Santiago, cuatro de diciembre de dos mil catorce.

Vistos:

En estos autos rol Nº 9486-2014, de esta Corte Suprema, referidos a un procedimiento de reclamación de liquidaciones tributarias iniciado por Compañía Minera Pullalli, se dictó sentencia de primer grado el veintisiete de septiembre de dos mil trece, que rola a fojas 202 y siguientes, en virtud de la cual se acogió parcialmente el reclamo de la contribuyente y, en consecuencia, se dejaron sin efecto las liquidaciones N° 569 y 570, confirmando asimismo las liquidaciones N° 571 a 573 todas de 21 de abril de 2005.

Apelada esta sentencia por la contribuyente, una sala de la Corte de Apelaciones de Santiago, por resolución de veintiuno de enero de dos mil catorce, que rola de fs. 233 a 238, la confirmó, con declaración que los intereses moratorios que establece el artículo 53 del Código Tributario no se han devengado entre el 5 de julio de 2005 y el 7 de febrero de 2012. Contra este último pronunciamiento, en representación de la reclamante el abogado don Rodrigo Andrés Zarhi Hernández, dedujo recurso de casación en el fondo, a fs. 242 y siguientes, el que se ordenó traer en relación por decreto de fs. 288.

Considerando:

Primero: Que el recurso en estudio en un primer grupo de infracciones acusa la vulneración de los artículos 164 del Código de Minería y artículos 84 y 90 de la Ley de Impuesto a la Renta, que se refieren al tratamiento de las patentes mineras que pagó en razón de su giro comercial, sosteniendo que estos gravámenes pueden ser imputados a los pagos provisionales mensuales que como sociedad minera se encuentra obligada a pagar de conformidad con lo que prescribe el artículo 84 de la ley tributaria mencionada. La infracción se produce, sostiene, porque se le impide realizar la imputación de las patentes pagadas, permitida por el artículo 164 del Código de Minería.

Así, conforme a lo que prescribe el artículo 84 de la Ley de Impuesto a la Renta, y al encontrarse obligada por ley a presentar declaraciones anuales de Primera Categoría, debe efectuar pagos provisionales mensuales de los impuestos anuales que le corresponda pagar, los que por ende tienen la calidad de obligatorios.

Por otra parte, el recurso denuncia la infracción a lo previsto en el artículo 90 de la Ley de la Renta que confiere una facultad a los contribuyentes para suspender los pagos provisionales obligatorios cuando la sociedad se encuentre en situación de pérdida, lo que le permitía decidir si ejercía o no este derecho y que en la especie nunca aconteció. Se sostiene que la sentencia señala erradamente que las imputaciones efectuadas por la recurrente carecen de sustento real y legal al no ser determinaciones de pagos provisionales obligatorios, por encontrarse en situación de pérdida y por lo tanto los Pagos Provisionales Mensuales se transformarían en voluntarios por ese sólo hecho, siendo que es una facultad que se otorga a los contribuyentes según el texto expreso de la norma, caso en que el que se encuentra la recurrente que prefirió seguir efectuando sus pagos provisionales mensuales como lo hacía regularmente, a pesar de estar en situación de pérdida. Así, la sentencia yerra al estimar que la reclamante tenía la facultad de renunciar a efectuar dichos desembolsos y por ello no debía imputar lo pagado por concepto de patentes mineras.

En un segundo acápite el recurso denuncia la infracción del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, artículo 7 letras b ) y c ) de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos en virtud de la cual es obligatoria para todos los funcionarios del Servicio la Circular Nº 61 de 2009 y los artículos 6 y 26 del Código Tributario.

Expone que el artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta establece en forma expresa como una de las excepciones a su aplicación el pago de patentes mineras en la parte que no sean deducibles como gastos. Por ello en virtud de esta norma legal los pagos de patentes mineras que efectúan los contribuyentes están afectos al impuesto que la norma infringida contempla y por ende los socios de tales sociedades -mineras- no pueden verse afectados en sus impuestos personales por el pago de la patente minera.

Señala que esta tesis se encuentra recogida en la Circular Nº 61 del año 2009, en la que se refiere a los efectos tributarios del pago de patentes mineras en relación con lo dispuesto en el artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, de forma tal que hace aplicable y efectiva la excepción contenida en el citado artículo 21 . De esta forma no es posible entender que el pago de patentes mineras se encuentra afecto al impuesto contenido en la norma en referencia, puesto que, para efectos de la legislación tributaria no pueden ser considerados como retiros. Por lo anterior los socios de las empresas mineras no pueden verse afectados a nivel de sus impuestos personales por los montos pagados a título de patente minera.

En cuanto al artículo 6 ° del Código Tributario, expresa que dicho precepto confiere al Director del Servicio de Impuestos Internos la facultad de interpretar administrativamente las disposiciones tributarias. En el caso de autos se da una interpretación antojadiza de la Circular Nº 61 de 2009 al no dar lugar a su reclamo, hecho que no guarda relación con las restantes normas atingentes al caso de autos.

Refiere que el artículo 26 del Código Tributario, también ha sido vulnerado, ya que le aplica retroactivamente un cobro cuando el contribuyente se ajustó de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias, en atención a que se acogió a la interpretación dada por la Circular Nº61 de 2009 y que es obligatoria para el Director del Servicio de Impuestos Internos la que ha desatendido al desestimar en parte su reclamo.

Segundo: Que al explicar la forma como los errores de derecho denunciados influyeron en lo dispositivo de la sentencia, el recurso señala que de haberse aplicado correctamente los preceptos precitados la decisión habría sido la contraria a la que se asentó, esto es, se habría acogido el reclamo tributario íntegramente.

Tercero: Que para una mayor claridad de la materia objeto del recurso en estudio, es necesario señalar las cuestiones debatidas en el presente juicio. Al efecto, es útil consignar que la contribuyente Compañía Minera Pullalli Ltda., fue objeto de una auditoría tributaria en el año 2004 en la que se establecieron diferencias en la determinación y pago del Impuesto a la Renta de los años tributarios 2002, 2003 y 2004 por devolución indebida obtenida al efectuar imputación del pago de patentes mineras de explotación de yacimientos a pagos provisionales mensuales no obligatorios, impugnándose las declaraciones de impuestos a la renta presentadas por los años aludidos y se le impuso la obligación del reintegro a que se refiere el artículo 97 de la Ley de la Renta . Se especifica en las liquidaciones reclamadas que se establecieron diferencias en la determinación y pago del impuesto aludido lo que obliga a la contribuyente a un reintegro por devolución indebida, obtenida al efectuar imputación del Pago de Patentes Mineras de Explotación de Yacimientos a pagos provisionales no obligatorios, lo que contradice lo previsto en el artículo 164 del Código de Minería y en atención a lo indicado en la circular 60 de 1998 y 58 de 2001 que hace mención al tratamiento tributario de las cantidades pagadas a título de Patente Minera. Se agrega en las liquidaciones aludidas que en el caso se aplica el artículo 90 de la Ley de la Renta, por medio del cual los contribuyentes podrán suspender los pagos provisionales correspondientes y por lo tanto, los ítems de imputación de patentes mineras a dichos pagos tendrían la tipificación de voluntarios y no de obligatorios. Se añade además, que la circular 58 mencionada se refiere a la situación tributaria de los pagos efectuados a título de patente minera que no pueden ser imputados o recuperados en contra de las obligaciones tributarias a que se refiere el artículo 164 del Código de Minería, expresando que los contribuyentes mineros que declaren su renta efectiva mediante una contabilidad hace que las cantidades pagadas a título de patente minera respecto de pertenencias mineras que se encuentren en explotación no puedan ser recuperadas o imputadas a obligaciones tributarias en virtud del artículo 164 del Código de Minería para los efectos tributarios y por ello constituyen un gasto rechazado para los efectos del Fondo de Utilidades Tributables y afecto al Impuesto Global Complementario o Adicional de los socios, según su participación.

Cuarto: Que del modo antes dicho no hay discusión en el presente reclamo que la contribuyente, siendo una persona jurídica propietaria de yacimientos mineros y por ende obligada al pago de las patentes que al efecto exige el Código de Minería, durante los años 2002, 2003 y 2004, en circunstancias que declaró pérdidas en su ejercicio contable, realizó Pagos Provisionales Mensuales y luego obtuvo devoluciones de dichos pagos con respecto de lo enterado por el pago de patentes mineras. El punto entonces es determinar si esas devoluciones resultaban o no procedentes y si no lo fueron, se encontraba la contribuyente en la obligación de restituir las sumas de dinero obtenidas de esa manera. Se agrega, además, si con motivo de dichas operaciones se aplicó debidamente el artículo 21 de la Ley de la Renta, que les impuso un cargo a los socios de la sociedad reclamante, como gastos rechazados por concepto de patentes mineras pagadas, interpretándose indebidamente una circular del Servicio de Impuestos Internos sobre la materia. El recurso, como se señaló postula la procedencia de esa imputación, que no ha sido acogida por la sentencia impugnada que confirmó el criterio del juez a quo.

Quinto: Que el Código de Minería establece el amparo de la concesión minera mediante el pago de una patente anual cuyo monto y obligatoriedad se regula en el Título X de dicho cuerpo de leyes. Se explica en el artículo 163 de dicho código, como regla general, que el valor de las patentes será de exclusivo beneficio fiscal y no será considerado como gasto para los fines tributarios, de modo que como primera premisa sobre los efectos que produce el pago de dicho gravamen es que no cabe imputarlo y considerarlo como gasto de aquellos que la ley tributaria permite su imputación para los fines del pago de los tributos a que se encuentra obligado una persona. Lo excepcional, es que la patente pueda ser considerada un gasto en la situación que prevé el mismo artículo 163, cuando su pago importa gastos de organización de aquellos a que se refiere el artículo 31 , N ° 9 de la Ley de la Renta, situación que habrá de ocurrir en los cinco años anteriores a aquel en que se inicie la explotación de la pertenencia, caso en que no se encuentra la reclamante, ya que dicha etapa ha sido superada y por consiguiente en los periodos liquidados se encontraba en plena explotación. En este entendido resulta entonces más comprensible lo que regla el artículo 164 del estatuto, cuando señala que a contar del año en que la pertenencia comience a ser explotada, las cantidades pagadas a título de patente minera tendrán el carácter de un pago provisional voluntario de aquellos a que se refiere el artículo 88 de la Ley de la Renta, los que deberán ser imputados a las obligaciones tributarias a que se refiere el aludido artículo 164, una de las cuales contenida en el N ° 2 de dicho precepto se refiere a los pagos provisionales obligatorios que deben efectuar las empresas mineras, según lo dispuesto en la letra d ) del artículo 84 de la Ley de la Renta . De modo que la norma resulta coherente en cuanto a otorgar a las patentes mineras pagadas una naturaleza jurídica tributaria de pago provisional voluntario que permite su imputación, cuando la empresa minera se encuentra en la obligación de efectuar pagos provisionales obligatorios;

Sexto: Que de lo dicho aparece que la Ley de la Renta hace una distinción entre pagos provisionales obligatorios y voluntarios. Cuando se trata de los primeros, según el artículo 84 de la Ley de la Renta, los contribuyentes obligados a presentar declaraciones anuales de Primera y/o Segunda Categoría deben efectuar mensualmente pagos provisionales a cuenta de los impuestos anuales que les corresponda pagar, cuyo monto se determina en la misma disposición, todo lo cual va a incidir naturalmente en la determinación de los ingresos brutos a los cuales hay que hacer las deducciones necesarias para lograr la renta imponible a tributar por el contribuyente, sin perjuicio de aquellas a que se refiere el artículo 86 de la misma ley . De manera que la regulación de estos pagos provisionales obligatorios se establece dentro de las posibilidades de que el contribuyente afectado obtenga utilidades en su ejercicio comercial correspondiente, ya que como lo indica el artículo 90 de la aludida ley, todo contribuyente de la primera categoría que en un año comercial obtuviera pérdidas para los efectos de declarar dicho impuesto, podrán suspender los pagos provisionales obligatorios, fijando esa posibilidad a partir de los ingresos brutos del primer trimestre del año comercial siguiente y se mantendrá hasta que se produzca utilidad, caso en el cual deberán reanudarse los pagos provisionales correspondientes a los ingresos brutos del trimestre inmediatamente siguiente. A su vez, el artículo 88 de la Ley de la Renta, permite a los contribuyentes sometidos obligatoriamente al sistema de pagos provisionales mensuales efectuar pagos voluntarios por cualquier cantidad de un modo esporádico o permanente. Se agrega que estos pagos podrán ser imputados por el contribuyente al cumplimiento de los posteriores pagos provisionales mensuales que correspondan al mismo ejercicio comercial y se enfatiza en el precepto que los contribuyentes no sometidos obligatoriamente al sistema de pagos provisionales mensuales, podrán efectuar pagos provisionales de un modo permanente o esporádico, por cualquier cantidad a cuenta de algunos o de todos los impuestos a la renta de declaración o pago anual. De este modo aparece con meridiana claridad la distinción que hace el legislador tributario entre los pagos provisionales obligatorios y aquellos que no lo son, los cuales se producen por un acto voluntario de un contribuyente a fin de asegurar un pago a cuenta de alguno o de todos los impuestos a la renta de declaración o pago anual, e incluso para imputarlos a los pagos provisionales obligatorios;

Séptimo: Que cabe consignar que en estos antecedentes no se discute que la contribuyente es una empresa minera que declara su renta efectiva afecta a impuesto de primera categoría, sobre la base de contabilidad fidedigna y que en los periodos tributarios liquidados declaró pérdida, por esta situación estaba liberada de cumplir con los pagos provisionales obligatorios, de modo que le era improcedente imputar el pago de las patentes mineras por ese mismo tiempo a ese rubro, ya que la ley le permitía hacerlo en calidad de pagos provisionales voluntarios para el sólo fin indicado en el artículo 164 del Código de Minería y, en lo que se discute, a los pagos provisionales obligatorios según lo dispuesto en el artículo 84 letra d ) de la Ley de la Renta, pagos que eran improcedentes desde el momento en que la contribuyente declaró pérdidas en sus declaraciones de impuestos, siendo del mismo modo inaplicable la referencia aludida, si se atiende el fin que persigue el N ° 6 del artículo 74 de la misma Ley de la Renta;

Octavo: Que de lo consignado resulta evidente que los jueces recurridos al no aceptar la imputación a título de pagos provisionales obligatorios de las patentes mineras pagadas por la recurrente, lejos de contravenir las normas que se estiman infringidas les han dado la interpretación y aplicación que dichas disposiciones legales estipulan, de modo que el recurso en estudio, por este primer capítulo de invalidación sustancial no será acogido;

Noveno: Que en cuanto al segundo grupo de quebrantamientos legales, (infracción al artículo 21 de la Ley de la Renta, en relación con la circular N ° 61 de 2009 del SII, artículo 7 ° letra b ) y c ) de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos y artículos 6 y 26 del Código Tributario), la sentencia de primera instancia, confirmada sin modificaciones en esta parte por la de segundo grado, desestimó el reclamo, haciendo presente que la cuestión estaba interpretada en la circular 58 del año 2001, modificada por la N° 61 invocada en autos de fecha posterior a los periodos tributarios revisados, conforme a la cual concluye que, respecto de los gastos rechazados por concepto de patentes mineras, las instrucciones indicadas establecen que el tratamiento tributario de las cantidades pagadas por concepto de patentes mineras y concesiones, en la parte que no sean recuperables como pago provisional voluntario mediante su imputación a las obligaciones tributarias que establece el artículo 164 del Código de Minería, no podrán considerarse como gasto para los efectos de determinar la renta líquida imponible de primera categoría. Por ello, de haberse considerado como gasto, deben agregarse a la renta líquida de primera categoría, pero no deberán imputarse como gastos rechazados para efectos de lo dispuesto en el artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta ya que han sido excepcionadas de tal gravamen, por lo que no son consideradas retiradas de la empresa ni afectas al global complementario o adicional a nivel de socios.

Décimo: Que de acuerdo a lo expresado, no se advierte error de derecho en lo decidido por los jueces del grado, por cuanto nada se ha dispuesto en relación a la situación tributaria de los socios de la reclamante, sino por el contrario, se ha obrado con estricta sujeción a la normativa aplicable en la especie que determina la agregación de las cantidades en análisis a la renta líquida de primera categoría de la sociedad fiscalizada por haber sido ellas indebidamente rebajadas, toda vez que no tenía PPM obligatorios que pagar, lo que permite concluir la procedencia de la liquidación emitida por diferencia del impuesta a la renta de Primera Categoría del año tributario 2004.

Undécimo: Que en atención a lo expuesto, al no haberse demostrado la existencia de errores de derecho en la decisión de lo debatido, con influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, el recurso será desestimado.

Por estas consideraciones y visto, lo dispuesto en los artículos 764 , 765 , 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil y 145 del Código Tributario, se RECHAZA el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de fs. 242, en representación de Compañía Minera Pullalli Limitada, en contra de la sentencia de veintiuno de enero de dos mil catorce, escrita a fs. 233 y siguientes.

Regístrese y devuélvase.

Redacción al cargo del Ministro Sr. Dolmestch.

Rol N° 9486-14.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Hugo Dolmestch U., Lamberto Cisternas R. y los abogados integrantes Sres. Jorge Baraona G. y Luis Bates H.

No firma el Ministro Sr. Cisternas y el abogado integrante Sr. Baraona, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar en comisión de servicios y ausente, respectivamente.

Autorizada por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.

En Santiago, a cuatro de diciembre de dos mil catorce, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.

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