceso, de la misma forma que se le exige -y sanciona- al contribuyente en la determinación de la base imponible de los demás impuestos. Si la Administración ignora tales resguardos o, no obstante ellos, omite bienes del predio tasado, resultaría manifiestamente injusto que, no habiéndose encargado al contribuyente la determinación de la base imponible de este impuesto, precisamente por desconfiar de sus capacidades técnicas y objetividad en la tasación, se pretenda ahora que quien nada contribuyó en la omisión del Servicio, sea la única parte de la obligación tributaria que sufra sus consecuencias. Tal solución supone, además, que el Estado no asuma ninguna responsabilidad por el error u omisión de uno de sus órganos de la Administración, lo que pugna con normas fundamentales en materia de responsabilidad estatal, como el artículo 4 ° de la Ley 18.575 de Bases Generales de la Administración del Estado.

DUODÉCIMO: Que entonces, la recta interpretación del inciso 2 ° del artículo 13 de la Ley 17.235, lleva a concluir que el efecto retroactivo previsto en esa disposición se dirige sólo a los contribuyentes que se encuentran de mala fe frente a la omisión de bienes por el Servicio en la tasación del bien raíz.

Con esta decisión no se contraviene el principio de legalidad, o de reserva legal, en materia de tributos, consagrado en los artículos 6 ° , 7 ° , 19 N° 20 , 63 y 65 de la Constitución Política de la República, pues en caso alguno debe entenderse que se ha establecido aquí una exención del pago del impuesto territorial por vía jurisdiccional. En efecto, en cumplimiento del principio y mandato de inexcusabilidad consagrado en el inciso 2 ° del artículo 76 de nuestra Carta Máxima, se ha procedido, a requerimiento de un contribuyente, a determinar el correcto alcance que debe darse a una norma, actividad en que reside la esencia de un Tribunal de Casación.

DÉCIMO TERCERO: Que, de esta manera, resulta evidente que en la especie se ha incurrido en una falsa aplicación de ley, al hacerla regir una situación de hecho no contemplada para su concurrencia, toda vez que la retroactividad que consagra el artículo 13 inciso 2 ° de la Ley 17.325 no rige en el caso de autos, al afectar a un contribuyente amparado por la presunción de buena fe, que no ha sido desvirtuada en autos.

DECIMO CUARTO: Que de lo reseñado se puede concluir que la sentencia impugnada ha incurrido en el error de derecho denunciado en esta parte; el que ha tenido influencia sustancial en lo dispositivo del fallo atacado, toda vez que se ha dispuesto el cobro del impuesto territorial del inmueble de la causa, con efecto retroactivo, en circunstancias que la determinación de su nuevo monto debe regir de la forma que consagra el inciso 1 ° del artículo 13 de la Ley 17.325, de manera que habrá de ser acogido.

En conformidad asimismo con lo que disponen los artículos 764 , 765 , 766 , 767 , 785 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se declara:

Que se acoge el recurso de casación en el fondo deducido por el abogado don Marcos Magasich Airola, en representación de don Ramón Prieto Trespalacios en el primer otrosí de fojas 89, contra la sentencia de veinticuatro de diciembre de dos mil trece, que se lee a fojas 88, la que por consiguiente es nula y se la reemplaza por la que se dicta a continuación, sin nueva vista y separadamente.

Acordada con el voto en contra del Ministro Sr. Brito, quien no comparte lo expuesto en los motivos 6°, y 8° a 14° de este fallo, ni la decisión de acoger el recurso de casación en el fondo, y en consecuencia, estuvo por rechazar el recurso, en base a las siguientes consideraciones:

1°) Que como antecedente de lo que se dirá, conviene señalar que este disidente comparte lo decidido en el basamento 5°) del fallo, en cuanto a que no ha habido derogación tácita del inciso 2 ° del artículo 13 de la Ley 17.235 en virtud de la promulgación posterior del artículo 26 del Código Tributario, e igualmente, que los errores y omisiones regulados en las causales de las letras a), b) c) y f) del artículo 10 de la Ley 17.235 aluden a errores u omisiones del propio Servicio, pero frente a las cuales el contribuyente puede encontrarse de buena o mala fe, tal como se explicó en el motivo 7°).

Lo sustantivo de esta disidencia radica en la interpretación del aludido inciso 2 ° del artículo 13, por estimar este Juez que el efecto retroactivo que prescribe grava también al contribuyente de buena fe.

2°) Que para así estimarlo, se tiene en particular consideración que la finalidad de los tributos es la consecución de medios de carácter económico para financiar el cumplimiento de los fines que se ha trazado el Estado, lo que se logra mediante la consagración legal de obligaciones de derecho público, en atención al interés colectivo o social subyacente, y que surgen cuando se verifica el supuesto de hecho descrito en la norma. En el ejercicio de la potestad tributaria, el Estado se encuentra limitado por el principio de legalidad, conforme al cual sólo por ley se pueden imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier naturaleza y clase, determinar exenciones tributarias o modificar las existentes, así como su forma, proporcionalidad y regresión; de igualdad, esto es, que cada contribuyente tributa conforme a su capacidad económica, prohibiendo el gravamen desproporcionado, sujetando a las personas en situación equivalente a reglas similares; y el derecho de propiedad, que impide que el gravamen tenga carácter confiscatorio y que lesione derechos adquiridos.

3°) Que la regulación del tributo de que se trata, que ha pasado por el cedazo impuesto por los principios enunciados precedentemente, analizada conforme una mirada de conjunto a la normativa del ramo, permitida por el inciso 2 ° del artículo 22 del Código Civil, no entrega buenas razones para exceptuar del cobro retroactivo del nuevo avalúo al contribuyente que se encuentra de buena fe, pues respecto de ningún otro impuesto el legislador tributario ha establecido tal tipo de exención.

En efecto, respecto de aquellos impuestos en que la base imponible la determina el propio contribuyente en su declaración, el Servicio puede, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago, liquidar el impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar aquellos a que hubiere lugar, en conformidad a las normas del Párrafo IV, Título I del Libro I, y Título VI del Libro III del Código Tributario . Si para autorizar tal actividad revisora, la ley prescinde absolutamente de la buena o mala fe del contribuyente, no se aprecia la razón por la que, respecto de igual actividad fiscalizadora en relación al impuesto territorial, sí haya que reparar en la conducta o actitud del contribuyente frente a la omisión que determinó la diferencia de impuesto que posteriormente el Servicio busca enmendar.

4°) Que, por otra parte, el que el legislador tributario haya optado porque la determinación de la base imponible en el impuesto territorial sea fijada por el propio Servicio, no constituye, a juicio de este disidente, una razón sustantiva para hacer diferenciar en materia de retroactividad respecto de aquellos otros impuestos en que la base imponible sea definida por el contribuyente, con la información que él mismo posee y en base a las instrucciones del Servicio. De hecho, es la propia normativa contenida en la ley 17.235 la que contempla los supuestos de la actividad correctora del Estado, asignándole efectos retroactivos en el caso de precisos y determinados supuestos, de corte objetivo, con el objeto de precaver, entre otros aspectos, las actuaciones arbitrarias del Estado en la determinación del monto del gravamen en cuestión.

5°) Que, por otra parte, de acuerdo al mérito de los antecedentes no es posible hacer el reproche de arbitrariedad aludido en el motivo que precede a la actuación del Servicio de Impuestos Internos en este caso, ya que es un hecho no debatido en autos que la corrección hecha por tal entidad y que generó la diferencia cuyo cobro motiva el presente reclamo, se ajusta a la realidad del inmueble objeto de análisis, sin que se objetara su monto ni las variables consideradas para su recálculo, de manera que es un hecho cierto que la primitiva determinación del monto del impuesto adoleció de errores, corregidos conforme a las facultades que la ley 17.235 concede al ente respectivo, de acuerdo a los parámetros objetivos que procede considerar.

6°) Que así las cosas, este Juez disidente estima improcedente en el presente caso, apartarse del tenor literal del inciso 2 ° del artículo 13 de la Ley 17.235, y efectuar distinciones que su texto no contempla, sencillamente porque su sentido es claro, y tal claridad deriva de que comprender a todo contribuyente en el cobro retroactivo de diferencias de impuestos mal determinados -respetando los plazos de prescripción- es la política general seguida en nuestro ordenamiento en materia de tributos, y para lo cual ha dotado a la autoridad del ramo de herramientas que han sido ejercidas en este caso de acuerdo a la competencia reglada otorgada, como arriba se demostró, y que observa los principios que rigen la potestad tributaria ejercida en la dictación de la disposición que se analiza.

7°) Que, por último, no escapa a la atención de este juez la circunstancia que otorgar la dispensa que se solicita al reclamante significa eximirlo del pago del impuesto que fuera determinado conforme a la ley para el financiamiento de las finalidades asignadas a su establecimiento, desoyendo los factores considerados para su precisión, liberando entonces al actor de parte de la carga tributaria que pesa sobre él por haber incurrido en el hecho gravado, privilegio que acarrea un enriquecimiento improcedente a su respecto, toda vez que se le dispensa del pago íntegro del tributo que le afecta en circunstancias que la ley permite expresamente la solución completa de sus obligaciones, dentro del período que indican los giros atacados.

8°) Que, consecuencia de los razonamientos expuestos, este disidente estima que los sentenciadores recurridos han respetado los artículos 10 letra f ) y 13 , inciso 2 ° , de la Ley 17.235, al aplicarlos en el caso sub judice.

Por último, considera este disidente que los jueces del grado han observado los artículos 52 y 1 ° de la Ley 19.880, al no aplicarlos en un caso que no pueden regir, atendido su carácter supletorio frente a las normas especiales de la Ley 17.235.

Regístrese.

Redacción a cargo del Ministro señor Brito.

Rol Nº 734-2013.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C., Lamberto Cisternas R.

No firma el Ministro Sr. Brito, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar con feriado legal.

Autorizada por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.

En Santiago, a uno de octubre de dos mil trece, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.

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