Santiago, tres de septiembre de dos mil dieciocho.

Vistos:

En los autos Rol N° 92.881-2016 de esta Corte Suprema sobre procedimiento de reclamación tributaria, el abogado don Jorge Hales de la Fuente, en representación del contribuyente Oscar Aitken Lavanchy, deduce, en lo principal de fojas 270, recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia dictada el tres de octubre de dos mil dieciséis por la Corte de Apelaciones de Santiago, que rechazó la excepción de prescripción opuesta por el contribuyente en segunda instancia y confirmó el fallo de primer grado que no hizo lugar a la reclamación interpuesta contra las Liquidaciones N° 458 a 463 de 30 de julio de 2009, emitidas por el Departamento de Fiscalización Selectiva, grupo de auditoría N° 4, actual Departamento de Fiscalización Medianas y Grandes Empresas, de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos, que establece diferencias de impuestos correspondientes a primera categoría y global complementario de los años tributarios 2003 a 2005 por un monto de $ 493.540.720.- pesos más reajustes e intereses.

Se trajeron los autos en relación, tal como se lee a fs. 325.

Considerando:

Primero: Que por el recurso se denuncia, en un primer capítulo la falsa aplicación del artículo 200 inciso 2 ° del Código Tributario, por cuanto la sentencia cometió errores de derecho al rechazar la prescripción impetrada en su apelación. Sostiene que las liquidaciones materia de la causa se efectuaron fuera del plazo de prescripción de tres años sin existir fundamento alguno que lo autorizara, por cuanto sólo se cita la norma en cuestión sin indicar si el contribuyente no presentó sus declaraciones o si las que presentó serían maliciosamente falsas.

Añade que la calificación de "maliciosamente falsas" que hace la sentencia de las declaraciones de renta del contribuyente sólo compete al Servicio de Impuestos Internos en sede administrativa, lo que nunca se hizo ni tampoco se acreditó la malicia o falsedad en las mismas.

Afirma que la causa no se sustenta en una subdeclaración de ingresos sino en la existencia de gastos y/o desembolsos no justificados en su origen del artículo 70 de la Ley de la Renta, constituidos por cargos o giros en cuenta corriente. Refiere que el artículo 11 de la Ley 19.880 obliga a fundar debidamente el acto administrativo, sin embargo, las liquidaciones no expresan el motivo por el cual el Servicio de Impuestos Internos aplicó el plazo de prescripción de 6 años, sólo se alude a una investigación efectuada por el Departamento de Delitos Tributarios de dicho organismo que determinó que percibió ingresos que no incluyó en sus declaraciones a la renta ni pagó los impuestos, pero en la aludida investigación resultó absuelto en la respectiva causa penal, todo lo cual demuestra que en este caso debió aplicarse el plazo ordinario de prescripción de 3 años contemplado en el inciso 1 ° del artículo 200 del Código Tributario, motivo por el cual las liquidaciones se efectuaron fuera de plazo.

En un segundo capítulo denuncia falsa aplicación del artículo 70 inciso 2 ° de la Ley de la Renta al determinarse un impuesto improcedente. Sostiene que algunas de las partidas liquidadas -las cuales indica- corresponden a cargos o giros efectuados en cuentas corrientes bancarias, pero dichos movimientos no tienen la entidad de un gasto o desembolso a cuyo respecto se pueda exigir justificación de origen de fondos conforme el artículo 70 y 71 de la Ley de la Renta . Agrega, que se pretende aplicar la presunción de renta establecida en la norma en el entendido que simples cargos o giros en cuenta corriente se asemejan jurídicamente a gastos o desembolsos cuya justificación de fondos puede ser requerida por el Servicio de Impuestos Internos.

Afirma que el Servicio debe acreditar la existencia de una inversión, gasto o desembolso del contribuyente, naciendo para este último la obligación de probar el origen de los fondos usados para solventar la primera, pero nada de ello ocurre en la especie, puesto que el fallo da a entender que corresponde al contribuyente demostrar de donde vienen y en que se utilizaron esos recursos, poniendo sobre él una carga probatoria que corresponde al órgano fiscalizador, el cual reconoce que carece de información de aquello, es decir, no puede determinar el destino de los giros o cargos en cuenta corriente. En consecuencia, al no existir inversión, gasto o desembolso identificado existe un yerro en la sentencia.

Un mero cargo en cuenta corriente, sin que se indique si representa la percepción de dinero por el depositante o una orden de pago a favor de un tercero no tiene jurídicamente el carácter de inversión, giro o desembolso que haga aplicable lo dispuesto en el artículo 70 de la Ley de la Renta . Tal error deriva en una falsa aplicación de los artículos 42 N° 2 y 54 N° 1 inciso 6 ° de la misma ley, vigente a la época de los hechos, al gravarse erróneamente dichos movimientos con impuesto global complementario, por cuanto se incluyen como gastos o desembolsos simples traspasos de una cuenta a otra, giros con cargo a líneas de crédito, pago de impuesto de timbres y comisiones asociadas a los giros.

En un último capítulo reclama la transgresión del artículo 25 del Código Tributario que consagra el principio de la cosa juzgada administrativa, puesto que el 23 de agosto de 2006 se cursaron liquidaciones por impuesto global complementario correspondientes a los años tributarios 2000 a 2005 por gastos, inversiones y desembolsos financiados con fondos no acreditados en su origen aplicando la presunción del artículo 70 inciso 2 ° de la Ley de la Renta . Entre los supuestos gastos figuran cargos en cuentas corrientes que coinciden con algunos de aquellos que aparecen en las liquidaciones materia de autos. Sin embargo, el fallo impugnado soslaya que dichos movimientos bancarios forman parte de liquidaciones anteriores las cuales fueron anuladas por sentencia y no pueden volver a liquidarse. Resulta erróneo validar liquidaciones cuyo objeto es el mismo de liquidaciones anteriores respecto de las cuales el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos competente ya se pronunció previamente con ocasión del reclamo del contribuyente, por lo que se renueva un proceso de fiscalización ya fenecido, pues las partidas ahora impugnadas siguen siendo los mismos cargos o giros efectuados en las mismas cuentas corrientes bancarias.

Explica que los vicios denunciados tienen influencia sustancial en lo dispositivo del fallo por lo que pide acoger el recurso, revocar la sentencia impugnada y dictar la sentencia de reemplazo que acoja el recurso de apelación interpuesto.

Segundo: Que, en lo que dice relación con el primer capítulo de impugnación, cabe tener en vista que la prescripción se alegó en el recurso de apelación interpuesto por el contribuyente contra la sentencia definitiva de primer grado. Haciéndose cargo de dicha excepción el fallo atacado señaló en su motivo cuarto: "Que, tal como consta del fundamento de las liquidaciones, cuya declaración de prescripción se ha solicitado, y en particular en el documento de fojas 31, se constata que el contribuyente "percibió ingresos que no fueron incluidos en sus respectivas declaraciones de renta" lo que al tenor de lo señalado en el basamento anterior, importa que se haya presentado al Servicio de Impuestos Internos como realidad de ingresos afectos a declaración, una que en la especie no corresponde con la verdad, de lo que necesariamente fluye que las declaraciones sean maliciosamente falsas, en los términos que se ha señalado y por ello, procede la ampliación del plazo de prescripción extraordinaria del inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario...".

El artículo 200 del Código Tributario establece: "El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquier deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiera lugar, dentro del término de tres años contados desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago".

"El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiera presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Para estos efectos constituyen impuestos sujetos a declaración aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto".

Tercero: Que la norma aludida establece en su inciso 1° la regla general de un plazo de tres años para que el Servicio pueda revisar cualquier diferencia de impuesto, plazo que excepcionalmente puede ampliarse a seis años tratándose de impuestos sujetos a declaración cuando la presentada fuera maliciosamente falsa.

En consecuencia, resulta necesario revisar cual es el fundamento dado por la sentencia para justificar la aludida ampliación. En este sentido, según se desprende del motivo reproducido en el considerando anterior, el contribuyente percibió ingresos que no incluyó en sus respectivas declaraciones, las que por consiguiente no corresponden a la verdad, cuestión que hace evidente la malicia.

Cuarto: Que el aludido fundamento entregado por la sentencia impugnada resulta incapaz de sostener su conclusión, puesto que toda subdeclaración de ingresos conlleva necesariamente una falta de verdad en la misma, sin embargo, esa sola circunstancia debe -por regla general- revisarse dentro del plazo ordinario de prescripción, a excepción que se esté en alguna de las dos hipótesis del inciso 2 ° del artículo 200 del Código Tributario que, en el caso que nos ocupa, corresponde a justificar que la declaración presentada fue maliciosamente falsa. De lo contrario, todas las declaraciones de menores ingresos serían automáticamente "maliciosamente falsas".

En consecuencia, el análisis del fallo impugnado sólo estableció la falta de verdad de las declaraciones pero no se hizo cargo de explicar por qué razón dicha carencia conlleva -en el caso específico- aparejada malicia por parte del contribuyente que permita al órgano fiscalizador asilarse en el plazo extraordinario de prescripción. La prueba del elemento subjetivo "malicia" recae sobre el Servicio de Impuestos Internos, como lo ha señalado este tribunal en sus decisiones.

Quinto: Que, a falta de un análisis sobre el particular en el fallo, útil resulta revisar las liquidaciones objeto de la litis donde se señala como antecedente de las mismas lo siguiente: "Producto de la investigación efectuada por el Departamento de Delitos Tributarios, dependiente de la Subdirección Jurídica de este Servicio, se puso en conocimiento mediante Citación N° 47-4, de fecha 30.04.2009, el resultado de la investigación practicada, mediante la cual se pudo determinar que Ud. percibió ingresos que no fueron incluidos en sus respectivas declaraciones de renta, ni pagó los impuestos correspondientes a los años tributarios 2003 a 2005".

En función de tal información es posible concluir que la malicia se explica a partir de la existencia de una investigación criminal en contra del reclamante, sin embargo, la propia sentencia de primer grado reconoce que el proceso seguido a consecuencia de la referida investigación por el presunto delito contemplado en el artículo 97 N° 4 del Código Tributario, esto es, la presentación de declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda, terminó con la absolución del contribuyente, razón por la cual no está en condiciones de servir de justificante al aumento del plazo de prescripción, por lo que la prueba exigible al ente fiscalizador no se produjo.

Sexto: Que, en mérito de lo expuesto, es posible afirmar que al decidir como lo hicieron en el fallo cuestionado, los jueces del grado no dieron correcta aplicación al derecho que era atinente para la decisión de la litis al aplicar erróneamente el inciso 2 ° del aludido artículo 200, yerro que influyó sustancialmente en lo decidido al estimarse procedente el término extraordinario de prescripción de seis años, lo que condujo a rechazar la excepción opuesta y a confirmar las liquidaciones cursadas al contribuyente.

Séptimo: Que en virtud de estos razonamientos el recurso en estudio será acogido, sin que sea necesario referirse a los restantes capítulos de impugnación planteados en el libelo.

Y visto además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario , 764 , 767 , 785 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se acoge el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal del escrito de fs. 270 por el abogado don Jorge Hales de la Fuente, en representación de Oscar Aitken Lavanchy, en contra de la sentencia dictada el tres de octubre de dos mil dieciséis por la Corte de Apelaciones de Santiago, escrita a fojas 268 y siguiente, la que por consiguiente es nula y se la reemplaza por la que se dicta a continuación, separadamente y sin nueva vista.

Acordada con el voto en contra de la Ministra Sra. Muñoz y del Ministro Sr. Dahm quienes estuvieron por rechazar el recurso en atención que el actuar del contribuyente permite al órgano fiscalizador revisar los impuestos dentro del plazo extraordinario de prescripción a que se refiere el artículo 200 inciso 2 ° del Código Tributario, toda vez que la "malicia" a que alude la referida norma, como ha señalado reiteradamente la jurisprudencia de este tribunal, no se refiere al dolo penal, sino que ha de entenderse en un sentido más lato, dentro del cual caben conductas que dicen relación con presentar una situación fáctica tergiversada o que no representa lo que ocurre en la realidad; situación que a juicio de los disidentes concurre en la especie, atendido el volumen de las operaciones no declaradas y que arrojan los giros en sus cuentas corrientes, los que conforme lo dispuesto en el artículo 70 del Código Tributario permiten presumir que corresponden a utilidades afectas a impuesto, en la medida que el contribuyente no acreditó el origen de los fondos.

Regístrese.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Valderrama y la disidencia sus autores.

Rol N° 92.881-2016.

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