Santiago, veinticuatro de mayo de dos mil dieciséis.

Vistos:

En estos autos Rol N° 9432-2015 de esta Corte Suprema, referidos a un procedimiento de reclamación de liquidaciones tributarias, se dictó sentencia de primer grado el veintiuno de junio de dos mil catorce por el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Maule, en virtud de la cual se acogió el reclamo deducido por EXPORTADORA PACÍFICO SUR LIMITADA, y se dejaron sin efecto las Resoluciones Exentas N° 5256 de 16 de agosto de 2012 , N° 6263 de 26 de septiembre de 2012 y N° 6982 de 26 de octubre de 2012, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, que autorizan la devolución de parte de las sumas cuya devolución se solicita por IVA exportador.

Esta decisión fue recurrida de apelación por el Servicio de Impuestos Internos -en adelante, el Servicio- y confirmada por sentencia de la Corte de Apelaciones de Talca, con fecha veinte de mayo de dos mil quince.

Contra este último pronunciamiento, el Servicio dedujo recurso de casación en el fondo, el que se ordenó traer en relación por resolución de fojas 584.

Y

considerando:

Primero: Que en el recurso se denuncia la infracción, en primer término, de los artículos 5 , incisos 1 ° y 3 ° , del D.S. N° 348 de 1975, por cuanto la sentencia considera que no existen razones plausibles para que el Servicio denegara parcialmente las devoluciones solicitadas, en circunstancias que en el juicio se aportó prueba de que, producto del proceso de fiscalización previa iniciado contra la solicitante, el Servicio estaba recopilando antecedentes para ejercer la acción penal por delito tributario, en virtud de lo cual se fundamentó esa acción penal como las denegatorias de devolución contra la reclamante. Así, apunta que el 27 de abril de 2012 se presentó denuncia contra SOCOREX SPA, el 25 de febrero de 2013 se interpuso querella contra veinte contribuyentes por delito tributario y el 26 de febrero de 2013 se formalizó a Waldo Aravena, representante de la reclamante, por lo que al emitir las resoluciones reclamadas se tenían antecedentes de la participación de la reclamante en los delitos cometidos por SOCOREX SPA, por lo que el fundamento de la denegación de devolución es la existencia de delitos tributarios sancionados con pena corporal.

Agrega que las citaciones que se notificaron conjuntamente con las resoluciones a la reclamante, contienen la descripción de las facturas objetadas, señalándose como motivo de objeción la falta de veracidad de las operaciones de que dan cuenta.

Por lo anterior, se vulneraron los incisos 1 ° y 3 ° del artículo 5 del D.S. N° 348, porque se tenía motivo para someter a la reclamante al procedimiento de fiscalización especial previa reglado en dichas normas.

En un segundo orden, el recurso acusa la infracción del artículo 13 de la Ley N° 19.880, toda vez que el procedimiento tratado en el D.S. N° 348 prima, en virtud del principio de especialidad, por sobre la Ley N° 19.880, de manera que con las actuaciones del Servicio ya enunciadas no se incurre en falta de fundamentación de los actos o procedimientos administrativos.

En tercer lugar, denuncia la infracción del artículo 21 del Código Tributario en relación al artículo 23 N° 5 del D.L. N° 825, puesto que el fallo altera la carga de la prueba prevista en aquella norma, porque los actos reclamados tienen como motivo la realización de una fiscalización especial previa que dio origen a acciones penales y citaciones por diferencias de impuestos, procedimiento dentro del cual la prueba recaía en el contribuyente y éste no acreditó la efectividad de varias operaciones que supuestamente sustentaban el IVA. Añade que se vulnera el artículo 23 N° 5 del D.L. N° 825, porque el contribuyente no acreditó la efectividad material de las operaciones.

Finalmente, el arbitrio arguye la infracción del artículo 132 , inciso 14 ° , del Código Tributario, por falta de fundamentación del fallo, al omitir el análisis de la prueba aportada a autos, en particular al no pronunciarse sobre las razones por las cuales se desestima la prueba testimonial y la vasta prueba documental rendida, estando obligado por mandato legal a valorarla preferentemente.

Luego de exponer la forma en que los errores denunciados influyen sustancialmente en lo dispositivo del fallo impugnado, pide se anule éste y que, en el de reemplazo, se revoque el fallo de primera instancia, con costas.

Segundo: Que la sentencia de primera instancia, confirmada en alzada, en su motivo 10° establece como hechos no controvertidos, los siguientes:

"1. Que el giro de la reclamante corresponde a la comercialización de excedentes industriales.

2. Que, con fecha 21.06.2012, la reclamante presentó la solicitud de devolución de IVA Exportador respecto del período de mayo de 2012, por un monto de $37.538.231.

3. Que, con fecha 31.07.2012, la reclamante presentó la solicitud de devolución de IVA Exportador respecto del período de junio de 2012, por $12.826.491.

4. Que, con fecha 31.08.2012, la reclamante presentó la solicitud de devolución de IVA Exportador respecto del período de julio de 2012, por $14.424.753.

5. Que las resoluciones reclamadas se pronunciaron autorizando sólo una parte de los montos cuya devolución de IVA Exportador fueron solicitados por la parte reclamante.

6. Que las resoluciones reclamadas no contienen expresamente las motivaciones por las cuales se autorizó sólo una parte de los montos cuya devolución por IVA Exportador fue solicitada por la parte reclamante."

En el considerando 24°, por su parte, se señala que "del análisis de la lectura de las resoluciones reclamadas se concluye que efectivamente éstas carecen de razones plausibles que fundamenten la denegación de las solicitudes de devolución de IVA Exportador, presentadas por la contribuyente reclamante respecto de los períodos mayo, junio y julio de 2012, tal como lo exige el Decreto Supremo N° 348, de 1975, en concordancia además con lo exigido en los artículos 11 , 16 y 41 de la Ley N° 19.880". Agrega el fallo que el inciso tercero del artículo 5 ° del Decreto Supremo N° 348, de 1975, señala expresamente que "El Servicio de Impuestos Internos, dentro del plazo de 15 días hábiles siguientes a la fecha en que se haya presentado la totalidad de los antecedentes requeridos para llevar a cabo la fiscalización especial previa, deberá pronunciarse autorizando al Servicio de Tesorerías para el giro del cheque, de lo cual aquél deberá notificar al interesado, o bien negando en forma total o parcial la recuperación solicitada si existieran razones plausibles para ello", por lo que de su tenor literal "se desprende que el Servicio de Impuestos Internos tiene la facultad de autorizar o denegar total o parcialmente una solicitud de devolución de IVA Exportador, pero el ejercicio de dicha facultad no está sujeta a la mera discreción del órgano fiscalizador sino que para tales efectos deben existir 'razones plausibles' que justifiquen el rechazo de la devolución solicitada, las cuales de acuerdo a lo dispuesto en la Ley N° 19.880 que 'Establece Bases de los Procedimientos Administrativos que rigen los actos de los órganos de la Administración del Estado', deben explicitarse en el acto administrativo de que se trata, por lo que no resulta cierta la afirmación de la parte reclamada en cuanto indica que los actos impugnados cumplen con todos los requisitos legales previstos en dicha ley, de acuerdo al concepto por ella transcrito, pues omite lo dispuesto en los artículos 11 , 16 y 41 dela misma ley, de los que consta la necesidad de consignar en las resoluciones administrativas no sólo la decisión sino también los hechos y fundamentos de dichos actos.

Así, el artículo 11 de la Ley N° 19.880 en referencia señala lo siguiente: 'Los hechos y fundamentos de derecho deberán siempre expresarse en aquellos actos que afectaren los derechos de los particulares, sea que los limiten, restrinjan, priven de ellos, perturben o amenacen su legítimo ejercicio, así como aquellos que resuelvan recursos administrativos.' Norma legal que se ajusta al caso de autos y que no ha sido observada en el actuar del órgano fiscalizador tributario.

Que, por lo demás, cabe señalar que del tenor de las resoluciones reclamadas se observa que éstas no sólo no contienen fundamentaciones de hecho sino que, además, carecen incluso de aquellas razones de derecho, no pudiendo entenderse que las Citaciones Nos. 129, 149 y 161, que fueron notificadas coetáneamente con las resoluciones impugnadas, contengan las fundamentaciones de dichos actos, pues de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 41 de la Ley N° 19.880, para que ello pudiere haberse entendido de dicha manera habría sido necesaria su incorporación al texto de las resoluciones, lo cual tampoco se efectuó.

Que, por otro lado, atendido que ni la ley ni tampoco el reglamento contenido en el Decreto Supremo N° 348, de 1975, precisan qué debe entenderse por 'razones plausibles', deberá estarse al sentido natural y obvio de dichas palabras, según el uso general de las mismas. En ese contexto, el Diccionario de la Real Academia Española, RAE, (www.rae.es), define la palabra 'razón' como argumento o demostración que se aduce en apoyo de algo,como motivo o causa; y 'plausible' como elogiable, laudable, loable, meritorio, encomiable, aceptable, admisible, atendible, creíble.

Aplicando lo anterior al caso de autos, una razón plausible sería una argumentación o fundamentación meritoria, admisible o aceptable que justifique denegar total o parcialmente las solicitudes de devolución presentadas por la reclamante, fundamentación que necesariamente, a juicio de este sentenciador, conforme a lo dispuesto en los artículos 11 , 16 y 41 de la Ley N° 19.880, antes citados, debe estar explícitamente manifestada en el acto reclamado y emanar del proceso de fiscalización o revisión al que fue sometida la parte reclamante, y que, en el caso, ni siquiera se encuentra esbozada en ninguno de los actos reclamados, en los que sólo se indica en la parte considerativa que se tiene presente la solicitud de devolución de IVA Exportador presentada por la parte reclamante, por una determinada cantidad de dinero y de la cual sólo autoriza una parte, pero sin expresar ningún motivo por el que se resuelve de dicha manera, insuficiencia que incluso llega al punto de que las partes han tenido que inferir que hubo un rechazo del resto de la suma respecto de la cual no fue autorizada su devolución."

Así, se concluye que "el Servicio de Impuestos Internos ha infringido lo establecido en el inciso tercero del artículo 5 ° del Decreto Supremo N° 348, de 1975, norma complementaria del artículo 36 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, vulnerándose con ello el derecho de defensa del contribuyente reclamante y el principio de transparencia que inspira a los actos administrativos, conforme al artículo 16 de la Ley N° 19.880, pues de las resoluciones reclamadas no puede, ni siquiera implícitamente, deducirse cuáles son los fundamentos o razones plausibles para denegar parcialmente las solicitudes de devolución de IVA Exportador presentadas por la contribuyente reclamante, fundamentos que, se reitera, por mandato expreso de la ley deben encontrarse contenidos en la resolución."

En el motivo 25°, se precisa que "habiéndose determinado lo anterior no corresponde pronunciarse respecto de la existencia y/o suficiencia de las fundamentaciones por las cuales habrían sido cuestionadas las facturas que se detallan por el órgano fiscalizador en actos distintos de las resoluciones, como lo son las Citaciones Nos. 129, 149 y 161, de fecha 16.08.2012, 26.09.2012 y 26.10.2012, respectivamente, y lo mismo en relación al conocimiento o participación de la contribuyente reclamante en la falsedad que se imputa a las facturas cuestionadas. Sin perjuicio de ello, y a mayor abundamiento, cabe señalar que de la sola lectura de las Citaciones en referencia puede concluirse que tampoco se indican los motivos por los cuales se calificaron como falsas y/o no fidedignas a dichas facturas, pues en el cuerpo de ellas sólo se hace alusión a que de la documentación aportada 'resulta razonable dudar de la veracidad de la documentación que ampara el IVA crédito fiscal declarado' por la reclamante, pero tampoco se indican las razones que fundamentan dicha inseguridad, por lo que la parte reclamante no ha podido tomar conocimiento de ellos ni ejercer debidamente su derecho a defensa".

Tercero: Que, como primera aproximación, conviene aclarar que, a diferencia de lo sostenido en el recurso, el fallo impugnado no afirma que no se hayan allegado al proceso por la recurrida antecedentes que dieran cuenta de suficientes motivos para haber denegado la solicitud de devolución IVA Exportador pretendida por el reclamante, sino que dichos motivos no se expresaron de manera alguna en las Resoluciones denegatorias, lo que vulnera los artículos 11 , 16 y 41 de la Ley N° 19.880 y 5 del D.S. N° 348 y el derecho de defensa del contribuyente reclamante y el principio de transparencia que inspira a los actos administrativos, en el caso del aludido artículo 5, porque en su inciso 3° se señala que sólo puede denegarse en forma total o parcial la recuperación solicitada si "existieren razones plausibles para ello", las que, huelga explicar, y compartiendo esta Corte lo razonado por los magistrados del grado, deben explicitarse en la resolución denegatoria, pues de otro modo, se dejaría a la absoluta arbitrariedad de un órgano de la Administración acceder o no a la devolución solicitada y, por otra parte, al no bastarse a sí misma la resolución, impediría al contribuyente ejercer su derecho a reclamar en su contra al desconocer sus fundamentos.

Cabe aclarar que, sin perjuicio que la sentencia igualmente concluye que las citaciones que se notifican en la misma fecha que las resoluciones tampoco contienen las razones que se echan en falta, tales actuaciones -las citaciones- no forman parte de las Resoluciones reclamadas, éstas no se remiten a ellas y ni siquiera se incluyen como anexo de las mismas, de modo que no puede entenderse que el fundamento de las resoluciones deba buscarse en actuaciones administrativas diversas.

Cuarto: Que, asentado lo anterior, cabe ahora examinar las infracciones alegadas por el Servicio en su arbitrio.

Quinto: Que respecto del artículo 5 , incisos 1 ° y 3 ° , del D.S. N° 348, alega el recurso que existían razones plausibles para denegar parcialmente las devoluciones solicitadas, conforme se demuestra con la prueba aportada al juicio, sin embargo, como ya se dijo, tales razones no se incluyeron en las resoluciones, por lo que no resulta posible enmendar tal omisión aportando en el procedimiento judicial posterior al reclamo tales fundamentos antes descuidados.

Sexto: Que con la alegada infracción al artículo 13 de la Ley N° 19.880, el recurso arguye que el procedimiento previsto en el D.S. N° 348 prima, por su especialidad por sobre la normativa administrativa general contenida en la Ley N° 19.880, sin embargo, no sostiene la infracción del artículo 1 ° de este último cuerpo legal que consagra su carácter supletorio cuando otra ley establezca procedimientos administrativos especiales; y en cuanto el arbitrio sostiene que en las actuaciones del Servicio no se incurre en falta de fundamentación, debe estarse a lo razonado en los motivos anteriores.

Séptimo: Que en lo concerniente al artículo 21 del Código Tributario, el arbitrio afirma que la sentencia altera la carga de la prueba establecida en dicho precepto y aplicable al procedimiento administrativo de fiscalización especial previa del artículo 5 del D.S. N° 348 llevado a cabo por el Servicio, en circunstancias que la sentencia no se pronuncia sobre la prueba rendida en dicho procedimiento ni sobre su mérito, sino únicamente sobre la falta de expresión del fundamento de lo dictaminado en las resoluciones reclamadas. Por otra parte, dado que la sentencia dejó sin efecto las resoluciones por su carencia de motivación, resultaba inexigible al contribuyente reclamante desvirtuar el fundamento de dichas resoluciones conforme requiere la parte final del inciso 2 ° del artículo 21 del Código Tributario, ni menos acreditar los elementos enunciados en el artículo 23 N° 5 del D.L. N° 825 -segunda norma que se aduce como quebrantada en esta sección-, en particular la efectividad de las operaciones de que dan cuenta las facturas, sencillamente porque en las resoluciones no se reprocha la falsedad de estos instrumentos.

Octavo: Que, finalmente, se plantea la infracción del artículo 132 , inciso 14 ° , del Código Tributario, por falta de fundamentación del fallo, al omitir el análisis de la prueba aportada a autos, en particular al no pronunciarse sobre las razones por las cuales se desestima la prueba testimonial y la vasta prueba documental aportada, estando obligado por mandato legal a valorarla preferentemente.

Como se advierte, en esta última sección del recurso no se aduce ni explica la transgresión de una determinada regla de la sana crítica en la valoración de determinada prueba de autos, sino que sólo se enuncian de manera general esas reglas, para luego hacer únicamente un reproche de carácter ordenatorio litis al fallo relativo a la falta de examen de toda la prueba aportada por la reclamada, reproche que, por ende, no puede ser conocido ni enmendado mediante el recurso de casación en el fondo deducido.

Noveno: Que, atendido lo que se ha venido razonando y por no haberse demostrado los errores de derecho denunciados, el recurso de casación deberá ser desestimado.

En conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764 , 765 , 785 y 805 del Código de Procedimiento Civil, y 145 del Código Tributario, se rechaza el recurso de casación en el fondo interpuesto en lo principal de fojas 560, por el Servicio de Impuestos Internos, contra la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Talca con fecha veinte de mayo, que se lee a fojas 559.

Redacción a cargo del Ministro Sr. Künsemüller.

Regístrese y devuélvase, con sus agregados en su caso Rol N° 9432-15.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C., Lamberto Cisternas R., Jorge Dahm O., y el Abogado Integrante Sr. Jaime Rodríguez E.

Autorizada por el Ministro de Fe de esta Corte Suprema.

En Santiago, a veinticuatro de mayo de dos mil dieciséis, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.

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