Reajuste y multa por mora tributaria

Santiago, veintinueve de octubre de dos mil diecinueve.

VISTOS:

Con fecha 21 de junio de 2019, Celulosa Arauco y Constitución S.A., representada convencionalmente por Camilo Naranjo Arias, ha presentado un requerimiento de inaplicabilidad por inconstitucionalidad respecto del artículo 53, inciso tercero, del Código Tributario, en los autos caratulados “Celulosa Arauco y Constitución S.A. con SIl Dirección Grandes Contribuyentes”, que conoce la Corte Suprema por recursos de casación en la forma y en el fondo bajo el Rol N? 24.758- 2018.

Precepto legal cuya aplicación se impugna El texto del precepto impugnado dispone, en la parte destacada en negrilla:

“Código Tributario (...) Artículo 53.- Todo impuesto o contribución que no se pague dentro del plazo legal se reajustará en el mismo porcentaje de aumento que haya experimentado el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del segundo mes que precede al de su vencimiento y el último día del segundo mes que precede al de su pago. Los impuestos pagados fuera de plazo, pero dentro del mismo mes calendario de su vencimiento, no serán objeto de reajuste. Sin embargo, para determinar el mes calendario de vencimiento, no se considerará la prórroga a que se refiere el inciso tercero del artículo 36 si el impuesto no se pagare oportunamente. El contribuyente estará afecto, además, a un interés penal del uno y medio por ciento mensual por cada mes o fracción de mes, en caso de mora en el pago del todo o de la parte que adeudare de cualquier clase de impuestos y contribuciones. Este interés se calculará sobre los valores reajustados en la forma señalada en el inciso primero. (...).”.

De la gestión pendiente Expone la requirente de inaplicabilidad que la gestión pendiente tiene como antecedente el tratamiento tributario derivado de un trámite de devolución de capitales llevada a cabo en el año 2011, objetada por el Servicio de Impuestos Internos (SII). En 2002 el SII le solicitó antecedentes relativos a su declaración anual de impuesto a la renta, información aportada en julio del mismo año. Luego, en 2005, es notificada de una citación, debido a observaciones realizadas por el ente recaudador.

Indica que dio respuesta a la citación, oponiéndose y acreditando la improcedencia de las partidas individualizadas, ratificando la declaración de impuestos. Sin perjuicio de ello, fueron emitidas dos liquidaciones, casi tres años después de ser declarada la renta, fijándose montos a título de impuestos e intereses por aplicación de la norma impugnada por, aproximadamente, 2.996 millones y 1.678 millones, en cada una de éstas, es decir, intereses equivalentes a un 52,5% y un 60%, respectivamente, del supuesto tributo adeudado.

Las liquidaciones fueron notificadas en agosto de 2005. Su parte interpuso recurso de revisión de la actuación fiscalizadora, objetando las liquidaciones, incluyendo, en subsidio, reclamo tributario. Cuatro años después, el recurso fue acogido en parte, dejándose sin efecto las liquidaciones, y se dictó una resolución exenta, en enero de 2009, por la Dirección de Grandes Contribuyentes, liquidándose un nuevo monto de impuestos, con sus respectivos reajustes e intereses. Se dispuso un nuevo pago por aproximadamente 2.625 millones y 3.897 millones, respectivamente.

Así, refiere que los intereses aplicados en virtud de la norma que se cuestiona fueron incrementados exponencialmente en relación con los impuestos, los que, a su vez, fueron objeto de una reducción considerable por haber sido acogida parcialmente la reclamación deducida. Derivado el expediente administrativo al Tribunal Tributario y Aduanero de la Dirección Regiónal Santiago Oriente del SII, para conocer del reclamo tributario deducido en subsidio, un año después, en febrero de 2010, éste fue proveído y se tuvo por interpuesto, aumentando en ese periodo un 18% los intereses, sin causa de su parte. Se confirió traslado al SIl, el que fue evacuado en septiembre de 2010, siete meses después. Ya en 2014, la requirente acota que ejerció derecho de opción previsto en la Ley N?% 20.322, solicitando se continuara con la tramitación del reclamo tributario ante el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, en atención a que, durante casi cuatro años ni la autoridad administrativa ni el Tribunal Tributario de la Dirección Regional realizaron alguna diligencia Útil en el proceso de reclamación tributaria. En septiembre de 2017, es decir, más de doce años después de notificadas las liquidaciones reclamadas, y quince años desde que comenzó el proceso de fiscalización del SII, el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero Metropolitano dictó sentencia definitiva, rechazando la reclamación tributaria interpuesta.

Ante ello, la actora de inaplicabilidad dedujo recurso de apelación para ante la Corte de Apelaciones de Santiago, dictándose sentencia en alzada en junio de 2018, rechazando, con disidencia, el recurso y desechando las excepciones de prescripción de la acción de cobro. A lo anterior la requirente interpuso recursos de casación en la forma y en el fondo para ante la Corte Suprema.

Del conflicto constitucional sometido a la decisión del Tribunal

Explica la requirente que la norma cuestionada produce vulneraciones a la Constitución en pleno de la igualdad ante la ley y no discriminación arbitraria, y el debido proceso en su faz de un derecho a un justo y racional procedimiento. Vulneración de la garantía de la igualdad ante la ley y la no discriminación arbitraria. Explica que este vicio se configura de tres maneras. En primer lugar, porque la norma trata de forma idéntica a aquel contribuyente doloso e injustificadamente moroso — es decir, aquellos contribuyentes que no pagan sus impuestos, o peor aún, aquellos que derechamente los evaden-; y aquel contribuyente que pagó sus impuestos, pero que, por discordancias con el SII, es objeto de una nueva liquidación de impuestos.

En segundo lugar, y en relación con lo anterior, porque el precepto no permite distinguir el motivo de la supuesta mora del contribuyente, es decir, cuándo se está en presencia de un contribuyente que “estaría en mora” por haber ejercido las acciones y los recursos que el ordenamiento jurídico le otorga para controvertir la actuación del Si en una fiscalización; y que los motivos de la mora no son imputables al contribuyente, pues responde principalmente a dilataciones imputables al propio SII.

Finalmente, explica que el vicio también se configura puesto que, a pesar de que el contribuyente está sujeto a un interés penal mensual de un 1,5%, el Estado queda expuesto al pago de un interés penal de un 0,5% cuando debe devolver dineros al contribuyente. Indica que, si bien el precepto impugnado, en abstracto, puede tener una finalidad legítima, la diferencia concreta de trato que se establece por el legislador adolece, en la especie, de falta de idoneidad para alcanzar la finalidad prevista por el legislador y es desproporcionada, discriminando arbitrariamente a la requirente.

Vulneración del derecho al debido proceso en su dimensión de justo y racional procedimiento (artículo 19 N? 3 inciso sexto de la Constitución), en cuanto se trata de una sanción de plano que, además, puede inhibir de facto el derecho a defensa. Argumenta la requirente que la Carta Fundamental no tolera la imposición de sanciones sin más trámite o de plano como ocurre en la especie, y sin un procedimiento previo en donde se determine, con las debidas garantías, la legítima procedencia de la sanción.

La aplicación de plano de los intereses moratorios no permite que el juez que conoce pueda determinar libremente sí se encuentra ante un contribuyente doloso O Moroso, 0 si se encuentra ante un contribuyente de buena fe, y que se encontraría moroso por ejercer de forma legítima las acciones y recursos que le otorga el ordenamiento jurídico para controvertir la decisión —que considera errónea- de la autoridad tributaria. Lo anterior no resulta insignificante, cuando en casos como el de autos, se recaudan montos por concepto de intereses penales que triplican el impuesto reajustado. Por lo expuesto solicita sea acogido en todas sus partes el requerimiento de fojas 1.

Tramitación del requerimiento

El requerimiento fue acogido a trámite por la Primera Sala con fecha 5 de julio de 2019, a fojas 69. A su turno, en resolución de fecha 30 de julio del mismo año, a fojas 260, se declaró admisible. Confiriéndose traslado de fondo a las demás partes de la ya aludida gestión pendiente y a los órganos constitucionales interesados, evacúa presentación el Servicio de Impuestos Internos, a fojas 268.

Observaciones del Servicio de Impuestos Internos Comienza reiterando la solicitud que formuló previamente en torno a la inadmisibilidad del requerimiento. Expone que en la gestión pendientela requirente no ha solicitado ni en su reclamo tributario ni en su recurso de apelación una eventual revisión de la aplicación de los intereses penales establecidos en el artículo 53 del Código Tributario.

En el fondo explica que la jurisprudencia de este Tribunal ha desarroilado criterios para desestimar impugnaciones análogas a la de autos. Refiere que hay deberes ciudadanos en torno a la sociedad y el Estado, de contribuir con el bien común, lo que se materializa, entre otras cuestiones, en el deber de pagar impuestos, lo que permite al Estado y la sociedad, en su intermedio, contar con los recursos necesarios para satisfacer un conjunto de bienes públicos que el Constituyente y el legislador definen sistemáticamente en el marco de la democracia constitucional.

Ello trae aparejado, agrega, el deber de desarrollar mecanismos que prevean el cumplimiento de la obligación, para compeler a su vigencia efectiva. La norma regula un interés penal de demora por deuda tributaria como efecto del incumplimiento de la obligación de pagar impuestos y no una sanción tributaria; de lo contrario estaría regulada en otro apartado del Código Tributario. Este interés se justifica por el hecho de que el no pago de un tributo, legalmente impuesto, corresponde a la privación que el particular hace de un monto de dinero que le corresponde al Estado. Añade como criterio que el artículo 19 N* 20 de la Constitución asegura el derecho a la igual repartición de los tributos y proscribe el establecimiento de tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. En dicho contexto, la aplicación del interés penal establecido en la norma debe ser considerada tributo. Es una carga tributaria, incluidos los intereses mismos y sus reajustes.

Refiere que existe razonabilidad en la norma, lo que explica la suficiente ductilidad para ser disuasoria y estar sobre una línea de mercado esencialmente fluctuante.

Explica que existe un límite al legislador, en el sentido de estar impedido de establecer una cláusula penal enorme. La norma no lo es, en tanto el propio Código Tributario admite condonaciones parciales o totales, por la determinación de intereses originados en demora no imputable al contribuyente. Otro límite es que el tributo no puede generar usura y debe respetar la proporcionalidad. Deben buscarse explicaciones para lograr un baremo objetivo, lo que se obtiene analizando el derecho comparado y con las determinaciones de la autoridad financiera internacional. Realiza explicaciones, en dicho sentido, desde las regulaciones que explican que el interés penal del artículo 53 se ubica bajo el interés corriente establecido por la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras.

Agrega que el sistema impositivo es autodeclarativo. Es el propio contribuyente quien determina, declara y entera los impuestos que le corresponde pagar según la ley mediante la presentación de las respectivas declaraciones juradas, que pueden ser objeto de revisión por la autoridad dentro de los plazos de prescripción. Por lo anterior, solicita el rechazo del libelo.

Vista de la causa y acuerdo En Sesión de Pleno de 25 de septiembre de 2019 se verificó la vista de la causa, oyéndose la relación pública y los alegatos por la parte requirente, del abogado don José Francisco García y por el Servicio de Impuestos Internos, del abogado don José Ignacio Pacheco, adoptándose acuerdo con igual fecha, conforme fue certificado por el relator de la causa.

Y CONSIDERANDO:

l.- EL PRECEPTO IMPUGNADO Y EL REQUERIMIENTO DEDUCIDO EN AUTOS

PRIMERO: Que, en estos autos constitucionales, Celulosa Arauco y Constitución S.A. solicita la declaración de inaplicabilidad por inconstitucionalidad de inciso tercero del artículo 53 del Código Tributario. Aquella disposición, dispone, a la letra, lo siguiente: “El contribuyente estará afecto, además, a un interés penal del uno y medio por ciento mensual por cada mes o fracción de mes, en caso de mora en el pago del todo o de la parte que adeudare de cualquier clase de impuestos y contribuciones. Este interés se calculará sobre valores reajustados en la forma señalada en el inciso primero"; SEGUNDO: Que, como se aprecia de la norma recién transcrita, ella habilita para el cobro de un interés penal del 1,5% mensual, por cada mes o fracción de mes, en caso de mora en el pago del todo o de la parte que adeudare de cualquier clase de impuestos y contribuciones.

Agrega la disposición que dicho interés se ha de calcular sobre dichos valores, reajustados en la forma que la misma ley dispone. Se trata entonces, de una disposición especial respecto del pago de intereses moratorios, que se aplica específicamente en el ámbito de las deudas por concepto de impuestos y contribuciones. La STC Rol N? 1951 — refiriendo la discusión habida en la tramitación de la Ley N* 18. 682 — lo caracterizó como “un mecanismo disuasivo de la morosidad en el cumplimiento de las obligaciones tributarias” (C. 10"); TERCERO: Que, en relación a los intereses, es menester considerar que, en términos generales, estos son un accesorio que normalmente acompaña a una obligación de dinero. Ahora bien, en cuanto a los intereses, cabe destacar que el legislador, en el pretepto impugnado, ha sido muy preciso al aludir a aquellos. El artículo refiere a los “intereses penales”, también llamados moratorios, que son aquellos que se deben pagar producido el retardo en el cumplimiento de la obligación. Dichos intereses se devengan, ya por mandato de la ley — en este caso el artículo 53, inciso 3*%, del Código Tributario —o por estipulación de las partes.

La doctrina ha destacado que los intereses de esta clase “se deben como resarcimiento por la mora en el pago de la deuda, y, como explica un maestro, representan la liquidación operada por la ley del daño que el incumplimiento de por sí produce al acreedor” (Vodanovic Haklicka, Antonio (2004). Tratado de las Obligaciones: del cumplimiento e incumplimiento de las obligaciones, de la protección de los derechos del acreedor, de la insolvencia y las formas de pago de los deudores insolventes [basado en las explicaciones de clases de Arturo Alessandri y Manuel Somarriva]. Santiago: Editorial Jurídica de Chile, p. 77); CUARTO: Que, no está demás, a efectos de caracterizar adecuadamente la disposición reprochada, proyectar su dimensión en un año. El 1,5% mensual que la disposición habilita a cobrar, implica un 18% en términos anuales. Al momento de interposición del requerimiento, se trataba de $17.093.011.185 por concepto de intereses derivados del artículo 53 del Código Tributario;

QUINTO: Que, en cuanto a los fundamentos de la impugnación deducida en autos, la requirente esgrime que, con la aplicación del precepto reprochado, se infringen los numerales 2 y 3 del artículo 19 de la Constitución, lo anterior, en los términos que han sido expuestos en la parte expositiva de la presente sentencia y que se dan aquí por reproducidos;

l.- ESTE TRIBUNAL YA HA CONOCIDO DE IMPUGNACIONES SEMEJANTES

SEXTO: Que, no es esta la primera vez en que se impugna la disposición contenida en el artículo 53, inciso tercero, del Código Tributario.

En efecto, este Tribunal ha dictado varias sentencias en torno a la disposición ahora impugnada. Por una parte, se dictó la STC Rol N* 1952-11(1951- 11), de 13.09.2012, en que se acogió el requerimiento deducido. Luego, las STC Roles N* 2489-13 (15.04.2014) y 3079 (03.10.2017), en que se rechazaron los requerimientos, en el último de los señalados, por votación dividida.

Finalmente, se han dictado varias sentencias estimatorias: entre otras, STC Roles N? 3440 (25.10.2018), N* 4170 (06.03.2019) y N* 4623 (06.03.2019);

lll.- ANTECEDENTES FÁCTICOS RELEVANTES

SÉPTIMO: Que, respecto de la gestión de fondo pendiente, cabe señalar que, en septiembre de 2017, es decir, más de doce años después de notificadas las liquidaciones reclamadas (25.08.2005, según aparece a fojas 42) y quince años desde que comenzó el proceso de fiscalización del SII (abril del año 2002), el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero Metropolitano dictó sentencia definitiva, rechazando la reclamación tributaria interpuesta.

En esta causa, y revisadas las piezas pertinentes del expediente, se constata que las liquidaciones fueron sometidas, primero, con fecha 07.11.2005, a revisión de la actuación fiscalizadora de noviembre de 2005 (RAF presentada por Arauco), cuestión que se extendió hasta el 02.01.2009, fecha en que se resuelve la RAF, transcurriendo en ello tres años y dos meses.

Luego, la causa fue sometida al conocimiento de la justicia tributaria antigua, habiéndose interpuesto por el requirente el respectivo reclamo tributario ante el Tribunal Tributario de la Dirección Regional Santiago Oriente, el 15.02.2010. En el año 2014, el requirente opta que se continúe la tramitación del reclamo tributario ante el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana de Santiago, dados los cambios legislativos introducidos a la justicia tributaria. Con fecha 20.09.2017 (fojas 75), el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero Metropolitano dictó sentencia definitiva, rechazando la reclamación tributaria.

Siendo así, resulta que la deuda que se intenta cobrar tiene su génesis en fecha remota, motivo por el cual se acumularon al capital adeudado, los altos intereses moratorios de que se trata en este caso. Lo anterior revela que, a partir de la aplicación práctica de la norma, se aprecia una tardanza en la resolución tanto administrativa como jurisdiccional del asunto sub lite, al margen de la voluntad de la requirente, como lo demostró en estrados y precisó en su libelo a fojas 10, lo que abunda los motivos de su inaplicabilidad por inconstitucionalidad en el caso de autos;

1V.- LA INAPLICABILIDAD DEL PRECEPTO IMPUGNADO

OCTAVO: Que, tal como se ha afirmado previamente (entre otras, en STC Rol N* 3440, C. 27), en abstracto considerado, el interés fijado por el 53 podría encontrar su razón de ser en la necesidad de asegurar el pronto pago de los tributos que se adeudan al fisco. Esto es, en impedir que los contribuyentes prioricen el cumplimiento de otras deudas en desmedro de aquellas que se tienen con el Estado. Sin embargo, como se desprende del considerando séptimo, éste no sería el caso. Como se ha visto, la tardanza no es imputable a la requirente. Lo anterior descarta que exista un retardo netamente imputable en el cumplimiento de las obligaciones, sino que también un tardío cobro de impuestos en que ha tenido incidencia la autoridad;

NOVENO: Que, los elementos de hecho apuntados en el considerando séptimo, son indiferentes de cara a la aplicación de la norma impugnada, cuestión que trae aparejado como-resultado que el alto interés que aquella irroga, como se ha dicho en la STC Rol N* 3440 (C. 2"), “cristalice en una sanción; en un mal dimanado de circunstancias en que al contribuyente no le ha cabido culpa ni gobernabilidad”; DÉCIMO: Que, el inciso 5* del referido artículo 53 del Código Tributario contiene lo que sería un paliativo a la producción de resultados injustos como el ya descrito. Dicha norma previene que no se devengarán estos intereses penales “cuando el atraso en el pago se haya debido a causa imputable a los Servicios de Impuestos Internos o Tesorería, lo cual deberá ser declarado por el respectivo Director Regional o Tesorero Provincial, en su caso”.

Sin embargo, esta norma resulta insuficiente para hacer justicia constitucional en este caso, toda vez que la eficacia liberatoria — respecto de los intereses — queda supeditada a una apreciación meramente potestativa de la propia autoridad interesada en el cobro;

DECIMO PRIMERO: Que, en mérito de lo anterior, y dadas las condiciones del caso de autos, resulta necesario inaplicar la norma impugnada. Primero, porque vulnera el derecho de igualdad ante la ley, al dar un mismo e idéntico tratamiento al mero contribuyente moroso que al contribuyente que se ha visto expuesto a la lenidad de quien se obra como acreedor, o bien ha sufrido dilaciones ante la justicia que no le son imputables, sin abrir a los tribunales posibilidades para distinguir entre ambos casos, no obstante encontrarse en situaciones objetivamente dispares. Segundo, porque -como consecuencia de lo anterior- el interés referido vierte en una sanción aplicable automáticamente y de plano, esto es, sin un justo y racional procedimiento previo como exige la Constitución.

DÉCIMO SEGUNDO: Que, por su parte, el artículo 19, N* 2, de la Constitución consagra la igualdad ante la ley (inciso primero) y prohíbe establecer diferencias arbitrarias (inciso segundo), de donde deriva que el legislador se halla impedido de tratar a sus distintos destinatarios de manera indiscriminada (STC roles N”s 53, considerando 72% 1502, considerando 11% 1535, considerando 33?, y 2888, considerando 22”, entre varias).

Si la igualdad ante la ley consiste en que sus normas deben ser iguales para todas las personas que se encuentran en la misma situación y, consecuentemente, distintas para aquellas que se encuentran en circunstancias diversas, el caso es que el Código Tributario precisa de una mejor distinción entre aquellos que impugnan una determinada liquidación del servicio, en contraste cono morosos contumaces. Si bien es atendible aplicar a éstos una tasa como la del precepto impugnado, respecto de aquellos no lo es.

Como se apuntó en el considerando décimo, la inequidad queda de manifiesto si al contribuyente contradictor incumbe un mayor costo producto de la dilación del procedimiento imputable al Servicio;

DÉCIMO TERCERO: Que, igualmente, y tal como lo consideró esta Magistratura (entre otras, en STC Rol N* 3440, C. 6, respecto al acceso a un previo procedimiento justo y racional, asegurado en el artículo 19, N? 3, inciso sexto, de la Carta Fundamental, toca recordar que por STC Rol N% 2682 esta Magistratura reiteró que tal garantía implica que, en el Estado de Derecho chileno, no hay lugar a la imposición de sanciones sin más trámite o de plano. Ella es exigible siempre, cualquiera sea el órgano que ejerza algún poder punitivo sobre las personas (considerando 5).

Lo anterior es relevante, pues como ha sido considerado, se trata de una sanción o pena que opera por el solo ministerio de la ley y sin más trámites, lo que -a su vez- reduce la función jurisdiccional a una labor puramente forzosa e inevitable de aplicar una pena que viene impuesta directamente por la ley, sin ninguna distinción. Se le impide a los Tribunales “conocer” y “juzgar” en su propio mérito cada diferente situación, habida cuenta de que pertenece al fuero de los jueces aplicar o modular el rigor de la ley conforme a lo suyo de cada cual (STC Rol N* 3440, C. 69); DÉCIMO CUARTO: Que, en todo caso, cabe matizar los efectos que tiene la decisión de inaplicar el precepto impugnado en el caso de autos. Teniendo en cuenta lo razonado a propósito del artículo 53, inciso 3”, del Código Tributario, en la STC Rol N* 1951, que declaró su inaplicabilidad por inconstitucionalidad, debe precisarse que al acogerse el presente requerimiento se llega a un justo resultado, habida cuenta que al no tener aplicación la norma especial del artículo 53 del Código Tributario, que específica para el caso de autos qué clase de intereses deben cobrarse, en ese evento habrá de suplir este vacío la Ley N* 18.010 que determina la procedencia de los intereses corrientes para operaciones reajustables, y según el cual estos intereses se devengarán desde la fecha en que el capital se hizo exigible;

DÉCIMO QUINTO: Que, en este caso cabe agregar que no es óbice para la declaración de inaplicabilidad por inconstitucionalidad del precepto impugnado, el estado en que se encuentra la gestión pendiente, toda vez que el carácter de decisivo del precepto impugnado ya fue enjuiciado por la Sala respectiva al momento de analizar su admisibilidad, decisión que este Tribunal comparte, toda vez que la competencia del Tribunal que conoce de la gestión pendiente y su misión de no sólo es aplicar el derecho sino que también de administrar justicia (artículo 77 de la Constitución), lo puede autorizar para, en su caso, declarar la improcedencia de los intereses cuestionados. En el evento de inaplicarse el precepto legal que sirve de título habilitante para su cobro, sin el cual aquellos — entonces - pierden su justificación normativa. Lo anterior, sin perjuicio de lo asentado en el considerando décimo cuarto;

DÉCIMO SEXTO: Que, por todas las razones señaladas en la presente sentencia, este Tribunal concluye que la aplicación del interés penal previsto en el inciso tercero del artículo 53 del Código Tributario, en el caso concreto de autos, contraviene las garantías constitucionales contenidas en los números 2 y 3, inciso 6, del artículo 19 constitucional. Por dicho motivo, se declarará su inaplicabilidad por inconstitucionalidad;

Y TENIENDO PRESENTE lo preceptuado en el artículo 93, incisos primero, N9 69, y decimoprimero, y en las demás disposiciones citadas y pertinentes de la Constitución Política de la República y de la Ley N* 17.997, Orgánica Constitucional del Tribunal Constitucional,

SE RESUELVE:

l. QUE SE ACOGE EL REQUERIMIENTO DEDUCIDO A LO PRINCIPAL DE FOJAS ¿1, DECLARÁNDOSE LA INAPLICABILIDAD POR INCONSTITUCIONALIDAD DEL ARTÍCULO 53, INCISO TERCERO, DEL CÓDIGO TRIBUTARIO EN LOS AUTOS CARATULADOS “CELULOSA ARAUCO Y CONSTITUCIÓN S.A. CON SII DIRECCIÓN GRANDES CONTRIBUYENTES”, QUE CONOCE LA CORTE

10 . cONSET>

SUPREMA, POR RECURSOS DE CASACIÓN EN LA FORMA Y EN EL FONDO, BAJO EL ROL N* 24.758-2018. OFÍCIESE.

I. ÁLCESE LA SUSPENSIÓN DEL PROCEDIMIENTO DECRETADA EN AUTOS.

DISIDENCIA

Acordada con el voto en contra de los Ministros señores Gonzalo García Pino y Nelson Pozo Silva, y de la Ministra señora María Pía Silva Gallinato, quienes estuvieron por rechazar el requerimiento deducido a fojas 1, por las siguientes razones:

l.- CONFLICTO CONSTITUCIONAL

1. Que el requirente sostiene en su libelo pretensor que la aplicación de la norma impugnada al caso concreto, es contraria al artículo 19 número 2-y 3 de la Constitución Política, pues acarreará que en el caso que se rechace el recurso de casación, “deba pagar un monto desproporcionado e injusto por concepto de intereses moratorios sobre los impuestos que liquidó el SII, y que las demoras y dilaciones que los generarian, no le son imputables a ella, sino, por el contrario, responden a demoras y dilaciones injustificadas de la autoridad administrativa y judicial”. Además, sostiene, que la aplicación de la sanción contenida en el precepto legal impugnado,” lesiona gravemente el derecho de igualdad, ya que no permite a los jueces que deben aplicar esta norma distinguir entre mi representada. -en su calidad de contribuyente que legítimamente controvierte la actuación del SIl a través de las acciones y recursos que el ordenamiento jurídico le-otorga-, de aquellos contribuyentes dolosos o injustificadamente morosos, respecto de los cuales pudiera eventualmente explicarse”. Por otro lado, arguye, que “la aplicación del precepto legal impugnado de forma automática y de plano, sin atención a los hechos del caso, vulnera el derecho a un justo y racional procedimiento”. (fs. 2);

lI. CRITERIOS INTERPRETATIVOS

2%. Que esta Magistratura especificará los criterios interpretativos que le permiten adoptar una decisión en esta acción constitucional. Primero, es.necesario verificar cuán decisiva es la aplicación de la norma en la gestión pendiente. En segundo lugar, es necesario deslindar la naturaleza de la institución jurídica del “interés de demora” de una obligación tributaria respecto de otros estatutos que son alegados tales como sanción administrativa, recargo tributario. No resulta apropiado enjuiciar un instituto jurídico a partir de instituciones que si bien, pueden ser próximas, no son parte del mismo instituto reprochado. Ello derivará en el análisis que inserta este instituto como una fórmula encuadrada

11 E — —

constitucionalmente dentro del artículo 19, numeral 20* del texto fundamental, con las limitaciones generales que se explicarán. En tercer lugar, esbozaremos el principio de legalidad tributaria. En cuarto criterio, se analizará cómo se reconduce la vulneración del principio de igualdad ante la ley. En quinto lugar, analizaremos el automatismo de aplicación del interés de demora en relación con el derecho de defensa, para continuar, en sexto lugar, con el estudio de los tributos desproporcionados y los límites al legislador. Finalmente, cerraremos los criterios con una fundamentación general que inscribe el interés de demora en la satisfacción del fin constitucional de contribuir al bien común mediante el pago de los impuestos debidos (deber de contribuir);

lII.- SOBRE EL FONDO

1.- El interés penal de demora y su función 3%. Que la institución jurídica impugnada corresponde al interés penal tributario. Este es un instituto de naturaleza civil (Sentencia Rol 2489, considerando 13 ), puesto que se trata de una obligación que "accede" a los impuestos adeudados (artículo 200, inciso 3* del Código Tributario). Su anexión al impuesto lo configura como parte de la misma obligación tributaria. Por ende, el modo natural de extinguir esta obligación es mediante el pago del impuesto respectivo adeudado. Siendo así, su incumplimiento genera la mora de la obligación "por el solo hecho de no pagar su deuda dentro del plazo legal" (Aste Mejías, Christian (2016), Curso sobre Derecho y Código Tributario, Tomo I, Ed. Thomson Reuters, Santiago, p. 194).

4%. Que sus características normativas implican que la mora de la obligación configura una suma adeudada a la que se le agregan reajustes e intereses. Para que aquello proceda, ha de existir un principio de imputabilidad personal en el retardo (artículos 53, inciso 5% y 6, inciso final del Código Tributario). Asimismo, es susceptible de condonación parcial o total del mismo (artículo 56 del Código Tributario) así como de convenios de pago parcial (53 inciso final del Código Tributario). Al ser una obligación accesoria, opera automáticamente sin ningún tipo de procedimiento adicional, y los intereses se deben por todo el tiempo de la mora desde que se determine el mes calendario de su vencimiento. Finalmente, calculada de esa manera los reajustes e intereses no procede la figura del "recargo tributario" (el monto de los intereses así determinados no estará afecto a ningún recargo", inciso cuarto, del artículo 53 del Código Tributario);

5% Que dicha descripción nos permite identificar nítidamente las consecuencias de ser una obligación tributaria accesoria. La figura de los intereses moratorias "tiene claros objetivos. Como avaluación anticipada de los perjuicios permite al acreedor evitar cargar con la prueba de ellos en el juicio. Otra particularidad es que la obligación de la cláusula penal puede consistir en una obligación de dar, hacer o no hacer. Así las cosas, la cláusula penal tiende a evitar problemas de prueba de los perjuicios, además de no quedar sometido al arbitrio de

12 un juez para su avaluación. Asimismo, constituye un incentivo al cumplimiento oportuno del deudor" (Sentencia Rol N%2489, c. 15%). Como dice la doctrina, "el interés penal tiene puntos de contacto con la cláusula penal ya que está destinado a dar fuerza a la obligación de pagar el tributo y, al mismo tiempo, a determinar aproximadamente, el monto del daño, prescindiendo de aquél que efectivamente se ha veríficado. Por esta razón, el interés está establecido en una suma fija proporcionada al tributo no pagado y a la duración del retardo” (Massone Parodi, Pedro (2016), Principios de Derecho Tributario, Tomo Ill, Cuarta edición revisada y ampliada, Thomson Reuters, Santiago, p. 1957);

2.- Diferencia de los intereses moratorios con otras figuras afines

6%. Que uno de los argumentos habituales en el examen de algunos preceptos es tratarlos bajo rótulos disciplinarios diferentes desnaturalizando las figuras jurídicas a las que se asocia. Siendo una de las tareas de la jurisdicción constitucional garantizar el respeto al contenido esencial de los derechos, parece evidente que ha de hacerse cargo de la desnaturalización de las instituciones a las cuales se asocian supuestas infracciones constitucionales bajo analogías sugerentes prima facie, pero equívocas definitivamente. Veremos el recargo tributario, las sanciones administrativas y la devolución tributaria;

2.1.- El recargo tributario

7%. Que la institución de los intereses moratorias no es dable confundirla con el "recargo tributario". El recargo tributario opera justamente en la hipótesis de demora del pago de una obligación tributaria, se aplica automáticamente sin intermediación de un procedimiento ad hoc, y es el legislador el que desarrolla el recargo. Este recargo tiene una doble función. Es lo suficientemente alto como para incentivar el pago oportuno de la obligación tributaria pero es menor su monto de aquél que resultaría de aplicar una multa como sanción administrativa. Con ello, se satisface el carácter ejecutivo de la decisión administrativa así como su presunción de legalidad para la Administración del Estado, y por su parte, para el contribuyente moroso significa pagar menos que lo que implicaría someterse a un procedimiento sancionador [Huergo, Alejandro (2010), "Figuras — afines: penalizaciones económicas automáticas" en Lozano Cutanda, Blanca, Diccionario de Sanciones Administrativas, lustel, Madrid, pp. 484-490);

8"%. Que, sin embargo, se trata de una figura diferente por diversas razones. Primero, porque se inserta en un espacio intermedio que la aproxima al régimen sancionatorio pero sin asociarse a éste. El Tribunal Constitucional español ha sostenido que no lo es porque "el recargo no tiene un verdadero sentido sancionatorio porque carece de la finalidad represiva, retributiva o de castigo que, en lo que ahora importa, ha destacado este Tribunal como específica de las sanciones en la STC 239/1988. En efecto, al negar la naturaleza sancionadora de las

13 multas coercitivas (además de señalar su verdadera naturaleza como medios de ejecución forzosa de los acto administrativos, esto es, como manifestación de la autotutela administrativa)diimos que carecerían de carácter sancionador por cuanto mediante ellas” “no es imponible una obligación de pago con un fin represivo o retributivo por la realización de una conducta que se considere administrativamente ilícita”, “no se castiga una conducta realizada porque sea antijurídica”- (5TC del TC de España N? 164/1995, f.i. 49).

Segundo, porque su naturaleza es resarcitoria, pero opera rígidamente siendo incompatible jurídicamente con los intereses de demora. Así lo razona en la misma sentencia el propio Tribunal Constitucional español, al indicar que "el recargo previsto en el artículo 61.2 L.G.T. cumple inequivocamente una función resarcitoria, en cuanto que uno de sus ingredientes es precisamente el importe de los intereses de demora. Pero en la medida en que excede de dicho importe hasta alcanzar el 10 por 100 de la deuda tributaria, no cabe atribuirle aquella función: el perjuicio derivado de un pago tardío está en directa relación con el tiempo de retraso de suerte que la indemnización correspondiente ha de aumentar en proporción a la tardanza, en tanto que aquí el exceso que el 10 por 100 implica sobre los intereses de demora es una cifra que va disminuyendo con el tiempo y que incluso liega a desaparecer." (STC del Tribunal Constitucional de España No 164/1995,5”). Tercero, porque esta incompatibilidad jurídica se manifiesta como incompatibilidad expresa, según mandato del propio artículo 53 del Código Tributario. Y porque el mismo artículo, aunque calificándolo como "multa" explica un modo de recargo que no es propiamente la sanción aludida. Por tanto, el título de cobro de un "interés" no puede vincularse a la "multa" orecargo;

2.2.- Las sanciones administrativas

9”. Que otra hipótesis es asociar los intereses de demora a una "sanción administrativa". A primera vista, compartiría con éste una dimensión punitiva en el marco de una común lógica disuasiva así como el establecimiento por la vía del legislador de la "sanción" misma, esto es, el interés "penal" agravado por actos imputables al contribuyente. Esta calificación jurídica como sanción administrativa traería aparejada una serie de consecuencias adversas, para quien lo reclamase asi, que podrían estimarse como inconstitucionales. Primero, que por el hecho de tratarse de una sanción automática, no habría existido ningún procedimiento sancionador, ni régimen probatorio propiamente tal y solo habría un automatismo que impediría todo tipo de defensa. En segundo lugar, no habría habido un acto administrativo en que se sancionara el incumplimiento de la obligación principal. En tercer lugar, al carecer de un procedimiento no solo no habría debido proceso ni defensa sino que carecería de la habilitación necesaria exigida por el artículo 7* de la Constitución en cuanto la Administración del Estado actuaría fuera de las

14 “formas que prescribe la ley”; 10”. Que, sin embargo, tal hipótesis no es razonable puesto que extremaría las consecuencias adversas para el contribuyente asimilándolo a la figura de sanción administrativa, que está lejos de configurarse por variadas razones. Primero, por la finalidad de instituciones distintas. En los intereses de demora se denota un sentido resarcitorio de la que el Estado es privado por laimposición de tributos legítimos quenoson pagados por el contribuyente. Los intereses para el pago constituyen una avaluación anticipada de daños.En cambio, las reglas punitivas adoptan un sentido retributivo. En segundo lugar, no resulta siempre claro el concepto de sanción administrativa que se está reprochando. Por lo mismo, parece necesario distinguir la noción de sanción en un sentido lato respecto de sanción en un sentido técnico o estricto. El origen de esta tesis se funda en una explicación de Hans Kelsen sobre la idea de sanción como función coactiva del derecho para diferenciarla de otro tipo de obligaciones en cuanto efecto del binomio violación de normas versus consecuencia desfavorable [Kelsen, Hans (2012), Teoría pura del derecho. Introducción a la ciencia del derecho, (Traducción de Moisés Nilve), Ediciones Coyoacán, México), pp. 79- 861. La idea de sanción administrativa lata como cualquier resultado normativo adverso a un ciudadano como efecto jurídico punitivo es criticable por desmarcarse de la disciplina propia de las sanciones administrativas. [Cano Campos, Tomás (2011), ¿Es una sanción la retirada de puntos del permiso de conducir?, RAP, N? 1984, pp. 101-103]. En cambio,lasanción administrativa en sentido estricto solo es posible concebirla como un acto administrativo desfavorable, dentrodeunprocedimiento específico con la finalidad de proteger bienes jurídicos de naturaleza administrativaycuya consecuencia eslaimposición de una sanción propiamente tal prevista por el legislador. En consecuencia, no es posible desagregar en la obligación tributaria dos actos como si fuera una sanción administrativa. No hay infracción normativa determinada en un procedimiento y como consecuencia de éste la imposición de una sanción. En la obligación tributaria, los intereses acceden a la obligación principal y no puede subsistir independiente de ésta .

2.3.- La acción de restitución o devolución tributaria 119, Que otra manera de criticar los intereses de demora tributaria es por asimilación a la otra cara de la moneda: la "devolución tributaria". Esto acontece cuando se paga demás una obligación tributaria y el excedente se devuelve a un interés penal de un 0,5% ["cuando los tributos, reajustes, intereses y sanciones se hayan debido pagar en virtud de una reliquidación o de una liquidación de oficio practicadas por el Servicio y reclamada por el contribuyente, serán devueltos, además, con intereses del medio por ciento mensual por cada mes completo, contado desde su entero en arcas fiscales” (artículo 57 del Código Tributario).

Por tanto, resultaría a primera vista, un atentado a la igualdad ante la ley

15 que la contrapartida de la obligación tributaria fuera devuelta en un porcentaje tres veces inferior al que el Estado cobra por la demora en el pago; 12%. Que la confusión reside, nuevamente, en asimilar institutos diversos y, en este caso, posiciones jurídico-subjetivas distintas. Por lo tanto, hay un dilema de naturaleza jurídica diversa. Siendo así, opera la cláusula penal como avaluación anticipada de perjuicios, sin necesidad de probarlos y como un mecanismo disuasorio legítimo. En cambio, en la "devolución tributaria" opera la "acción de repetición" del ámbito civil cuando hay un pago por lo no debido. Explicando tal regla civil, René Abeliuk sostiene que "la restitución en éste no es una acción indemnizatoria propiamente tal; reparará el daño sufrido injustificadamente por el pagador indebido, pero de acuerdo a reglas y requisitos diferentes" (Abeliuk, René (2005), Las obligaciones, Tomo ll, 42 edición, Ed. Jurídica de Chile, p. 626). Y una de las diferencias reside en la diversa posición jurídica subjetiva en la que se encuentra el contribuyente en relación con el Fisco. Este no es un ejercicio de conmutación de deudas sino que son obligaciones jurídicas diferentes e incompatibles. O se es deudor o acreedor tributario. Por tanto, los intereses cumplen funciones diferentes. En el caso de los intereses de demora hay una evidente dimensión punitiva que jamás puede estar presente en la acción de restitución tributaria. Lo relevante es que, en este último caso, el contribuyente no pierde lo pagado o retenido en exceso sino que esta operación se ha de hacer con los recargos, reajustes e intereses correspondientes, siendo éstos últimos de un medio por ciento mensual.

En consecuencia, en los intereses de demora hay una operación de una cláusula penal y en los intereses de restitución hay una operación aritmética que impide el enriquecimiento sin causa del Fisco;

3.- El principio de legalidad tributaria 13%. Que no se trata de reiterar una jurisprudencia evidente en cuanto entender que los intereses de demora son parte institucional de los tributos. "El monto que resulta de la aplicación del interés penal establecido por el inciso tercero del artículo- 53 del Código Tributario debe ser considerado tributo. En efecto, en la sesión 3g98a. , del 11 de julio de 1978, de la Comisión de Estudios de la Nueva Constitución, el Comisionado Ravl Bertelsen sostuvo que "solicita dejar constancia de que "tributo" es un término genérico que comprende cualquier impuesto, contribución, arancel, derecho o tasa, es decir, cualquier prestación que los particulares tengan que satisfacer al Estado". Esta tesis amplia cubre perfectamente la institución de la cláusula pena tributaria o interés penal de demora, por dos razones. Primero, porque ellas están formalmente adheridas alostributos, puesto queson una dimensión accesoria que garantiza la obligación principal. Son los tributos los que originan, dan sentido y son la razón de ser de los intereses penales tributarios. Y, en segundolugar, porque analizadas las características del interés penal de demora, ellas se

16 identifican sustantivamentecontodoslos elementos de un impuesto, esto es, corresponden a prestaciones pecuniarias, exigidas por vía de autoridad, determinadas definitivamente en la ley y sin devolución, no obligando a ninguna contraprestación directa y teniendo por objetivo financiar el gasto público. En síntesis, estos intereses reúnen todas las características de una “carga tributaria", incluidos los intereses mismos y sus reajustes. Por tanto, no es posible desvirtuar el examen de constitucionalidad relativo a la estimación cuantitativa del interés penal y debemos analizar su constitucionalidad en un examen de fondo y amplio de la noción de tributo, integrada, también, por el interés penal de demora y, naturalmente, abarcando susreajustes" (STC2480,Cc. 20); 14". Que en coherencia con lo anterior, el principio de legalidad tributaria exige que el interés de demora tributaria esté considerado en la ley generando un efecto de inelasticidad económica e inflexibilidad normativa. Una tasa de interés fijada en 1987, dificilmente responderá a todas y cada una de las circunstancias adecuadas a cada tributo. La respuesta más eficiente implicaría dotar de flexibilidad a la Administración tributaria para que adopte la cláusula penal oportuna por la vía reglamentaria. Sin embargo, una iniciativa de esta naturaleza previsiblemente atentaría contra el principio de legalidad de los tributos. La mejor solución no es, a la vez, constitucional. Por tanto, el principio de legalidad tributaria que abarca la obligación tributaria y su obligación accesoria se rigidiza mediante esta decisión legislativa. Por tanto, esta fórmula tiene aparejada mecanismos de corrección legal: los pagos parciales y las condonaciones, debiendo utilizarse como mecanismos de proporcionalidad de la cláusula; 15. Que no es parte del examen del principio de legalidad, alegaciones ajenas a este debate sobre cuestiones relativas al hecho gravado mismo y que se deben realizar en sede del juez de fondo;

4-- Igualdad ante la ley 169. Que se ha estimado vulnerado, por el requirente, el artículo 19, numeral 29, de la Constitución en cuanto estima que hay una regla de trato discriminatoria ya que no permite a los jueces que deben aplicar esta norma distinguir entre contribuyentes que legítimamente controvierten la actuación del SIl a través de las acciones y recursos que el ordenamiento jurídico le otorga-, de aquellos contribuyentes dolosos o injustificadamente morosos, respecto de los cuales pudiera eventualmente explicarse;

17%. Que un criterio de esta índole no atiende a un test de igualdad propiamente tal. Ya hemos sostenido las diferencias jurídicas entre una cláusula penal tributaria y una acción de restitución tributaria. Son distintas en el Derecho Civil y también lo son en el Derecho Tributario. Obedecen a principios disíimiles y finalidades diversas. La posición subjetiva de los actores es completamente

17 diferente puesto que jamás un contribuyente podrá tener el poder de imperio de que está dotada la Administración para compeler al pago de una obiigacíón tributaria. El test de igualdad no reposa en los supuestos triádicos que permiten realizarlo. Por lo mismo, estimamos que el reclamo de igualdad ínsito en este requerimiento debe reconducirse a los dos supuestos más relevantes: la alegación de la proporcionalidad del tributo y su afectación al derecho a un justo y racional procedimiento;

18%. Que el configurarse como un automatismo deja en pie el ditema del efecto desproporcionado de los intereses moratorios. La aplicación del principio de proporcionalidad en materia tributaria debe ceñirse a su estatuto constitucional natural, siendo el artículo 19, numeral 20, inciso 1* el que regula el problema de los tributos manifiestamente injustos y desproporcionados, no cabiendo un ejercicio analógico del artículo 19, numeral 2 de la Constitución en la materia. Se debe vincular con su regla expresa y especial. La regla particular siempre primará sobre la general;

5.- El automatismo del interés penal de demora y el derecho de defensa 19”. Que una de las objeciones planteadas tiene que ver con el hecho de que el interés desmesurado impide un ejercicio del derecho de defensa puesto que condiciona mediante coerción a un próximo pago de la obligación tributaria. Sin embargo, en el presente caso no se ve cómo la aplicación del precepto legal reprochado haya afectado el ejercicio concreto del derecho a defensa jurídica de la requirente. Este reproche no puede ser una cuestión abstracta y debe venir acompañado de los elementos que lo justifiquen. Normativamente existe el artículo 124 del Código Tributario que permite la reclamación de la “totalidad o de alguna de las partidas o elementos de una liquidación, giro o resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlos”. Tal acción permite el debate sobre los intereses moratorios, el que, según vimos, no se da en la gestión pendiente, sin perjuicio de que se aplique en una eventual liquidación. 20". Que el configurarse como un automatismo deja en pie el dilema del efecto desproporcionado de los intereses moratorios. La aplicación del principio de proporcionalidad en materia tributaria debe ceñirse a su estatuto constitucional natural, siendo el artículo 19, numeral 20, inciso 1 el que regula el problema de los tributos manifiestamente injustos y desproporcionados, no cabiendo un ejercicio analógico del artículo 19, numeral 2*% de la Constitución en la materia. Se debe vincular con su regla expresa y especial.

6.- Los tributos desproporcionados y los límites al legislador 219, Que el artículo 19, numeral 209, establece como cartabón constitucional

18 el hecho de que ha de tratarse de "tributos manifiestamente injustos y desproporcionados". Esta magistratura en la Sentencia Rol N 280 manifestó al respecto que "siempre resulta Útil recurrir al Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española para precisar el concepto de los vocablos comunes que emplea la Constitución Política. La palabra "manifiestamente" se define como "Descubierto, patente, claro", y la expresión "desproporcionado", significa que no es proporcionado. El — Constituyente prohíbe que el tributo sea "manifiestamente desproporcionado" con lo cual reconoce que la desproporción justificada no violenta el principio de igualdad tributaria. Por tanto, el Constituyente se guardó de restringir en exceso la autonomía del legislador, y le impuso un límite que sólo impide las desproporciones o injusticias "manifiestas", esto es, aquellas que resultan burdas, exageradas e injustificables. Las restricciones al legislador en esta materia son, entonces, particularmente excepcionales. Ello implica que la defensa de la supremacia constitucional en este ámbito, ha de circunscribirse a evitar las desproporciones o injusticias tributarias que traspasen todos los límites de lo razonable y prudente.

La desproporción o injusticia tiene que fluir de las propias preceptivas legales, cualesquiera sean los hechos que digan relación con las materias previstas en ellas. Dicho, todavía de otra manera, la desproporción o injusticia tiene que ser tan evidente que, cualesquiera sean los hechos, ella resulte patente y clara en la propia disposición legal. Cabe tener presente que al no encontrarse contemplado por la Constitución o la ley un concepto de lo que se entiende por manifiestamente desproporcionado o injusto, tal determinación debe quedar entregada a lo que la justicia constitucional decida, caso a caso, en materia de proyectos de ley o de leyes. (JAunque no lo diga la Constitución, es claro que la protección contenida en el artículo 19, N9 20, inciso segundo, está dirigida preferentemente a los impuestos personales, esto es, a los que afectan a la renta de las personas, en tal caso, se prohíben los impuestos desproporcionados o injustos. Esta posición no sólo es lógica, sino que también resulta de la ponderación de las opiniones que se vertieron durante la discusión, en la Comisión Constitucional, de la disposición que comentamos. Sólo con respecto a estos impuestos personales, entonces, la desproporción o injusticia puede advertirse manifiestamente, pero, con respecto a los tributos indirectos, esta condición pasa a transformarse en una cuestión de hecho. Sólo con respecto a estos impuestos personales, entonces, la desproporción o injusticia puede advertirse manifiestamente, pero, con respecto a los tributos indirectos, esta condición pasa a transformarse en una cuestión de hecho." (STC No 280, considerando 19*);

229. Que en esta disidencia se ha hecho referencia a algunos autores nacionales, porlo que nose puede soslayar que uno de ellos expresa que "los intereses que cobra el Fisco de Chile son un tributo manifiestamente desproporcionado e injusto,de aquellos prohibidos porla Constitución (artículo 19, N9 20, inciso segundo de la CPR)" (Massone Parodi, Pedro (2016), principios de Derecho Tributario, Tomo lIl, Cuarta edición revisada y ampliada, Thomson

19 Reuters, Santiago, p. 1955). Sin embargo, funda tal apreciación en la situación contraria, esto es, enel trato preferente que tendría el Estado como deudor y en el modo en que devuelve. Sobre este tópico basta reiterar lo sostenido por esta Magistratura en orden a que "esta regla no puede considerarse como establecimiento de una cláusula penal enorme puesto que no sólo el tributo pagado en exceso se devuelve debidamente reajustado sino que ello produce un interés a favor del contribuyente que el legislador estimó en un 0,5 % mensual. En segundo lugar, el Estado realiza esta devolución de intereses cumpliendo plenamente con la regla general de devolución para cualquier operación de crédito. Es así como el artículo 8%, inciso segundo, y el artículo 3% de la Ley N? 18.010.- disponen la modalidad general de devolución de intereses exigiendo que ésta sea simplemente reajustada, pudiendo “convenirse libremente cualquier forma de reajuste”. En tercer lugar, ninguna vinculación puede existir entre operaciones tributarias diferentes. Los intereses de demora tributaria tienen una justificación en fines constitucionales y configuran un mecanismo compulsivo a su cumplimiento. En cambio, la devolución reajustada y con intereses adicionales de impuestos pagados indebidamente corresponde a una operación aritmética de devolución con observancia de la justicia básica de no generar enriquecimiento ilícito para el Estado. Por tanto, el primer límite que el legislador no puede franquear lo cumple escrupulosamente, esto es, bajo ninguna circunstancia está definida una cláusula penal enorme ni por sus montos, proporcionalidad o reglas abusivas" (STC 2489, considerando 399);

23%. Que la determinación del interés legal que sea manifiestamente desproporcionado o injusto exige un conjunto amplio de explicaciones en la búsqueda de un baremo objetivo. Hay dos caminos para obtener esa respuesta: uno es el derecho comparado y otro son las determinaciones de la autoridad financiera nacional. No obstante, hay que mencionar, desde ya, que se trata de una tarea de compleja fijación puesto que las comparaciones se han de realizar con supuestos similares, cumpliendo criterios económicos que identifiquen el interés tributario de demora con un interés de mercado claro y que se traduzca en alguna regla que supere el casuismo. Todo ello se torna difícil por la existencia de múltiples tasas de interés que, para los fines de esta sentencia, no vale la pena abordar,

24”. Que, analizando experiencias comparadas, los casos son disímiles. En Chile la tasa efectiva de intereses aplicable sobre la deuda tributaria asciende al 18% anual (algo más del 19,5% anual, por el efecto acumulativo), mientras que los modelos latinoamericanos van desde el 12% anual en Uruguay, hasta el 36% anual en Argentina. En Europa, Alemania aplica una tasa de interés por demora del 12% anual, mientras que en Francia asciende al 5% anual, más 0,4% por cada mes atrasado. Asimismo, toda perspectiva comparada con el sector privado bancario no resiste análisis y es abiertamente inferior a alguno de los productos bancarios que estima diversas tasas;

25%. Que, no obstante, el hecho de configurar un ámbito normativo

20 amplio para el legislador noimplica quesea uninterés que esté carente de límites. Por de pronto, límites formales que introducen rigidez e inflexibilidad como es elrespeto al principio de reserva legal que impide la flexibilización reglamentaria de una parte accesoria de la obligación tributaria. Y, por otra, que se da en un contexto de corrección monetaria mediante el instrumento igualmente de las condonaciones parcialeso totales de los intereses de demora. El artículo 56 del Código Tributario establece que "la condonación parcial o total de intereses penales sólo podrá ser otorgada por el Director Regional cuando, resultando impuestos adeudados en virtud de una determinación de oficio practicada porel Servicio, a través de una liquidación, reliquidación o giro, el contribuyente o el responsable del impuesto probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido." Asimismo, el inciso segundo de este artículo señala que "procederá también la condonación de intereses penales cuando, tratándose de impuestos sujetos a declaración, el contribuyente o el responsable de los mismos, voluntariamente, formulare una declaración omitida o presentare una declaración complementaria que arroje mayores impuestos y probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusablelaomisiónenquehubiere incurrido.”;

7-- El interés de demora reafirma la obligación de contribuir que ordena la Constitución en el artículo 19, numeral 20. (Deber de contribuir)

26%. Que todo ciudadano tiene un conjunto amplio de deberes públicos en relación con la sociedad y el Estado. No es casualidad que la Constitución trate en el mismo artículo las "demás" cargas públicas personales con el mandato que ésta se repartan, igualitariamente, junto al deber de contribuir al pago de los impuestos (artículo 19, N? 20, inciso 19 CPR). En el primer caso, se trata de ciudadanos y en el segundo de contribuyentes pero pertenecientes ambos a una categoría de compromisos que se vínculan con el bien común de la sociedad (artículo 1, inciso 49, de la CPR). No obstante, sí hay diferencias entre deberes y obligaciones en dónde se acentúa la exigibilidad de éstos últimos por su incumplimiento. No obstante, hay deberes y deberes, siendo uno de los más relevantes, históricamente vinculados al desarrollo de los derechos fundamentales y libertades públicas, el de pagar impuestos. Es un deber no sólo genérico sino que el legislador ha articulado las reglas normativas que lo convierten en una obligación jurídicamente exigible;

27%. Que el “deber de contribuir” con el bien común se traduce, entre otros deberes, en la obligación de pagar impuestos. El fundamento de dicha obligación, para todo contribuyente, es permitir que el Estado y la sociedad, por su intermedio, cuenten con los recursos necesarios para la satisfacción de un conjunto de bienes públicos que el constituyente y el legislador definen sistemáticamente en el marco de la democracia constitucional; 28%. Que, en consecuencia, la imposición de obligaciones debe traer aparejada, lógicamente, el desarrollo de mecanismos que prevean el

21 incumplimiento de la obligación a objeto de compeler a su vigencia real y efectiva;

IV.- EL CASO CONCRETO

29”%. Que en el caso sub judice conviene tener presente que la requirente Celulosa Arauco y Constitución S.A., presentó Declaración de Impuestos Anuales a la Renta, para el Año Tributario 2002, en la cual determinó una pérdida tributaria de $19.517.705.045, solicitando una devolución de impuestos por $12.936.217.686, declaración que fue observada por el Servicio de Impuestos Internos, requiriéndole los antecedentes contables y tributarios del ejercicio comercial 2001. Como consecuencia de la revisión y no habiéndose subsanado las observaciones formuladas, emitiéndose Citación N? 20, de abril de 2005, para que la requirente aclarara, rectificara, ampliara o confirmara su Declaración de impuestos, correspondiente al Año Tributario 2002, especificamente a lo relativo a: retorno de capital, determinación errónea del registro de fondo y utilidades tributables, utilización indebida de crédito por gastos de capacitación y reintegro por devolución solicitada en el periodo. La requirente dio respuesta ala citación, sin embargo, a juicio del Servicio de Impuestos Internos, los fundamentos entregados fueron insuficientes para levantar las observaciones presentadas y aclarar las referencias, razón por la cual se practicaron las Liquidaciones Nros. 184 y 185, ambas de fecha 23 de agosto de 2005, que tuvo como resultado la Resolución Exenta N%2, de enero de 2009, la cual modificó en parte las Liquidaciones señaladas, determinando un nuevo impuesto a pagar de s736.594.940 por reintegro del artículo 97, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, sumas que ascienden a un total de $3.362.265.265.453, más los reajustes, intereses y multas, correspondientes. Con fecha 15 de febrero de 2010, se tuvo por interpuesta reclamación deducida en subsidio en contra de las Liquidaciones, en aquellas partes no modificadas, ante el Tribunal Tributario, de la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente, del Servicio de Impuestos Internos. Por su parte, el 26 de septiembre de 2014, la requirente ejerció el derecho de opción contemplado en el artículo 29 transitorio, de la Ley N9 20.322, modificada por la Ley N? 20.752, por medio del cual, se inició la tramitación del reclamo tributario ante el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana de Santiago, bajo el RIT GR 17- 00254-2014. Con fecha 20 de septiembre de 2017, se dictó sentencia definitiva de primera instancia, rechazando el reclamo y confirmando las Liquidaciones Nros. 184 y 185, ambas de fecha 23 de agosto de 2005, modificadas en parte por Resolución Exenta N* o2, de fecha 02 de enero de 2009. Con fecha 12 de octubre de 2017, se apeló en contra de la sentencia definitiva de primera instancia, recurso que ingresó a la Corte de Apelaciones de Santiago, bajo el Rol N? 343-2017, el que fue

22 rechazado, confirmando en todas sus partes la sentencia recurrida. Finalmente el 19 de julio de 2018, el requirente dedujo los recursos de casación en la forma y en el fondo en contra de dicha sentencia, ingresándose a la Excma. Corte Suprema bajo el Rol 1€C N? 24.758-2018, procedimiento que se constituye en la gestión pendiente de estos autos constitucionales. 30%. Que, no es posible pretender cuestionar en abstracto la norma contenida en el artículo 53 del Código Tributario. Ya que teniendo como parámetro lo resuelto en el fallo de mayoría en el precedente STC 3079 de 3 de octubre de 2017, y en el voto de minoría en la STC 3440, donde se explicita la íntima correlación con el concepto de legalidad tributaria, el análisis de proporcionalidad y justicía del interés penal moratorio, relacionado con el artículo 19, N*%20 del Texto Fundamental, ha sido enfocado por el ordenamiento jurídico nacional en diversos preceptos de rango legal, todos dirigidos a acotar el ejercicio de la potestad tributaria del Estado en términos de razonabilidad yjusticia;

319. Que, del mismo modo, los recursos de casación en la forma y fondo, han sido incoados por la recurrente para ante la Corte Suprema, por vicios y errores de derecho en los que ha incurrido la sentencia de segunda instancia, sin realizar imputación alguna respecto del artículo 53, inciso tercero, del Código Tributario, ni hacer referencia a dicho precepto legal;

V.- CONCLUSIÓN 32”. Que, en razón de lo antes expuesto y lo relacionado, estos disidentes son de opinión que el requerimiento de autos debe ser desestimado.

Redactó la sentencia la Presidenta del Tribunal, Ministra señora María Luisa Brahm Barril y la disidencia, el Ministro señor Nelson Pozo Silva.

Comuníquese, notifíquese, regístrese y archívese. Rol N* 6866-19-INA

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Pronunciada por el Excmo. Tribunal Constitucional, integrado por su Presidenta, Ministra señora María Luisa Brahm Barril, y por sus Ministros señores Iván Aróstica Maldonado, Gonzalo García Pino, Cristián Letelier Aguilar, Nelson Pozo Silva, señora María Pía Silva Gallinato, señor Miguel Ángel Fernández González, y el Suplente deMínistro,swAr£mando Jaramillo Lira. . — x1 . . . a 7 an Autonz¿%etar—lg del Tribunal Censtitucional, señora María Angélica Barriga Meza.

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