Santiago, uno de junio de dos mil dieciséis.

Vistos:

En estos autos N° 9.347 - 2015, rol de esta Corte Suprema, referidos a un procedimiento de reclamación de liquidaciones tributarias, el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Antofagasta, por dictamen de veinte de marzo de dos mil quince, acogió parcialmente el Acta de Denuncia N° 2, de fecha 14 de noviembre de 2014, en contra del contribuyente Pablo Humberto Astorga Orozco, por el ilícito previsto y sancionado en el artículo 97 , N° 4 ° , inciso 2 ° , del Código Tributario, y le impuso una multa de once millones novecientos veinte mil ciento diecinueve pesos ($ 11.920.119.-).

Apelada esta decisión por el Servicio de Impuestos Internos, fue confirmada por la Corte de Apelaciones de Antofagasta y contra este veredicto, dicho Servicio dedujo recurso de casación en el fondo, el que se ordenó traer en relación a fojas 110.

Considerando:

Primero: Que, por lo pronto, el libelo critica vulneración del artículo 97 , N° 4 ° , inciso 2 ° , del Código Tributario, en concordancia con los artículos 23 , N° 5 ° , y 26 del D.L. N° 825 de 1976; y 115 y 162 , inciso 3 ° , del aludido ordenamiento impositivo, en consonancia con el precepto mencionado al comienzo.

En torno del grupo inicial de normas, explica que para configurar la transgresión del artículo 97 , N° 4 ° , inciso 2 ° , del Código Tributario, no se requiere que el contribuyente haya presentado declaración utilizando el crédito fiscal y amparado en facturas falsas, sino sólo que ejecute acciones maliciosas tendientes a aumentar el crédito fiscal. Precisa que no es elemento de la figura la ocurrencia de un deterioro fiscal, pues la multa está asociada al monto de lo defraudado y no al impuesto omitido, a diferencia del inciso 1 ° de la misma disposición . Agrega que, por lo demás, el crédito fiscal no usado dentro de un período se acumula y puede ocuparse en los siguientes.

Segundo: Que, en lo que concierne al restante conjunto de reglas que asevera conculcadas, aduce que el hecho de haberse asilado el Director del Servicio en la facultad que le confiere el artículo 162 , inciso 3 °, para perseguir sólo la sanción pecuniaria, no transforma la contravención tributaria en un mero ilícito civil. Por otro lado, el artículo 115 del Código del ramo entrega competencia al Tribunal Tributario y Aduanero para conocer los injustos tributarios, sin ser éstos de competencia exclusiva de los tribunales del crimen.

Después de desarrollar la forma en que los errores develados influyen sustancialmente en lo dispositivo de lo resuelto, pide su invalidación y que, en el fallo de reemplazo, se confirme el monto de la multa solicitada por el Servicio de Impuestos Internos, con costas.

Tercero: Que el basamento 13° del veredicto del inferior, confirmado en la alzada, establece que el contribuyente Pablo Humberto Astorga Orozco, se encuentrá afecto al impuesto a las Ventas y Servicios. Y en el raciocinio 17° concluye que las facturas N°s. 10.768, 11.167, 11.309 y 11.389, impugnadas por el Servicio de Impuestos Internos en el Acta de Denuncia de autos, son falsas, toda vez que encierran una imitación de un modelo verdadero y consignan operaciones comerciales inexistentes entre el emisor de las facturas y el contribuyente auditado. Agrega en la reflexión 18ª que durante los períodos de julio, agosto, septiembre y octubre de 2012, el contribuyente efectivamente registró en sus Libros de Compras y Ventas, las facturas tildadas como falsas. Asimismo, se infiere que mediante su ingreso en los respectivos Libros de Compras y Ventas, el denunciado aumentó el monto de los créditos fiscales IVA que tenía derecho a hacer valer, en relación con las cantidades que debía pagar.

A continuación, en el razonamiento 19° señala que, en el mes de agosto de 2012 declaró en el Formulario 29 folio N° 5364891636, un total de IVA crédito fiscal de $ 6.073.819 (código 520) cuantía que concuerda con la sumatoria de los créditos anotados en el Libro de Compras y Ventas de Pablo Astorga Orozco del mismo tiempo (folio 25 del Libro de Compra y Ventas del denunciado, timbrado por el Servicio con fecha 28 de julio de 2010), donde se contabilizó la factura falsa N° 11.167. Además, en el mes de septiembre de 2012 declaró en el Formulario 29 folio N° 5393243466, un total de IVA crédito fiscal de $ 5.766.188 (código 520), valor que coincide con la sumatoria de los créditos consignados en el Libro de Compras y Ventas de Pablo Astorga Orozco de la misma época (folio 01 de Compra y Ventas del denunciado, timbrado por el Servicio con fecha 1° de octubre de 2012), en el cual se contabilizó la factura falsa N° 11.309. En lo que atañe a las facturas N°s. 10.768 y 11.389, no consta en el proceso evidencia que demuestre haber sido consideradas en alguna de sus declaraciones de impuestos presentadas.

En el motivo 22° se determina que el registro en los libros de compras y ventas de las facturas objetadas, solamente ha podido obedecer a una conducta maliciosa, encaminada a obtener ilegítimamente un aumento del crédito fiscal que tenía derecho a hacer valer. En efecto, la existencia de la malicia exigida por el tipo infraccional, fluye claramente de las facturas y del hecho de haber sido incluidas en los libros de compras para la rebaja de la obligación tributaria mediante el aumento indebido del crédito fiscal, sin que por lo demás se haya comprobado fehacientemente la efectividad de las operaciones representadas en los documentos o las circunstancias fácticas que expliquen un error o desconocimiento en cuanto al uso de estas facturas, surge así de manifiesto la finalidad precisa de evadir impuestos por parte del contribuyente. En el considerando 23° afirma que los hechos y las conductas explicitadas, conllevan al convencimiento que, en realidad, se configura quebrantamiento del artículo 97 , N° 4 ° , inciso 2 ° , del Código Tributario, puesto que el contribuyente afecto a la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, durante los períodos tributarios comprendidos entre julio y octubre de 2012, realizó maliciosamente maniobras tendientes a aumentar el verdadero monto de los créditos fiscales del Impuesto al Valor Agregado que tenía derecho a hacer valer en vinculación con las cantidades que debía solucionar, mediante el registro en sus libros de compras y ventas de facturas falsas.

Acerca del efectivo monto de lo defraudado, el fundamento 25° denota que en los períodos agosto y septiembre de 2012, el infractor, registró en su libro de compras, las facturas falsas N°s. 11.167 y 11.309, aumentando maliciosamente los créditos fiscales IVA que tenía derecho a hacer valer en conexión con las cantidades que debía satisfacer. Igualmente, se tiene por acreditado que el contribuyente presentó sus declaraciones de Impuesto al Valor Agregado para dichos períodos agosto y septiembre de 2012, rebajando del IVA Débito Fiscal, el total del crédito fiscal IVA contenido en el libro de compras para cada uno de esos lapsos, el cual consideró el crédito fiscal inserto en las facturas falsas ya singularizadas. Los hechos que se han tenido por acreditados precedentemente demuestran que, al registrar las facturas falsas ya indicadas y presentar las declaraciones de impuestos (formularios 29) respecto de los tiempos tributarios agosto y septiembre de 2012, se defraudó al Fisco, con ocasión de tales hechos, en la suma de $ 10.946.090. A Ia vez, estableció que el monto defraudado corresponde al impuesto al valor agregado que el denunciado no enteró en arcas fiscales, producto precisamente, de haber aumentado maliciosamente los créditos fiscales IVA que tenía derecho a hacer valer en armonía con las cantidades que debía pagar, generando con ello un menor pago de impuesto.

Por otra parte, la motivación 25ª. asentó también que, respecto de los períodos correspondientes entre julio y octubre de 2012, el contribuyente apuntó en su libro de compras, las facturas falsas N°s. 10.768 y 11.389 respectivamente, aumentando maliciosamente los créditos fiscales IVA que tenía derecho a hacer valer en congruencia con las cantidades que debía pagar. Adicionalmente, se constata que, en dichos períodos, no presentó sus declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, omisión que causó un detrimento al interés fiscal ascendente al total de los gravámenes que por tales lapsos debía enterar en arcas fiscales. Los hechos que se han probado llevan a elucidar que, si bien es efectivo que en los períodos julio a octubre de 2012, se causó un menoscabo al interés fiscal, que no se originó por el aumento malicioso del verdadero monto de los créditos fiscales IVA que tenía derecho a hacer valer en armonía con las cantidades que debía satisfacer, sino que tal desmedro fue provocado efectivamente por la abstención en presentar sus declaraciones de Impuesto al Valor Agregado y como colofón, por no integrar en arcas fiscales los impuestos a que estaba obligado, omisión que no es un elemento del tipo descrito en el artículo 97 , N° 4 ° , inciso 2 ° , del Código Tributario delatado en autos.

Termina por declarar en el raciocinio 26° que, al registrar las facturas falsas detalladas y presentar las declaraciones de impuestos (formularios 29) relativos a los períodos tributarios agosto y septiembre de 2012, se defraudó al Fisco en la suma de $ 10.946.090, y no en la cantidad que se pormenoriza en el libelo de -$ 24.588.488.- Ello porque la regla en comento estatuye que la multa se determina en función de lo defraudado, esto es, sobre la cuantía de los gravámenes que, en virtud del obrar malicioso del inculpado, no fueron enterados en arcas fiscales, requisito que en lo atinente a las épocas comprendidas entre julio y octubre de 2012 no concurre, dado que, como ya se dijo, el no integro de estos dineros obedeció a la ausencia de la presentación de las correspondientes declaraciones de impuestos, más no al demostrado obrar malicioso del contribuyente, consistente en la anotación de facturas falsas en dichos lapsos.

Cuarto: Que, desde luego, conviene dejar en claro que la decisión refutada no concluye con la falta de consumación del ilícito previsto en el artículo 97 , N° 4 ° , inciso 2 ° , del Código Tributario, en torno a los meses que se extienden entre julio y octubre de 2012, pues en el basamento 23° del fallo del a quo, que sigue al epígrafe "V. En cuanto a la configuración del ilícito denunciado", se refiere expresamente que "se configura la infracción del artículo 97 N° 4 inciso 2 ° del Código Tributario, toda vez que el denunciado Pablo Humberto Astorga Orozco, contribuyente afecto a la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, en calidad de autor, en los períodos tributarios julio 2012, agosto 2012, septiembre 2012 y octubre de 2012, realizó maliciosamente maniobras tendientes a aumentar el verdadero monto de los créditos fiscales del Impuesto al Valor Agregado que tenía derecho a hacer valer en relación con las cantidades que debía pagar, mediante el registro en sus libros de compras y ventas de facturas falsas". El dictamen cuestionado sólo difiere con lo postulado por el Servicio de Impuestos Internos en la determinación del monto de la multa, por considerar que la suma de "lo defraudado" con esta anomalía -en base a lo cual se fija la sanción pecuniaria, al prolongarse desde el "cien por ciento al cuatrocientos por ciento de lo defraudado"- cometida entre los meses julio a octubre de 2012, no puede abarcar el crédito fiscal contemplado en las facturas de esos meses, no obstante asentarse éstas en el Libro de Compras y Ventas, al no incluirse después en la respectiva declaración de IVA (Formulario 29), atendido que en esos tiempos tributarios el contribuyente no presentó declaración. En ese sentido, se declara en el razonamiento 24° bajo el epígrafe "VI. Acerca del efectivo monto de lo defraudado por el denunciado" que "el monto de la multa a aplicar se determina en función de lo defraudado, es decir, sobre el monto de los impuestos que en razón del obrar malicioso del denunciado no fueron enterados en arcas fiscales, requisito que respecto de los períodos julio y octubre de 2012 no concurre, todas vez que, como ya se dijo, el no entero en arcas fiscales de estos tributos obedeció a la no presentación de las correspondientes declaraciones de impuestos, más no al obrar malicioso del denunciado acreditado en estos autos, que consistió en el registro de facturas falsas en dichos períodos".

Quinto: Que así acotada la controversia, cabe destacar que las conductas asentadas en el Acta Denuncia de N° 2, de 14 de noviembre de 2014, y que se describen en su acápite 3°, bajo el epígrafe "hechos", relata que "se logra establecer, que el contribuyente utilizó facturas falsas ... También se establece, que el contribuyente registró en su contabilidad las facturas aludidas [que luego el mismo documento precisa como las N°s. 10768, 11167, 11309 y 11389 de 31 de julio, 31 de agosto, 30 de septiembre y 31 de octubre de 2012, respectivamente], declaró los créditos fiscales que en ellas se consignaba en sus Formularios 29". Más adelante, especifica que la "participación del infractor" radica en registrar en su contabilidad las facturas "para posteriormente utilizar el crédito fiscal asociado y así aumentar el verdadero monto de los créditos que tenía derecho a hacer valer". A su turno, cuando trata el "dolo" del delito, reitera que el contribuyente además de su contabilización, ocupó el crédito fiscal "en la declaración mensual de Impuesto a las Ventas y Servicios".

Sexto: Que bajo este prisma, es el propio denunciante quien concreta, la conducta reprochada en dos actuaciones, a saber, a) la contabilización de las facturas en el libro auxiliar del contribuyente; y b) el empleo del respectivo crédito fiscal en sus declaraciones mensuales de IVA, y que es de esta duplicidad y conjunción de elementos de los que se deriva la cuantía del fraude. En otras palabras, desde que su valor se determina en función de la acción ejecutada y que el Servicio estimó que el acto que origina la cantidad defraudada abarca usar el crédito fiscal en la declaración mensual IVA, no puede la sentencia en estudio haber causado agravio al Servicio, como denunciante, al resolver coherentemente y en congruencia con aquel argumento, en orden a que no es posible determinar lo defraudado en aquellos meses correspondientes a las facturas en que no se realizó la declaración mensual IVA.

Séptimo: Que, a mayor abundamiento, se advierte que el Servicio, en la reseñada Acta Denuncia expone, a, propósito del "perjuicio fiscal", que "La utilización maliciosa de las facturas falsas, ha irrogado un perjuicio fiscal ocasionado por el contribuyente denunciado, sólo por Impuesto al Valor Agregado, asciende a la suma de $ 24.588.488.- monto actualizado al 30/09/2014, dineros que no ingresaron en arcas fiscales y fueron directamente al patrimonio del contribuyente".

Esta elucubración, a la luz de lo manifestado por el Servicio en el Acta Denuncia, implica que, a juicio de dicho organismo denunciante, en julio y octubre de 2012 no ingresaron en arcas fiscales recursos por débito fiscal equivalente al crédito fiscal de las facturas aparejadas en las declaraciones mensuales de esos dos meses - $ 8.917.751 y 6.471.666, respectivamente -, porque de no haber imputado en las declaraciones esos créditos a esos débitos, estos últimos habrían "ingresado en arcas fiscales", en lugar de ir "directamente al patrimonio del contribuyente". Sin embargo, como acertadamente discurre el magistrado de la instancia, en la situación sub judice, el no integro de ese débito no es corolario de su compensación con el crédito en la declaración, sino sencillamente obedece a que en esos meses no hubo declaración IVA, de manera que, aun cuando no hubiese el contribuyente asentado en su Libro de Compras y Ventas las facturas falsas de julio y octubre de 2012, igual el débito por montos equivalentes a los créditos de esas facturas no se hubieran enterado al omitirse la tantas veces mencionada declaración, lo que revela que el "perjuicio fiscal" al que se alude en el Acta Denuncia y conforme al cual se determina la multa, no puede considerar los meses en que el contribuyente aparece sin la declaración pertinente.

Octavo: Que de lo expuesto hasta ahora fluye que no ha mediado deficiencia en la determinación de la multa en base a la cuantía del crédito fiscal consignado sólo en las facturas N°s. 11167 y 11309, de agosto y septiembre de 2012, sin considerar el correspondiente a las facturas N°s. 10.768 y 11.389 de julio y octubre del mismo año, por no haberse incorporado éstas en alguna declaración de IVA -Formulario 29-, de lo cual se deriva además, que las disquisiciones del tribunal ad quem acerca de los principios que gobiernan la prueba y determinación del daño y, por consiguiente, del monto de la multa, incluso de estimarse equivocadas, carecen de influencia sustancial en lo dispositivo de lo decidido.

Noveno: Que, atendido lo que se ha venido razonando y por no haberse demostrado los desaciertos de derecho censurados, el recurso de casación no puede prosperar.

En conformidad, además, con lo prevenido en los artículos 764 , 765 , 785 y 805 del Código de Procedimiento Civil y 145 y 161, N° 5 °, del estatuto Tributario, se rechaza el recurso de casación en el fondo formalizado en lo principal de fojas 85, por el Servicio de Impuestos Internos, contra la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Antofagasta con fecha ocho de junio de dos mil quince, que se lee a fojas 82, la que, por lo tanto no es nula.

Redacción del abogado integrante señor Rodríguez.

Regístrese y devuélvase con sus agregados.

Rol N° 9.347 - 2015.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C., Lamberto Cisternas R., Jorge Dahm O., y el Abogado Integrante Sr. Jaime Rodríguez E.

No firma el Abogado Integrante Sr. Rodríguez, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar ausente.

Autorizada por el Ministro de Fe de esta Corte Suprema.

En Santiago, a uno de junio de dos mil dieciséis, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.

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