Interés penal por mora en el pago de impuestos

Santiago, tres de octubre de dos mil diecisiete.

VISTOS:

Solicitud de inaplicabilidad.

Con fecha 25 de mayo de 2016, Inversiones CISA S.A. ha solicitado un pronunciamiento de inaplicabilidad respecto del inciso tercero del artículo 53 del Código Tributario, para que surta efectos en el proceso sobre impugnación de liquidaciones del Servicio de Impuestos Internos, del que actualmente conoce la Corte Suprema, por recurso de casación en el fondo interpuesto por la actora, bajo el Rol N* 17.722-2015.

Precepto legal reprochado.

Artículo 53 del Código Tributario: “El contribuyente estará afecto, además, a un interés penal del uno y medio por ciento mensual por cada mes o fracción de mes, en caso de mora en el pago del todo o de la parte que adeudare de cualquier clase de impuestos y contribuciones. Este interés se calculará sobre los valores reajustados en la forma señalada en el inciso primero.”.

Conflicto de constitucionalidad.

En el marco del aludido proceso de casación, el conflicto de constitucionalidad, planteado a esta Magistratura, consiste en determinar si es constitucional o no el que, por aplicación de la disposición reprochada, se deban cancelar intereses penales por la mora en el pago de impuestos, con una tasa del uno y medio por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, pese a que el mismo no sea imputable al contribuyente, como ocurre, en la especie, en que no se han cancelado los impuestos Justamente porgue se discute en un proceso judicial sobre el monto y procedencia de los mismos.

Lo anterior, por cuanto, a juicio de la actora, debido a la demora de Servicio en emitir las liquidaciones y a aquella que deriva de la tramitación del proceso judicial, los intereses por el retraso en el pago llegan a ser de una magnitud claramente desproporcionada e injusta, vulnerando con ello los principios constitucionales de proporcionalidad y legalidad de los tributos y derechos fundamentales, consagrados en los artículos 19, numerales 2%, 3%, 20%, 22% y 24%, 63, Ns 2% y 14”, y 65, inciso cuarto, N* 5%, constitucionales.

Fundamentación.

A efectos de sustentar su acción, la requirente se refiere a los hechos relacionados con la gestión judicial tributaria, para luego, exponer las argumentaciones en derecho que sustentan las infracciones constitucionales que denuncia.

En cuanto a los hechos.

Explica que le fueron notificadas el año 2013, cuatro liquidaciones del Servicio, referidas a los impuestos de primera categoría y único del artículo 21 de la Ley de

Renta. Dichas liquidaciones, lamentablemente, se habrían efectuado en base a los antecedentes erróneos presentados por la antigua administración de Cisa. Por ello, se dedujo reposición administrativa, junto con la cual, se presentaron nuevos antecedentes como también formularios para reemplazar los referidos a las declaraciones realizadas y, pese a que se corrigieron los errores, éstos tuvieron como resultado la misma renta líquida imponible que la declarada originalmente. El Servicio rechazó la reposición. Frente a ello, la requirente dedujo reclamación ante el Tribunal Tributario y Aduanero dela Región del Bío Bío, el que no dio lugar al reclamo. Apeló, y el fallo fue confirmado por el Tribunal de Alzada. Procedió entonces a casar el veredicto de segunda instancia, por la infracción de diversas normas del Código Tributario, de la Ley de Rentas, del Código Civil y del principio de legalidad tributaria y por la infracción de las normas de la sana crítica en la apreciación de prueba, con el fin de dejar sin efecto las liquidaciones en todas sus partes.

Específicamente, en lo que respecta a las liquidaciones, expone que éstas establecían: que la diferencia de impuestos ascendía a casi $2.000.000; que los reajustes correspondían a más de 141 millones de pesos y que la suma de los intereses penales, a esa fecha, bordeaba los 1.060 millones de pesos. Desde estos datos se aprecia que los intereses penales subían a más del 50% de la supuesta deuda tributaria ya reajustada.

En cuanto al derecho.

En este punto, la actora, en parte, desarrolla las argumentaciones vertidas por este sentenciador en fallos roles N*s 1951 y 1952.

Primera infracción: la del principio de proporcionalidad de los tributos: ésta se aprecia si se atiende a la cuantiosa diferencia que existe entre el interés penal cuestionado y el interés máximo que permite el legislador por el uso del crédito. Y, a su vez, la desproporción se demuestra si se atiende a que, cuando se rebajó la tasa de interés penal el año 1987 al 1.5 3%, si bien se tuvo en presente que por su finalidad disuasiva, debía ser más alta que las tasas de interés del sistema financiero, era adecuado disminuirla, para que guardara concordancia con la reducción experimentada por éstas últimas. Sin embargo, hoy se ha perdido la proporcionalidad que emanaba de dicha concordancia, toda vez que se mantiene la tasa del 1.5 %, en circunstancias que el interés corriente para operaciones en moneda nacional bajó de aquella fecha de un 7.33 % a 2.53 3 6 3.74 %, dependiendo de los años de la operación y su monto, o sea, casi un tercio.

Por lo demás, la aludida concordancia es reconocida en diversas legislaciones.

A ello se agrega que el Servicio liquidó el 2013 después de más de 2 años.

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Segunda infracción: en relación con los derechos a la igualdad ante la ley, a la igual repartición de los tributos y a la no discriminación arbitraria en el trato que debe dar el Estado en materia económica. Ésta se produce, esencialmente, por dos razones. La primera, por cuanto según lo expuesto, a diferencia del contribuyente de 1987, que pagaba una tasa de interés penal de 1.5 2, armónica con la del interés corriente, el contribuyente de hoy paga la misma tasa, pese a que ésta última ha disminuido sustancialmente. La segunda razón, es que, además de dicha discriminación entre contribuyentes, se discrimina a éstos si se mira al interés que debe pagar el Fisco producto de las reclamaciones o reliquidaciones, el que tiene una tasa de un 0.5 % mensual de incremento.

Tercera infracción: referida al derecho al debido proceso. Dicha vulneración se origina, desde el momento que, al elevarse tan desmesuradamente los intereses penales -producto del transcurso del tiempo en el que no se cancela el tributo por estar pendiente la impugnación judicial de su monto-, los contribuyentes prefieren no reclamar por temor a que la deuda tributaria se multiplique en términos excesivos y ruinosos. De esta manera, los intereses penales pasan a ser una sanción al ejercicio del derecho a la tutela judicial efectiva. En el caso sub lite, ello no tiene justificación, pues en ninguna instancia se ha condenado en costas a la actora, costas que resultan ser un disuasivo proporcionado, efectivo y justo contra la litigación temeraria.

Cuarta infracción: el desconocimiento del principio de legalidad de los tributos. Ésta se produce, toda vez que los intereses penales se estarían aplicando respecto de impuestos resultantes de las liquidaciones que vulneran aquel principio, por recaer en hechos no gravados, como por ejemplo, el que Cisa tiene establecimientos permanentes en el exterior, cosa desvirtuada por los sentenciadores del fondo.

Quinta infracción: vulneración del derecho de propiedad, la que tiene cabida toda vez que los aludidos intereses desproporcionada, injustos, arbitrarios Y

excesivos disminuye notoriamente el patrimonio del contribuyente.

Sustanciación del requerimiento

Por resolución de fojas 86, la Segunda Sala de esta Magistratura admitió a tramitación el requerimiento de autos y suspendió la tramitación de la gestión judicial pendiente invocada. Luego de ser declarado admisible por la aludida Sala y pasados los autos al Pleno, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 86 de la Ley N” 17.997, Orgánica Constitucional del Tribunal Constitucional, el requerimiento fue comunicado a la Presidenta de la República, al Senado y a la Cámara de Diputados y notificado a las partes de la gestión judicial pendiente invocada, a efectos de que pudieran hacer valer sus observaciones y acompañar los antecedentes que estimaren convenientes.

Observaciones al requerimiento.

En base a razonamientos expuestos en sentencia Rol N? 2489 de este Tribunal, el Servicio de Impuesto Internos formula sus descargos para respaldar el rechazo de la acción, que “se sintetizan, bajo los siguientes 6 argumentos.

Primera argumentación: no es decisiva en la gestión pendiente la aplicación del precepto reprochado, toda vez que ni en las instancias ni en sede de casación se discute sobre el monto de los intereses penales ni se aduce infracción del artículo 53 impugnado, cuestión que, por lo demás, importó la declaración de inadmisibilidad de un requerimiento respecto del mismo precepto y la sentencia definitiva Rol 2489 razonó en similares términos.

Segunda argumentación: no existe una infracción del principio de proporcionalidad tributaria. Lo anterior, si se aprecia que el interés penal es una sanción a la mora en el cumplimiento de la obligación tributaria, en tanto el tributo, es de diversa naturaleza, puesto que tiene una finalidad recaudatoria y su pago se origina por incurrir en un hecho gravado según ley. A ello hay que agregar, por otra parte, que la obligación tributaria tiene su origen en la voluntad del legislador, al igual que el interés penal, en cambio, el interés referido a las operaciones de crédito en dinero tiene como causa la voluntad de las partes. Por todo lo dicho, las tasas de los intereses no son comparables, más aún, si no se olvida que, conforme a la historia de la ley, los intereses penales deben ser más altos para evitar tanto el no pago de impuestos, o sea, disuadir de dicha conducta, como el que se prefiera pagar las deudas comerciales por sobre las fiscales.

Tercera argumentación: no se infringe el principio de igualdad ante la ley. En primer lugar, porque, además, de estar en presencia de una comparación de intereses inviables, como se explicara, la actora hace argumentaciones del todo abstractas. En efecto, es cierto que el interés corriente sufre variaciones, pero ello nada dice, pues la igualdad no supone una limitación al legislador para establecer diferencias entre los contribuyentes y, a su vez, no se explica en qué situación se encuentra el contribuyente en el caso concreto, que suponga un trato arbitrario a su respecto. Específicamente, no se infringe igualdad alguna porque los intereses penales se aplican a todos los que se encuentran en la misma situación; porque su historia demuestra que su cuantía debe ser elevada, atendida su finalidad disuasiva y coercitiva, como también, de asegurar el cumplimiento de obligaciones fiscales ante las convencionales, en las que el contribuyente puede obtener ventajas financieras; porque mira a obtener una mayor recaudación fiscal para la satisfacción de necesidades públicas y, porque se debe 000285

apreciar, sin tergiversaciones, la situación existente en el derecho comparado.

En efecto, en otros países, la situación es distinta. Se contempla la figura del recargo, además del interés penal, por lo que lo adeudado es mucho más excesivo que en el caso nacional. A lo anterior, se suma que la tasa de interés de 0.5 % con la que, a favor del contribuyente, el Fisco devuelve impuestos,pagados indebidamente o en exceso, no dice relación con la finalidad constitucional de compeler al pago de tributos. Se trata del resultado de una operación aritmética que evita el enriquecimiento ilícito para el Estado.

Cuarta argumentación: no se infringe el derecho a la defensa Jurídica. En efecto, el contribuyente no pagó los impuestos en los términos del artículo 124 del Código Tributario. Pero cabe preguntarse ¿se vio obligado a hacerlo? ¿Ha visto afectada su liquidez patrimonial? Sus argumentaciones no contestan las preguntas por ser del todo abstractas. Además, no se ha visto infringido en la especie el derecho en comento, toda vez que en el caso sub lite, se ha hecho uso de todas las herramientas que el ordenamiento procesal le franquea para proteger sus intereses y, al utilizarlas la peticionaria, no reclamó oportunamente del artículo 53 en sede judicial.

Quinta argumentación: no se vulnera el principio de legalidad tributaria, puesto que, si las liquidaciones se refieren o no al hecho gravado por el legislador, ello es una cuestión que deben resolver los jueces del fondo. Y, lo más importante, es que los intereses penales, por su naturaleza, no dicen relación con un hecho gravado. Y si en sede judicial se determina que no procede la determinación impositiva fiscal, por error referido a aquel hecho, entonces la inaplicabilidad carece de todo fin porque no se pagarán intereses penales.

Sexta argumentación: no se afecta el derecho de propiedad pues, además de todo lo expuesto anteriormente, es dudosa la alegada improcedencia de los impuestos determinados por el Servicio. En efecto, éstos han sido confirmados en dos instancias judiciales. A ello se suma que la peticionaria no ha demostrado hecho alguno que pruebe una pérdida patrimonial que afecte su ejercicio de la actividad económica o que los tributos impuestos alcancen un carácter confiscatorio.

Cabe precisar, finalmente, que el organismo requerido hace una serie de consideraciones que vienen a profundizar sus argumentos en base a lo razonado y otras precisiones contenidas en la aludida sentencia de esta Magistratura, las que se entienden conocidas.

Vista de la causa y acuerdo

Habiéndose traído los autos en relación, se procedió a la vista de la causa el día 1” de diciembre de 2016, oyéndose la relación y los alegatos del abogado Rafael Ossa, por la parte requirente, y del abogado Manuel Hernández, por el Servicio de Impuestos Internos. Con igual fecha se adoptó acuerdo.

CONSIDERANDO:

1.- EL CONFLICTO CONSTITUCIONAL PLANTEADO.

PRIMERO: Que, en el caso de autos, se solicita la inaplicabilidad por inconstitucionalidad respecto del inciso tercero del artículo 53 del Código Tributario, el cual dispone que: "El contribuyente estará afecto, además, a un interés penal del uno y medio por ciento mensual por cada mes o fracción de mes, en caso de mora en el pago del todo o de la parte que adeudare de cualquier clase de impuestos y contribuciones. Este interés se calculará sobre los valores reajustados en la forma señalada en el inciso primero.”. Esta disposición sería aplicable en la tramitación de los recursos de casación en la forma y en el fondo, seguidos ante la Corte Suprema, Rol de ingreso N? 17722-2015, deducidos por los requirentes en contra de la sentencia de segunda instancia dictada por la Sexta Sala de la Corte de Apelaciones de Concepción;

SEGUNDO: Que el requirente sostiene “que el recargo excesivo e ilegítimo de dichos intereses” atenta contra “las garantías constitucionales de igualdad ante la ley; de igual repartición de los tributos y cargas públicas y de que los tributos no pueden ser manifiestamente desproporcionados o injustos; de que no puede existir discriminación en el trato que debe dar el Estado y sus organismos en materia económica; por producirse la vulneración al derecho de defensa y al derecho de propiedad; así como también por la infracción al principio de legalidad tributaria” (fs. 9 y 10), representadas en el artículo 19, numerales 2%, 3%, 20%, 22% y 24%; artículo 63 numerales 2% y 14” y artículo 65 inciso cuarto numeral 5%;

I1.- CRITERIOS INTERPRETATIVOS.

TERCERO: Que esta Magistratura especificará los criterios interpretativos que le permiten adoptar una decisión en esta causa. Primero, es necesario verificar cuán decisiva es la aplicación de la norma en la gestión pendiente. En segundo lugar, es necesario deslindar la naturaleza de la ¡institución jurídica del interés de demora de una obligación tributaria respecto de otros estatutos que son alegados tales como sanción administrativa, recargo tributario y devolución tributaria. No resulta apropiado enjuiciar un instituto jurídico a partir de instituciones que si bien, pueden ser 000286 deriomtoz erlinda y mi,

próximas, no son parte del mismo instituto reprochado. Ello derivará en el análisis que inserta este instituto como una fórmula encuadrada constitucionalmente dentro del artículo 19, numeral 20% del texto fundamental, con las limitaciones generales que se explicarán. En tercer lugar, analizaremos el principio de legalidad tributaria. En cuarto término, abordaremos la incompatibilidad de la alegación entre impuesto confiscatorio y vulneración del derecho de propiedad. Seguidamente, veremos que el tributo no es en sí mismo una medida económica y no está sujeto de modo independiente de las razones que lo justifican al estatuto de las reglas estatales de trato económico. En sexto lugar, se analizará cómo se reconduce la vulneración del principio de igualdad ante la ley con el mecanismo de la restitución tributaria de lo pagado en exceso por el contribuyente. En séptimo lugar, examinaremos el automatismo de aplicación del interés de demora en relación con el derecho de defensa, para continuar con el estudio de los tributos desproporcionados y los límites al legislador. Finalmente, cerraremos los criterios con una fundamentación general que inscribe el interés de demora en la satisfacción del fin constitucional de contribuir al bien común mediante el pago de los impuestos debidos;

III.- CUESTIONES DE FORMA.

CUARTO: Que el precepto legal cuya declaración de inaplicabilidad se solicita no puede ni va a ser aplicado en la gestión pendiente, por las razones que se exponen a continuación. La actividad judicial sobre la cual reposa este requerimiento consiste en recursos de casación en la forma y en el fondo, en la causa Rol Ingreso de Corte N? 17722-2015, seguida ante la Corte Suprema. Estos recursos fueron interpuestos por la requirente en contra de la sentencia de segunda instancia dictada por la Corte de Apelaciones de Concepción, que confirmó la sentencia emitida por el Tribunal Tributario y Aduanero del Bío-Bío en la causa RIT N” GR-10-00175-2013, las cuales no acogieron las reclamaciones interpuestas por los requirentes en contra de las liquidaciones de impuestos realizadas por el Servicio de Impuestos Internos, las que son estimadas como “erradas”;

QUINTO: Que el objeto de la controversia resuelta por la Corte de Apelaciones de Concepción fue verificar que la sociedad requirente en autos “siendo una sociedad del giro de inversiones, y en su Calidad de contribuyente del impuesto a la renta de primera categoría, que tributa con base en renta efectiva determinada según contabilidad completa, agregó en el Formulario 22 de los años tributarios 2010 y 2011, erróneamente y en forma involuntaria, las pérdidas de filiales en el extranjero que tenían resultados negativos y las utilidades no percibidas de filiales que tenían resultados positivos, además de otros yerros de similares características, todos

los cuales, según su teoría del caso, no tenían ninguna incidencia en el resultado final del impuesto a pagar al haberse neutralizados unos con otros, y que sólo se trataría de una mala práctica de llenado de los formularios, además de una equivocada declaración respecto de aquellas sociedades en el extranjero que consideraba como filiales y aquellas que tienen la calidad de establecimiento permanente” (Rol S9-2015, de 27 de agosto de 2015, considerando 1%) (fs. 153);

SEXTO: Que el recurso de casación en la forma deducido por los requirentes se fundó en la causal del artículo 768 N*%5 del Código de Procedimiento Civil en relación con el artículo 145 del Código Tributario, pues “la sentencia recurrida no expresa las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas co de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima. En general, tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia Y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convence al sentenciador, según lo dispone el artículo 132 del Código Tributario” (fs. 47).

Mientras que el recurso de casación en el fondo se fundó en el hecho de que "la sentencia recurrida ha infringido los artículos 12 y 29 a 31 de la Ley de la Renta, junto con las normas constitucionales que disponen el principio de reserva legal de los tributos, antes invocados, además del artículo 21 del Código Tributario y 1698 del Código Civil y los artículos 132 del Código Tributario y normas de apreciación de la prueba conforme a las reglas de la sana crítica en general, en particular las normas de la lógica, infringiendo también las normas de los artículos 126, 127 y 36 bis del Código Tributario, todo lo cual ha influido sustancialmente en lo dispositivo del fallo” (fs.82);

SÉPTIMO: Que, como es evidente, ninguna de estas alegaciones cuestiona la aplicación del artículo 53 del Código Tributario, ni se mencionan las razones por las cuales se estimaría que la aplicación del inciso tercero de este precepto generaría efectos inconstitucionales. Por esta razón, la argumentación en sede del juez de fondo debe satisfacer los criterios mínimos habilitantes para el ejercicio de la acción de inaplicabilidad, las cuales suponen reconocer el modo decisivo en que se ejecuta la norma impugnada generando la infracción constitucional. Su omisión explicativa ya llevó a nuestra Magistratura a declarar en la Sentencia Rol 2.489 su improcedencia en el caso concreto de un modo similar al que aquí se presenta, sin perjuicio de lo que digamos sobre la argumentación de fondo relativa al precepto;

1V.- ASUNTOS DE FONDO.

1.- El interés penal de demora y su función. 000287

OCTAVO: Que la institución jurídica impugnada corresponde al interés penal tributario. Este es un instituto de naturaleza civil (Sentencia Rol 24809,

considerando 13%), puesto que se trata de una obligación que “Yaccede” a los impuestos adeudados (artículo 200, inciso 3 del Código Tributario). Su anexión al impuesto lo configura como parte de la misma obligación tributaria. Por ende, el modo natural de extinguir esta obligación es mediante el pago del impuesto respectivo adeudado. Siendo así, su incumplimiento genera la mora de la obligación “por el solo hecho de no pagar su deuda dentro del plazo legal” (Aste Mejías, Christian (2016), Curso sobre Derecho y Código Tributario, Tomo I, Thomson Reuters, Santiago, p. 194).

Sus características normativas implican que la mora de la obligación configura una suma adeudada a la que se le añaden los reajustes y los intereses. Para que aquello proceda, ha de existir un principio de imputabilidad personal en el retardo (artículos 53, inciso 5% y 56 inciso final del Código Tributario). Asimismo, es susceptible de condonación parcial o total del mismo (artículo 56 del Código Tributario) así como de convenios de pago parcial (53 inciso final del Código Tributario). Al ser una obligación accesoria, opera automáticamente sin ningún tipo de procedimiento adicional, y los intereses se deben por todo el tiempo de la mora desde que se determine el mes calendario de su vencimiento. Finalmente, calculada de esa manera los reajustes e intereses no procede la figura del “recargo tributario” (el monto de los intereses así determinados no estará afecto a ningún recargo”, inciso cuarto del artículo 53 del Código Tributario);

NOVENO: Que esta descripción nos permite identificar nítidamente las consecuencias de ser una obligación tributaria accesoria. La figura de los intereses moratorios “tiene claros objetivos. Como avaluación anticipada de los perjuicios permite al acreedor evitar cargar con la prueba de ellos en el juicio. Otra particularidad es que la obligación de la cláusula penal puede consistir en una obligación de dar, hacer o no hacer. Así las cosas, la cláusula penal tiende a evitar problemas de prueba de los perjuicios, además de no quedar sometido al arbitrio de un juez para su avaluación. Asimismo, constituye un incentivo al cumplimiento oportuno del deudor” (Sentencia Rol 2489, considerando 15%). Como dice la doctrina, “el interés penal tiene muchos puntos de contacto con la cláusula penal ya que está destinado a dar fuerza a la obligación de pagar el tributo y, al mismo tiempo, a determinar aproximadamente, el monto del daño, prescindiendo de aquél que efectivamente se ha verificado. Por esta razón, el interés está establecido en una suma fija proporcionada al tributo no pagado y a

la duración del retardo” (Massone Parodi, Pedro (2016), Principios de Derecho Tributario, Tomo TII, Cuarta

edición revisada y ampliada, Thomson Reuters, Santiago, p. 1957);

2.- La diferencia de los intereses moratorios con otras figuras afines.

DÉCIMO: Que uno de los argumentos habituales en el examen de algunos preceptos es tratarlos bajo rótulos disciplinarios diferentes desnaturalizando las figuras jurídicas a las que se asocia. Siendo una de las tareas de la jurisdicción constitucional garantizar el respeto al contenido esencial de los derechos, parece evidente que ha de hacerse cargo de la desnaturalización de las instituciones a las cuales se asocian supuestas infracciones constitucionales bajo analogías sugerentes prima facie, pero equívocas definitivamente. Veremos el recargo tributario, las sanciones administrativas y la devolución tributaria;

2.1.- El recargo tributario.

DECIMOPRIMERO: Que la institución de los intereses moratorios no es posible confundirla con el “recargo tributario”. El recargo tributario opera justamente en la hipótesis de demora del pago de una obligación tributaria, se aplica automáticamente sin intermediación de un procedimiento ad hoc, y es el legislador el que desarrolla el recargo. Este recargo tiene una doble función. Es lo suficientemente alto como para incentivar el pago oportuno de la obligación tributaria pero es menor su monto de aquél que resultaría de aplicar una multa como sanción administrativa. Con ello, se satisface el carácter ejecutivo de la decisión administrativa así como su presunción de legalidad para la Administración del Estado, y por su parte, para el contribuyente moroso significa pagar menos que lo que implicaría someterse a un procedimiento sancionador [Huergo, Alejandro (2010), “Figuras afines: penalizaciones económicas automáticas” en Lozano Cutanda, Blanca, Diccionario de Sanciones Administrativas, Iustel, Madrid, pp. 484-490);

DECIMOSEGUNDO: Que, sin embargo, se trata de una figura diferente por diversas razones.

Primero, porque se inserta en un espacio intermedio que la aproxima al régimen sancionatorio pero sin asociarse a éste. El Tribunal Constitucional español ha sostenido que no lo es porque “el recargo no tiene un verdadero sentido sancionatorio porque carece de la finalidad represiva, retributiva o de castigo que, en lo que ahora importa, ha destacado este Tribunal como específica de las sanciones en la STC 239/1988. En efecto, al negar la naturaleza sancionadora de las multas coercitivas (además de señalar su verdadera naturaleza como medios de ejecución forzosa de los actos 000288

oloriendo chela

administrativos, esto es, como manifestación de la autotutela administrativa) dijimos que carecían de carácter sancionador por cuanto mediante ellas "no se impone una obligación de pago con un fin represivo o retributivo por la realización de una conducta que se considere administrativamente ilícita", "no se castiga una conducta realizada porque sea antijurídica".” (STC del TC de España N* 164/1995, f.j. 4%).

Segundo, porque su naturaleza es resarcitoria, pero opera rígidamente siendo incompatible jurídicamente con los intereses de demora. Así lo razona en la misma sentencia el propio Tribunal Constitucional español, al indicar gue “el recargo previsto en el art. 61.2 L.G.T. cumple inequívocamente una función resarcitoria, en cuanto que uno de sus ingredientes es precisamente el importe de los intereses de demora. Pero en la medida en que excede de dicho importe hasta alcanzar el 10 por 100 de la deuda tributaria, no cabe atribuirle aquella función: el perjuicio derivado de un pago tardío está en directa relación con el tiempo de retraso de suerte que la indemnización correspondiente ha de aumentar en proporción a la tardanza, en tanto que aquí el exceso que el 10 por 100 implica sobre los intereses de demora es una cifra que va disminuyendo con el tiempo y que incluso llega a desaparecer.” (STC del Tribunal Constitucional de España N* 164/1995, £.j. 5%).

Tercero, porque esta incompatibilidad jurídica se manifiesta como incompatibilidad expresa, según mandato del propio artículo 53 del Código Tributario. Y porque el mismo artículo, aunque calificándolo como “multa” explica un modo de recargo que no es propiamente la sanción aludida. Por tanto, el título de cobro de un “interés” no puede vincularse a la “multa” o recargo;

2.2.- Las sanciones administrativas.

DECIMOTERCERO: Que otra hipótesis es asociar los intereses de demora a una “sanción administrativa”. A primera vista, compartiría con éste una dimensión punitiva en el marco de una común lógica disuasiva así como el establecimiento por la vía del legislador de la “sanción” misma, esto es, el interés “penal” agravado por actos imputables al contribuyente. Esta calificación jurídica como sanción administrativa traería aparejada una serie de consecuencias adversas, para quién lo reclamase así, que podrían estimarse como inconstitucionales. Primero, que por el hecho de tratarse de una sanción automática, no habría existido ningún procedimiento sancionador, ni régimen probatorio propiamente tal y solo habría un automatismo que impediría todo tipo de defensa. En segundo lugar, no habría habido un acto administrativo en que se sancionara el incumplimiento de la obligación principal. En tercer lugar, al carecer de un procedimiento no solo no habría debido proceso ni defensa sino que carecería de la habilitación necesaria exigida por el artículo 7% de la

¿rho Constitución en cuanto la Administración del Estado actuaría fuera de las “formas que prescribe la ley”;

DECIMOCUARTO: Que, sin embargo, tal hipótesis no es razonable puesto que extrapola las consecuencias adversas para el contribuyente asimilándolo a la figura de la sanción administrativa que está lejos de configurarse por variadas razones. Primero, por la finalidad de instituciones distintas. En los intereses de demora se denota un sentido resarcitorio de lo que el Estado es privado por la imposición de tributos legítimos que no son pagados por el contribuyente. Los intereses para el pago constituyen una avaluación anticipada de daños. En cambio, las reglas punitivas adoptan un sentido retributivo. En segundo lugar, no resulta siempre claro el concepto de sanción administrativa que se está reprochando. Por lo mismo, parece necesario distinguir la noción de sanción en un sentido lato respecto de sanción en un sentido técnico o estricto. El origen de esta tesis se funda en una explicación de Hans Kelsen sobre la idea de sanción como función coactiva del derecho para diferenciarla de otro tipo de obligaciones en cuanto efecto del binomio violación de normas/consecuencia desfavorable [Kelsen, Hans (2012), Teoría pura del derecho. Introducción a la ciencia del derecho, (Traducción de Moisés Nilve), Ediciones Coyoacán, México), pp. 79-86]. La idea de sanción administrativa lata Como cualquier resultado normativo adverso a un ciudadano como efecto jurídico punitivo es criticable por desmarcarse de la disciplina propia de las sanciones administrativas [Cano Campos, Tomás (2011), ¿Es una sanción la retirada de puntos del permiso de conducir?, RAP, N* 1984, pp. 101-103]. En cambio, la sanción administrativa en sentido estricto solo es posible concebirla como un acto administrativo desfavorable, dentro de un procedimiento específico con la finalidad de proteger bienes jurídicos de naturaleza administrativa y cuya consecuencia es la imposición de una sanción propiamente tal prevista por el legislador. En consecuencia, no es posible desagregar en la obligación tributaria dos actos como si fuera una sanción administrativa. No hay infracción normativa determinada en un procedimiento y como consecuencia de éste la imposición de una sanción. En la obligación tributaria, los intereses acceden a la obligación principal y no puede subsistir independiente de ésta;

2.3.- La acción de restitución o devolución tributaria.

DECIMOQUINTO: Que otra manera de criticar los intereses de demora tributaria es por su asimilación a la otra cara de la moneda: la “devolución tributaria”. Esto acontece Cuando se paga de más en una obligación tributaria y el excedente se devuelve a un interés penal de un 0,5 %

["cuando los tributos, reajustes, ¡intereses y sanciones se hayan debido pagar en virtud de una 000289

olo-tieud, rien pr horda y musne

religuidación o de una liquidación de oficio

practicada por el Servicio y reclamada por el

contribuyente, serán devueltos, además, con intereses del medio por ciento mensual por cada mes completo, contado desde su entero en arcas fiscales” (artículo

57 del Código Tributario).

Por tanto, resultaría a primera vista, un atentado a la igualdad ante la ley que la contracara de la obligación tributaria fuera devuelta en un porcentaje tres veces inferior al que el Estado cobra por la demora en el pago;

DECIMOSEXTO: Que la confusión reside, nuevamente, en asimilar institutos diversos y, en este caso, posiciones Jjurídico-subjetivas distintas. Por lo tanto, hay un dilema de naturaleza jurídica diversa. Siendo así, opera la cláusula penal como avaluación anticipada de perjuicios, sin necesidad de probarlos y como un mecanismo disuasorio legítimo. En cambio, en la “devolución tributaria” opera la “acción de repetición” del ámbito civil cuando hay un pago por lo no debido. Explicando tal regla civil, René Abeliuk sostiene que “la restitución en éste no es una acción indemnizatoria propiamente tal; reparará el daño sufrido injustificadamente por el pagador indebido, pero de acuerdo a reglas y requisitos diferentes” (Abeliuk, René (2005), Las obligaciones, Tomo 11, Cuarta edición, Editorial Jurídica de Chile, p. 626). Y una de las diferencias reside en la diversa posición jurídica subjetiva en la que se encuentra el contribuyente en relación con el Fisco. Este no es un ejercicio de conmutación de deudas sino que son obligaciones jurídicas diferentes e incompatibles. O se es deudor Oo acreedor tributario. Por tanto, los intereses cumplen funciones diferentes. En el caso de los intereses de demora hay una evidente dimensión punitiva que jamás puede estar presente en la acción de restitución tributaria. Lo relevante es que, en este último caso, el contribuyente no pierde lo pagado o retenido en exceso sino que esta operación se ha de hacer con los recargos, reajustes e intereses correspondientes, siendo éstos últimos de un medio por ciento mensual. En consecuencia, en los intereses de demora hay una operación de una cláusula penal y en los intereses de restitución hay una operación aritmética que impide el enriquecimiento sin causa del Fisco;

3.- El principio de legalidad tributaria en este caso específico.

DECIMOSÉPTIMO: Que no se trata de reiterar una Jurisprudencia evidente en cuanto entender que los intereses de demora “son parte institucional de los tributos. “El monto que resulta de la aplicación del interés penal establecido por el inciso tercero del artículo 53 del Código Tributario debe ser considerado tributo. En efecto, en la sesión 398a., del 11 de julio de 1978, de la Comisión de Estudios de la Nueva Constitución,

el Comisionado Raúl Bertelsen sostuvo que “solicita dejar constancia de que “tributo” es un término genérico que comprende cualquier impuesto, contribución, arancel, derecho o tasa, es decir, cualquier prestación que los particulares tengan que satisfacer al Estado”. Esta tesis amplia cubre perfectamente la institución de la cláusula penal tributaria o interés penal de demora, por dos razones. Primero, porque ellas están formalmente adheridas a los tributos, puesto que son una dimensión accesoria que garantiza la obligación principal. Son los tributos los que originan, dan sentido y son la razón de ser de los intereses penales tributarios. Y, en segundo lugar, porque analizadas las características del interés penal de demora, ellas se identifican sustantivamente con todos los elementos de un impuesto, esto es, corresponden a prestaciones pecuniarias, exigidas por vía de autoridad, determinadas definitivamente en la ley y sin devolución, no obligando a ninguna contraprestación directa y teniendo por objetivo financiar el gasto público. En síntesis, estos intereses reúnen todas las características de una “carga tributaria”, incluidos los intereses mismos y sus reajustes. Por tanto, no es posible desvirtuar el examen de constitucionalidad relativo a la estimación cuantitativa del interés penal y debemos analizar su constitucionalidad en un examen de fondo y amplio de la noción de tributo, integrada, también, por el interés penal de demora y, naturalmente, abarcando sus reajustes” (STC 2489, considerando 20”);

DECIMOCTAVO: Que en coherencia con lo anterior, el principio de legalidad tributaria exige que el interés de demora tributaria esté considerado en la ley generando un efecto de inelasticidad económica e inflexibilidad normativa. Una tasa de interés fijada en 1987 difícilmente responderá a todas y Cada una de las circunstancias adecuadas a cada tributo. La respuesta más eficiente implicaría dotar de flexibilidad a la Administración tributaria para que adopte la cláusula penal oportuna por la vía reglamentaria. Sin embargo, una iniciativa de esta naturaleza previsiblemente atentaría contra el principio de legalidad de los tributos. La mejor solución no es, a la vez, constitucional. Por tanto, el principio de legalidad tributaria que abarca la obligación tributaria y su obligación accesoria se rigidiza mediante esta decisión legislativa. Por tanto, esta fórmula tiene aparejada mecanismos de corrección legal: los pagos parciales y las condonaciones, debiendo utilizarse como mecanismos de proporcionalidad de la cláusula;

DECIMONOVENO: Que no es parte del examen del principio de legalidad, alegaciones ajenas a este debate sobre cuestiones relativas al hecho gravado mismo y que se deben realizar en sede del juez de fondo; ¡ A el

4.- Incompatibilidad entre la vulneración del derecho de propiedad y la confiscación del tributo.

VIGÉSIMO: Que una de las técnicas evidentes para alegar una inconstitucionalidad abstracta o concreta es la estimación de un sinnúmero de inconstitucionalidades. Pareciera ser que mientras más extenso es el listado de vulneraciones mejor se prueba la misma. Es probable que esta estrategia, en vez de aportar confunda y, sobre todo, evidencie que se necesita una argumentación 'extensa, amplia y excesiva para probar una inconstitucionalidad. A veces menos es más y la precisión es camino de certeza jurídica de la vulneración reprochada;

VIGESIMOPRIMERO: Que en función de lo anterior, una de las alegaciones consecuenciales de este requerimiento es que estimado un tributo como confiscatorio, resulta natural derivar que tal confiscación es un atentado al derecho de propiedad del contribuyente. Por lo mismo, ¿en qué aportará alegar la vulneración del derecho de propiedad si estimada inconstitucional por una norma ya se acoge el requerimiento? Hay que revisar este tipo de alegaciones para decantarlas y reducir el debate a las instituciones Jurídicas que verdaderamente están planteadas en juego;

VIGESIMOSEGUNDO: Que si se estima vulnerado el derecho de propiedad de un contribuyente necesariamente deberán ponderarse las razones por las cuales fue impuesto un determinado tributo. En este escenario, sea en una consideración abstracta entrarán a tallar criterios tales como el principio de necesidad del impuesto, las razones sociales que llevaron a imponerlo, los objetivos colectivos a los cuales sirve el impuesto, en síntesis, la función social de la propiedad en cuanto aplicación de “los ¡intereses generales de la Nación, la seguridad nacional, la utilidad y la salubridad públicas y la conservación del patrimonio ambiental” (inciso segundo del numeral 24% del artículo 19 de la Constitución). Y en el caso de una impugnación concreta deberá examinarse por qué hay un incumplimiento en la obligación tributaria que pueda tener un principio que la justifique. Es altamente improbable que las consideraciones que llevaron a imponer un tributo, sea como obligación principal y, por ende, en su obligación accesoria, sea estimado inconstitucional por cuestiones contingentes relativas a un caso particular, salvo que este contribuyente sea el único sujeto gravado y que el tipo de impuesto configure una ley específicamente singular. Estas y otras razones, han llevado a desestimar a varios tribunales constitucionales la impugnación de vulneraciones al derecho de propiedad, entre ellos, Francia y Alemania [Oliva, Eric (2014) “La apreciación del carácter confiscatorio o excesivo del impuesto por el Consejo Constitucional francés”, en Revista Española de Derecho Constitucional, N” 100, Madrid, pp. 319-320]. Lo

anterior, no implica desestimar el efecto protector que ha de tener la jurisdicción constitucional sobre el derecho de propiedad habida cuenta de la fiscalidad excesiva. El dilema de respeto y protección de los derechos se resuelve mejor por la quiebra del principio de igualdad en materia tributaria demostrando la carga excesiva e intolerable que recae sobre determinados contribuyentes en vez de verificar, en un caso concreto, la consideración expropiatoria de un tributo. Justamente para eso la Constitución regula la institución específica en el artículo 19 numeral 20% de la Constitución, y se denomina el principio de no confiscatoriedad del tributo, que entraña, en sí mismo, la protección de la propiedad del contribuyente. En consecuencia, son incompatibles las alegaciones entre derecho de propiedad y la confiscatoriedad del tributo, siendo esta última el instrumento normativo que cautela mejor la satisfacción del derecho que se estima alegado;

5.- El tributo no es en sí mismo una medida económica.

VIGESIMOTERCERO: Que en línea con lo anterior, se estima impugnado el derecho a la no discriminación arbitraria de trato en materia económica que debe dar el Estado y sus organismos, reconocido en el artículo 19, numeral 22” de la Constitución, en el marco de una alegación sobre igualdad e igual repartición de los tributos. En sí misma, este tipo de vulneración no aporta nada específico y corresponde a una desnaturalización de la estructura y fundamento de los tributos. Es evidente que la Constitución autoriza diversas modalidades de tributos (proporcionales, progresivos o especiales) y en sí mismos éstos han de estar concebidos como reglas de igual repartición. Pero la imposición de tributos no es ontológicamente una medida económica. Los impuestos tienen impacto macro y microeconómico pero están al servicio de la decisión que los justifica. De la misma manera, que la Constitución autoriza en el artículo 19, numeral 22% la existencia de franquicias o beneficios tributarios que quiebran la igualdad nominal, las razones de la misma no hay que buscarlas en los tributos sino que en los sectores, actividades o zonas territoriales que los justifican. Por lo mismo, los tributos son instrumentales a las medidas que los justifican. En tal sentido, el establecimiento de un interés de demora del uno y medio por ciento parejo a todo tributo impago no constituye una medida económica sino que se inserta dentro de la función resarcitoria y punitiva que la motiva;

VIGESIMOCUARTO : Que un asunto distinto es la razonabilidad económica para establecer el interés de demora. Como ya sostuvo esta magistratura “no se trata de identificar, únicamente, la plausibilidad jurídica de la cláusula penal sino que de verificar si ella vulnera el artículo 19, numeral. 2%, de la Constitución, desde el punto de vista de su razonabilidad económica. El hecho de que el legislador establezca una fórmula agravada de devolución para el pago de intereses tributarios de demora bajo un interés determinado es una decisión lógica e indiscutible. Lo relevante es el quantum. En Economía esta norma sería analizada desde el punto de vista de los incentivos. ¿Qué quantum contribuye al cumplimiento de la obligación tributaria en términos que inhiban comportamientos anti-normativos? Para analizarlo hay un conjunto de criterios que determinan un incentivo correcto. En tal sentido, hay un margen numérico variable que está predeterminado por la idea de que la tasa de interés de demora no puede ser inferior a la tasa de mercado. Se trata de que los intereses cumplan una auténtica función disuasoria y que, por tanto, no se gane infringiendo la norma y convirtiendo su efecto en agua de borrajas. Esa disuasión se obtiene desincentivando la obtención de un auto-crédito (por no pagar intereses), prefigurando el legislador un precio superior a la regla de intereses del mercado. Esta razonabilidad económica, en línea de principio, debe tener la suficiente ductilidad como para ser disuasoria y, a la vez, estar sobre una línea de mercado esencialmente fluctuante. Por lo tanto, la cláusula penal no se entiende sin una regla relativa a la mitigación de su efecto mediante el instrumento de la condonación” (STC 2489, considerando 29”);

6.- La vulneración a la igualdad ante la ley en la devolución tributaria.

VIGESIMOQUINTO: Que se ha estimado vulnerado, por el requirente, el artículo 19, numeral 2” de la Constitución en cuanto estima que hay una regla de trato discriminatoria en el modo en que el Estado cobra como acreedor (con el interés del 1,5 %) y devuelve como deudor (con el interés del 0,5 %). Se funda para ello en el reconocimiento de inequidad realizado en el considerando 21%” de la Sentencia Rol 1951;

VIGESIMOSEXTO: Que un criterio de esta naturaleza no atiende a un test de igualdad propiamente tal. Ya hemos sostenido las diferencias jurídicas entre una cláusula penal tributaria y una acción de restitución tributaria. Son distintas en el Derecho Civil y también lo son en el Derecho Tributario. Obedecen a principios disímiles y finalidades diversas. La posición subjetiva de los actores es completamente diferente puesto que jamás un contribuyente podrá tener el poder de imperio de que está dotada la Administración para compeler al pago de una obligación tributaria. El test de igualdad no reposa en los supuestos triádicos que permiten realizarlo. Por lo mismo, estimamos que el reclamo de igualdad ínsito en este requerimiento debe reconducirse a los dos supuestos más relevantes: la alegación de la proporcionalidad del

000291 dorso merda tributo y su afectación del derecho a defensa en el marco de la tutela judicial efectiva y la relativa a la naturaleza confiscatoria del interés de demora, asuntos que abordaremos a continuación;

7.- El automatismo del interés de demora y el derecho de defensa.

VIGESIMOSÉPTIMO: Que una de las objeciones planteadas tiene que ver con el hecho de que el interés desmesurado impide un ejercicio del derecho de defensa puesto que condiciona mediante coerción a un próximo pago de la obligación tributaria.

Sin perjuicio gue el requirente realiza consideraciones de mérito legislativo acerca del mejor mecanismo para tener un juicio sin dilaciones indebidas como sería la condena en costas, lo cierto es que en el presente caso no se ve cómo haya afectado su ejercicio concreto del derecho a defensa jurídica. Este reproche no puede ser una cuestión abstracta y debe venir acompañado de los elementos que lo justifiquen. Normativamente existe el artículo 124 del Código Tributario que permite la reclamación de la “totalidad o de alguna de las partidas o elementos de una liquidación, giro o resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlos”. Tal acción permite el debate sobre los intereses moratorios, el que, según vimos, no se da en la gestión pendiente, sin perjuicio de que se aplique en una eventual liquidación;

VIGESIMOCTAVO: Que el configurarse como un automatismo deja en pie el dilema del efecto desproporcionado de los intereses moratorios. La

aplicación del principio de proporcionalidad en materia tributaria debe ceñirse a su estatuto constitucional natural, siendo el artículo 19, numeral 20, inciso 1% el que regula el problema de los tributos manifiestamente injustos y desproporcionados, no cabiendo un ejercicio analógico del artículo 19, numeral 2” de la Constitución en la materia. Se debe vincular con su regla expresa y especial;

8.- Los tributos desproporcionados y los límites al legislador.

VEGÉSIMONOVENO: Que el artículo 19, numeral 20% establece como cartabón constitucional el hecho de que ha de tratarse de "tributos manifiestamente injustos Y desproporcionados”. Esta magistratura en la Sentencia Rol N* 280 manifestó al respecto que “siempre resulta útil recurrir al Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española para precisar el concepto de los vocablos comunes que emplea la Constitución Política. La palabra "manifiestamente" se define como "Descubierto, patente, claro", y la expresión "desproporcionado", significa que 000292

no es proporcionado. El Constituyente prohíbe que el tributo sea "manifiestámente desproporcionado" con lo cual reconoce que la desproporción justificada no violenta el principio de igualdad tributaria. Por tanto, el Constituyente se guardó de restringir en exceso la autonomía del legislador, y le impuso un límite que sólo impide las desproporciones o injusticias “manifiestas”, esto es, aquellas que resultan burdas, exageradas e injustificables. Las restricciones al legislador en esta materia son, entonces, particularmente excepcionales. Ello implica que la defensa de la supremacía constitucional en este ámbito, ha de circunscribirse a evitar las desproporciones o injusticias tributarias que traspasen todos los límites de lo razonable y prudente. La desproporción o injusticia tiene que fluir de las propias preceptivas legales, cualesquiera sean los hechos que digan relación con las materias previstas en ellas. Dicho, todavía de otra manera, la desproporción o injusticia tiene que ser tan evidente que, cualesquiera sean los hechos, ella resulte patente y clara en la propia disposición legal. Cabe tener presente que al no encontrarse contemplado por la Constitución o la ley un concepto de lo que se entiende por manifiestamente desproporcionado o injusto, tal determinación debe quedar entregada a lo que la justicia constitucional decida, caso a Caso, en materia de proyectos de ley o de leyes. (...) Aunque no lo diga la Constitución, es claro que la protección contenida en el artículo 19, N* 20, inciso segundo, está dirigida preferentemente a los impuestos personales, esto es, a los que afectan a la renta de las personas, en tal caso, se prohíben los impuestos desproporcionados o injustos. Esta posición no sólo es lógica, sino que también resulta de la ponderación de las opiniones que se vertieron durante la discusión, en la Comisión Constitucional, de la disposición que comentamos. Sólo con respecto a estos impuestos personales, entonces, la desproporción o injusticia puede advertirse manifiestamente, pero, con respecto a los tributos indirectos, esta condición pasa a transformarse en una cuestión de hecho. Sólo con respecto a estos impuestos personales, entonces, la desproporción o injusticia puede advertirse manifiestamente, pero, con respecto a los tributos indirectos, esta condición pasa a transformarse en una cuestión de hecho.” (STC N” 280, considerando 19%);

TRIGÉSIMO: Que en esta sentencia se ha hecho referencia a algunos autores nacionales, por lo que no se puede soslayar que uno de ellos expresa que “los intereses que cobra el Fisco de Chile son un tributo manifiestamente desproporcionado e injusto, de aquellos prohibidos por la Constitución (artículo 19, N”* 20, inciso segundo de la CPR)” (Massone Parodi, Pedro (2016), Principios de Derecho Tributario, Tomo 111, Cuarta edición revisada y ampliada, Thomson Reuters, Santiago, p. 1955). Sin embargo, funda tal apreciación en la situación contraria, esto es, en el

mevola ¿do trato preferente que tendría el Estado como deudor y en el modo en que devuelve. Sobre este tópico basta reiterar lo sostenido por esta Magistratura en orden a que “esta regla no puede considerarse como establecimiento de una cláusula penal enorme puesto que no sólo el tributo pagado en exceso se devuelve debidamente reajustado sino que ello produce un interés a favor del contribuyente que el legislador estimó en un 0,5 % mensual. En segundo lugar, el Estado realiza esta devolución de intereses cumpliendo plenamente con la regla general de devolución para cualquier operación de crédito. Es así como el artículo 8”, inciso segundo, y el artículo 3” de la Ley N” 18.010 disponen la modalidad general de devolución de intereses exigiendo que ésta sea simplemente reajustada, pudiendo “convenirse libremente cualquier forma de reajuste”. En tercer lugar, ninguna vinculación puede existir entre operaciones tributarias diferentes. Los intereses de demora tributaria tienen una justificación en fines constitucionales y configuran un mecanismo compulsivo a su cumplimiento. En cambio, la devolución reajustada y con intereses adicionales de impuestos pagados indebidamente corresponde a una operación aritmética de devolución con observancia de la justicia básica de no generar enriquecimiento ilícito para el Estado. Por tanto, el primer límite que el legislador no puede franquear lo cumple escrupulosamente, esto es, bajo ninguna circunstancia está definida una cláusula penal enorme ni por sus montos, proporcionalidad o reglas abusivas” (STC 2489, considerando 39%);

TRIGESIMOPRIMERO: Que la determinación del interés legal que sea manifiestamente desproporcionado o injusto exige un conjunto amplio de explicaciones en la búsqueda de un baremo objetivo. Hay dos caminos para obtener esa respuesta: uno es el derecho comparado y otro son las determinaciones de la autoridad financiera nacional. No obstante, hay que mencionar, desde ya, que se trata de una tarea de compleja determinación puesto que las comparaciones se han de realizar con supuestos similares, cumpliendo Criterios económicos que identifiquen el interés tributario de demora con un interés de mercado claro y que se traduzca en alguna regla que supere el casuismo. Todo ello se torna difícil por la existencia de múltiples tasas de interés que, para los fines de esta sentencia, no vale la pena desarrollar;

TRIGESIMOSEGUNDO: Que, analizando experiencias comparadas, los casos son disímiles. En Chile la tasa efectiva de intereses aplicable sobre la deuda tributaria asciende al 18% anual (algo más del 19,5% anual, por el efecto acumulativo), mientras que los modelos latinoamericanos van desde el 12% anual en Uruguay hasta el 36% anual en Argentina. En Europa, Alemania aplica una tasa de interés por demora del 12% anual, mientras que en Francia asciende al 5% anual, más 0,4% por cada mes atrasado. Asimismo, toda perspectiva comparada con el 0002

deceo nerolij o

sector privado bancario no resiste análisis y es abiertamente inferior a' alguno de los productos bancarios que estiman diversas tasas;

TRIGESIMOTERCERO: Que, no obstante, el hecho de configurar un ámbito normativo amplio para el legislador no implica que sea un interés que esté carente de límites. Por de pronto, límites formales que introducen rigidez e inflexibilidad como es el respeto al principio de reserva legal que impide la flexibilización reglamentaria de una parte accesoria de la obligación tributaria. Y, por otra, que se da en un contexto de corrección monetaria mediante el instrumento igualmente de las condonaciones parciales o totales de los intereses de demora. El artículo 56 del Código Tributario establece que "la condonación parcial o total de intereses penales sólo podrá ser otorgada por el Director Regional cuando, resultando impuestos adeudados en virtud de una determinación de oficio practicada por el Servicio, a través de una liquidación, reliquidación o giro, el contribuyente o el responsable del impuesto probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido.” Asimismo, el inciso segundo de este artículo señala que "procederá también Ja condonación de intereses penales cuando, tratándose de impuestos sujetos a declaración, el contribuyente o el responsable de los mismos, voluntariamente, formulare una declaración omitida o presentare una declaración complementaria que arroje mayores impuestos y probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido.”;

9.- El interés de demora reafirma la obligación de

contribuir que ordena la Constitución en el artículo 19, numeral 20.

TRIGESIMOCUARTO: Que todo ciudadano tiene un conjunto amplio de deberes públicos en relación con la sociedad y el Estado. No es casualidad que la Constitución trate en el mismo artículo las “demás” cargas públicas personales con el mandato que ésta se repartan igualitariamente junto al deber de contribuir al pago de los impuestos (artículo 19 N” 20 inciso 1” CPR). En el primer caso, se trata de ciudadanos y en el segundo de contribuyentes pero pertenecientes ambos a una categoría de compromisos que se vinculan con el bien común de la sociedad (artículo 1

inciso 4” de la CPR). No obstante, sí hay diferencias entre deberes y obligaciones en dónde se acentúa la exigibilidad de éstos últimos por su incumplimiento. No

obstante, hay deberes y deberes, siendo uno de los más relevantes, históricamente vinculados al desarrollo de los derechos fundamentales y libertades públicas, el de pagar impuestos. Es un deber no sólo genérico sino que el legislador ha articulado las reglas normativas que lo convierten en una obligación jurídicamente exigible;

TRIGESIMOQUINTO: Que el deber de contribuir con el bien común se traduce, entre Otros deberes, en la obligación de pagar impuestos. El fundamento de dicha obligación, para todo contribuyente, es permitir que el Estado y la sociedad, por su intermedio, cuenten con los recursos necesarios para la satisfacción de un conjunto de bienes públicos que el constituyente y el legislador definen sistemáticamente en el marco de la democracia constitucional;

TRIGESIMOSEXTO: Que, en consecuencia, la imposición de obligaciones debe traer aparejada, lógicamente, el desarrollo de mecanismos que prevean el incumplimiento de la obligación a objeto de compeler a su vigencia real y efectiva;

V.- APLICACIÓN AL CASO CONCRETO.

TRIGESIMOSÉPTIMO: Que a lo largo de esta sentencia se han examinado las razones de forma que impiden que se aplique el artículo cuestionado por el requirente en la gestión pendiente. Sin embargo, pese a esta circunstancia en la liquidación de la obligación tributaria con sus contenidos accesorios existe una aplicación ejecutiva y automática del inciso tercero del artículo 53 del Código Tributario. Por lo mismo, hemos examinado las razones de

fondo que llevan a desestimarlo. Primero, porque se exacerban determinadas características de su naturaleza jurídica que permiten cuestionar su estatuto

constitucional aplicable. Se trata de un tributo por accesión siendo ajeno a esta consideración su examen como decisión económica estatal o como principio confiscatorio de la propiedad o de expropiación encubierta. Su encuadramiento constitucional se da dentro del artículo 19, numeral 20” de la Constitución. El estándar a probar es el de configurar un tributo manifiestamente injusto y desproporcionado. Según los argumentos dados, el respeto al principio de reserva de ley impide que exista una flexibilización administrativa de su dimensión punitiva como cláusula penal. Y, desde el punto de vista monetario, el Código Tributario entrega herramientas gue permiten su ajuste a intereses más contenidos, mediante el régimen de la condonación parcial o total de intereses. La tasa efectiva de interés moratorio para deudas tributarias es mucho menor que lo establecido por el precepto impugnado, por lo que su aplicación en el caso concreto no adolece de vicio de constitucionalidad. Por el contrario, la cláusula penal tributaria impugnada constituye una herramienta proporcionada y razonable para asegurar el pago de tributos y la satisfacción del interés público asociado a su recaudación. 000294

Y TENIENDO PRESENTE lo preceptuado en el artículo 93, incisos primero, N* 6%, y decimoprimero, y en las demás disposiciones citadas y pertinentes de la Constitución Política de la República y de la Ley N” 17.997, Orgánica Constitucional del Tribunal Constitucional,

SE RESUELVE: 1.- Que se rechaza el requerimiento de fojas 1.

2. Que no se condena en costas a la parte

requirente, por haber tenido motivo plausible para deducir su acción.

Se pone término a la suspensión del procedimiento decretada en estos autos. Ofíciese.

PREVENCIONES

La Ministra señora Marisol Peña Torres previene que

5, Concurre a la sentencia sin compartir lo expresado en su 39 9 Considerando vigésimo.

E ldretinr El Ministro señor Cristián Letelier Aguilar concurre al rechazo del requerimiento de autos, sólo por aspectos de carácter formal, Y Cuyos fundamentos son los siguientes:

1% Que, como ha dicho esta Magistratura, el requerimiento de inaplicabilidad por inconstitucionalidad trata de un control concreto acerca de la constitucionalidad de un precepto legal, ajustado a un caso sub judice determinado;

2?” Que, el recurso de inaplicabilidad interpuesto en estos autos impugna el inciso tercero del artículo 53, del Código Tributario, disposición que establece un interés penal del uno y medio por ciento mensual por cada mes o fracción de mes, en caso de mora en el pago del todo o de la parte que adeudare el contribuyente, por cualquier clase de impuestos;

2% Que, respecto al caso sub ludice, la gestión pendiente está referida a sendos recursos de casación en la forma y en el fondo, deducidos para ante la Corte Suprema e interpuestos contra la sentencia de la Corte de Apelaciones de Concepción, de fecha 27 de agosto de 2015;

3" Que, para que prospere la acción de inaplicabilidad por inconstitucionalidad, la norma jurídica objetada debe resultar decisiva en la gestión pendiente;

4% Que, de la lectura del escrito en que se interponen los recursos de casación señalados, y que rola a fojas 46 y siguientes de estos autos, no se establece que el inciso tercero, del artículo 53 del Código

Tributario, haya sido denunciado como un precepto que forme parte de aquellas normas legales impugnadas ante la Corte Suprema;

5% Que, en este sentido, debemos recordar que particularmente el recurso de casación en el fondo es de derecho estricto, aún cuando, la disposición legal señalada e€es consecuencia del pago de una obligación tributaria, cuyo contribuyente se encuentra en mora de solucionarla, no obstante ello la casación en el fondo debió referirse a esta disposición, en términos similares al fundamento de la acción de inaplicabilidad, con lo cual la norma referida adquiría el carácter de decisiva, no siendo así y no formando parte de los recursos de casación deducidos por el requirente ante la Corte Suprema, a juicio de este Ministro, no es posible acoger el presente requerimiento;

DISIDENCIA

Acordada con el voto disidente de los Ministros Srs. Iván Aróstica Maldonado, Juan José Romero Guzmán, y María Luisa Brahm Barril, quienes estuvieron por acoger el requerimiento de autos, en virtud de los razonamientos siguientes:

MATERIA

1%) Que se cuestiona el inciso 3* del artículo 53 del Código Tributario, que establece que los contribuyentes morosos estarán afectos a un interés penal del 1,5% mensual, que corresponde al 18% anual, dado que contradice el artículo 19, N” 2, de la Carta Fundamental, por carecer de fundamento y ecuanimidad.

En este Caso, la cuestión no deriva del hecho que un contribuyente no haya pagado los impuestos adeudados en su oportunidad. Ocurre que, habiendo el requirente efectuado las declaraciones correspondientes ante la autoridad (años 2010 y 2011), muy a posteriori ésta dice haber encontrado errores en ellas, dando lugar a la emisión ulteriores liquidaciones por parte del Servicio de Impuestos Internos (año 2013), las que están siendo discutidas en sede judicial.

Los efectos monetarios , concretos que acarrea la aplicación práctica de dicha norma legal es que a una deuda tributaria ascendente a $ 1.972.163.452, se le deben sumar $ 1.059.116.190 por concepto de intereses moratorios la la fecha);

ANTECEDENTES Y COMPARACIONES

2%) Que, corresponde tener presente que, de conformidad con artículo 86, inciso 2” Ley N” 17.997, orgánica constitucional del Tribunal Constitucional, en la » 9p0295 io

especie los órganos constitucionales interesados no estimaron conveniente” formular observaciones ni presentar antecedentes, que puedan servir de base para justificar la norma reprochada.

En el expediente, como tampoco en los alegatos de rigor, ni el Consejo de Defensa del Estado ni el Servicio de Impuestos Internos han aportado antecedentes que permitan explicar la razón y proporción de la norma legal de que se trata;

3%) Que si bien el artículo 53 reprochado configura un precepto legal de larga trayectoria y dilatada aplicación, sin embargo a su respecto no se observa la existencia de alguna doctrina o jurisprudencia que precise porqué este ¡interés penal asciende a dicha cuantía, constitutiva de un lucro excesivo.

Además, en el génesis de las normas relativas a la materia no se expresan motivos que sirvan para fundamentarla. Nada se dijo al respecto en la Ley N? 18.110, que elevó este porcentaje del 1,5% (como era en el texto original del Código Tributario, DL N” 830 de 1974) al 2,5% (como establecía inicialmente el anterior Código, DFL N* 190 de 1960). Tampoco en la Ley N” 18.682 (artículo 5 letra Cc) que volvió al porcentaje del 1,5% (como lo + había estatuido así, respecto al primitivo Código, el DL N* 728 de 1974);

4%) Que, por otra parte, el artículo 146 de la Ley N? 10.336, orgánica constitucional de la Contraloría General de la República, dispone que -por principio- “Todas las deudas en favor del Fisco devengarán el interés del 12% anual”, por cierto “a menos que la ley haya fijado otro interés”.

Es decir, la ley puede establecer “excepciones” a dicha regla general, mismas que requieren una especial Justificación por parte del legislador, lo que en la especie no aparece;

5%) Que una conjetura abstracta dice que, sin la norma objetada, los contribuyentes morosos podrían preterir al fisco, prefiriendo pagar antes a otros acreedores.

No obstante, para conjurar esa eventual postergación, el fisco cuenta para sí con otro medio idóneo y expedito: el célere y muy severo mecanismo de cobranza administrativa y Judicial de las obligaciones tributarias, que contempla el Código Tributario;

CONSIDERACIONES

6”) Que, por Sentencia recaída en la causa Rol N? 1951, de 13 de septiembre de 2012, este Tribunal Constitucional acogió un requerimiento análogo al presente, teniendo en consideración que, “si se considera que los tributos deben devolverse debidamente reajustados, de modo que se conserve su valor cuando se paguen, ello no guarda relación con el caso inverso, cuando el Estado

restituye [por ejemplo] el monto de la multa enterada y a posteriori declarada improcedente, pero sólo con el interés del medio por ciento mensual por cada mes completo, tal como lo preceptúa el artículo 57 del Código Tributario, lo cual da cuenta de una situación de inequidad” (Considerando 21%);

Correspondiendo traer a colación lo expresado allí, en orden a que “el inciso tercero del artículo 53 del Código Tributario, en cuanto fija un interés penal moratorio ascendente al uno coma cinco por ciento mensual, produce efectos contrarios a la Constitución Política de la República en el caso concreto, desde que obliga a pagar una suma que a todas luces se presenta como desproporcionada, injusta y abusiva” (considerando 23%), dado que en la especie el contribuyente efectuó oportunamente las declaraciones por los años tributarios 2010 y 2011, siendo por actos muy posteriores imputables al Servicio de Impuestos Internos -dos oO tres años después- que se ve incrementada la deuda tributaria de que se trata;

7%) Que no está demás reprochar el efecto inhibidor que acarrea la aplicación de esta norma, habida cuenta que disuade a los contribuyentes a impugnar Jjurisdiccionalmente los actos de la autoridad tributaria, en circunstancias que el ejercicio del derecho a reclamo se encuentra expresamente facultado en el artículo 38, inciso segundo, de la Constitución.

Es así que la demora en la tramitación del respectivo reclamo jurisdiccional (casi otros dos años en el presente caso), hecho asimismo no atribuible al contribuyente, va a engendrar también efectos patrimoniales adversos en «su contra, lo que implica interponer un obstáculo ilegítimo al ejercicio de tal derecho, con vulneración, además, de las garantías aseguradas en los numerales 3 y 26 del artículo 19 de la Carta Fundamental;

8%) Que, finalmente, de haberse acogido el actual requerimiento, igualmente se habría arribado a un resultado justo, pues conforme con la jurisprudencia sentada por la Corte Suprema en sentencia de 4 de noviembre de 2002, cuando no hay una norma especial que especifique qué clase de intereses deben cobrarse, serán los corrientes para operaciones reajustables y se devengarán desde la fecha en que el capital se hizo exigible, con arreglo a la Ley N” 18.010.

Redactó la sentencia el Ministro señor Gonzalo García Pino, las prevenciones, sus autores respectivamente, y la disidencia, el Ministro señor Iván Aróstica Maldonado, Presidente. dora orando ás

Notifíquese, comuníquese, regístrese y archívese.

Rol N”* 3079-16-INA.

SR. LETELTER

Pronunciada por el Excmo. Tribunal Constitucional, integrado por su Presidente, Ministro señor Carlos Carmona Santander, y los Ministros señora Marisol Peña Torres, señores Iván Aróstica Maldonado, Gonzalo García Pino, Domingo Hernández Emparanza, Juan José Romero Guzmán, señora María Luisa Brahm Barril y señores Cristián Letelier Aguilar y Nelson Pozo Silva,

Autoriza el Secretario del Tribunal, señor Rodrigo Pica Flores.

En Santiago, a 5

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la sentencia recaída gn autos Roi a Ser vee de de FU. de 204D..

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